"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 20

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО

С НЕЗАРЕГИСТРИРОВАННЫХ ОБЪЕКТОВ НЕДВИЖИМОСТИ

Сегодня многие организации сталкиваются с проблемой уплаты налога на имущество с недвижимости. Дело в том, что до последнего времени у Минфина России и у ФНС России не было единой позиции в отношении момента включения в состав основных средств для целей определения базы по налогу на имущество объектов недвижимости, документы на государственную регистрацию которых еще не переданы в учреждение юстиции.

Объектом обложения налогом на имущество признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (ст. 374 НК РФ). То есть положения непосредственно НК РФ объект налогообложения не определяют, а содержат отсылку к правилам бухучета. Остается открытым вопрос о том, можно ли считать основным средством и соответственно объектом налогообложения недвижимое имущество, которое фактически эксплуатируется, но документы на его регистрацию организацией не подавались.

По данному вопросу существовали две разные точки зрения.

Первая: до передачи документов на государственную регистрацию объект недвижимости не является основным средством и для целей налога на имущество не учитывается.

Понятие основных средств, а также условия их принятия к бухгалтерскому учету раскрыты в ПБУ 6/01 <1>. Имущество, признаваемое основными средствами, учитывается в соответствии с Планом счетов <2> на счете 01 "Основные средства". Вместе с тем установленные для основных средств правила не применяются к капитальным вложениям (п. 3 ПБУ 6/01), т.е. данная норма не позволяет относить к основным средствам активы, учтенные в качестве капитальных вложений.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 утверждено Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

<2> Утвержден Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Понятие "капитальные вложения" раскрывается в п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации <3>. Таковыми, в частности, являются затраты на строительно-монтажные работы и приобретение зданий, не оформленных документами, подтверждающими государственную регистрацию объектов недвижимости. Следовательно, до получения документов о государственной регистрации объекта недвижимости имущество не относится к основным средствам и в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитывается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Утверждено Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н.

Таким образом, объекты недвижимости, документы по которым не переданы на государственную регистрацию, учитываемые на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", не признаются объектом обложения налогом на имущество организаций.

Такова была и официальная позиция Минфина России. Так, в Письме от 13 апреля 2004 г. N 04-05-06/39 он указал, что "объекты недвижимости, принятые после капитального строительства, введенные в эксплуатацию, документы по которым не переданы на государственную регистрацию, учтенные организацией на счете 08 Вложения во внеоборотные активы, не могут рассматриваться как объект налогообложения по налогу на имущество организаций". Аналогичного мнения придерживался и суд в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 февраля 2006 г. по делу N А21-6045/2005.

Кроме описанной существует и вторая точка зрения: стоимость фактически используемых в качестве основных средств объектов недвижимого имущества подлежит учету при определении базы по налогу на имущество.

То есть объект недвижимости должен признаваться основным средством для целей исчисления налога на имущество и до получения документов, подтверждающих государственную регистрацию недвижимого имущества. Конечно, если выполняются условия п. 4 ПБУ 6/01. Недвижимость следует признавать объектом основных средств с момента ввода в эксплуатацию и оформления такой хозяйственной операции первичными документами. Таким образом, и в целях исчисления налога на имущество эти объекты подлежат учету с момента отражения на любом счете бухгалтерского учета.

Такой позиции придерживаются налоговые органы. Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 27 апреля 2005 г. N 18-11/1им/30479 указано, что фактически эксплуатируемые объекты недвижимости (в том числе те, по которым документы не переданы на государственную регистрацию), отвечающие требованиям п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств <1>, признаются объектами обложения налогом на имущество организаций в соответствии со ст. 374 НК РФ. Эта же позиция была ранее высказана УМНС России по г. Москве в Письме от 21 июня 2004 г. N 23-10/1/41005.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждены Приказом Минфина России от 21 октября 2003 г. N 91н.

Эту позицию разделяет целый ряд арбитражных судов. Так, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 27 октября 2004 г. по делу N А29-996/2004а указал, что объекты, не прошедшие государственную регистрацию и принятые к бухгалтерскому учету на счете 08, являются основными средствами, поскольку отвечают требованиям п. 4 ПБУ 6/01. В Постановлении ФАС Уральского округа от 27 января 2005 г. по делу N Ф09-6024/04АК суд также подтвердил такую позицию. По мнению суда, налогообложению подлежат затраты организации, учтенные на счете 08 до перевода объекта недвижимости в состав основных средств, при условии, что строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы. В Постановлении от 27 апреля 2004 г. N Ф08-1371/2004-619А ФАС Северо-Кавказского округа указал, что приобретаемое организацией имущество должно быть учтено при исчислении налогов независимо от его регистрации.

Наконец, не так давно Минфин России выпустил Письмо от 3 августа 2006 г. N 03-06-01-04/151, в котором фактически встал на позицию налогового ведомства по данному вопросу. В этом Письме специалисты Минфина России указали, что вопрос об учете недвижимого имущества в качестве основных средств на счете 01 "Основные средства" и включении в объект обложения налогом на имущество организаций не зависит от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта. Таким образом, тот факт, что объект недвижимого имущества не отражен на счете 01, не снимает с налогоплательщика обязанности по уплате налога на имущество.

Представляется, что Минфин России изменил свою точку зрения по той причине, что некоторые налогоплательщики намеренно не подавали документы на государственную регистрацию, чтобы не платить налог на имущество. По всей видимости, именно подобные ситуации и сформировали негативную судебную практику. Так, в Постановлении от 21 августа 2006 г. по делу N А38-5824/17/499-2005 ФАС Волго-Вятского округа прямо указал, что определение объекта налогообложения не может зависеть от волеизъявления налогоплательщика.

Таким образом, можно говорить о том, что к настоящему времени вопрос о значении государственной регистрации для целей обложения налогом на имущество получил единообразный подход со стороны контролирующих органов. Однако арбитражная практика по данному вопросу не сформировалась. Не исключено, что, рассматривая конкретные дела, суды будут учитывать в совокупности все факторы, определяющие экономическую сущность объекта недвижимости, а также причины, по которым документы не переданы на государственную регистрацию. Видимо, окончательно вопрос будет решен на уровне высших судебных инстанций.

А.Г.Легейда

Эксперт

департамента налогов и права

компании "ФБК"

Подписано в печать

10.10.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——