"Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 3

НАЧИСЛЯЕМ ОТПУСКНЫЕ. КОГДА УЧЕСТЬ РАСХОДЫ?

Рассмотрим ситуацию, при которой отпуск работника приходится на разные месяцы. Каким образом бухгалтер должен отразить в учете выплату отпускных? В статье мы ответим на этот вопрос.

К какому периоду отнести расходы?

На сегодняшний день есть несколько мнений по этому вопросу. Проанализируем каждое из них.

Позиция Минфина. Если ежегодный оплачиваемый отпуск приходится на разные месяцы, расходы следует разделить между этими месяцами. Потому что они относятся к расходам на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством (п. 7 ст. 255 Налогового кодекса РФ). То есть по сути являются заработной платой, только выданной "вперед". А такие расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Поскольку зарплата начисляется ежемесячно, то и указанные расходы должны относиться к тому месяцу, за который начислены отпускные (п. 4 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, при определении базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (то есть в декабре - за дни отпуска, приходящиеся на декабрь, в январе - за январь). Такие разъяснения даны Минфином России в Письме от 4 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/315.

Точка зрения аудиторов. Налоговый кодекс РФ позволяет сделать вывод прямо противоположный. Так как в п. 4 ст. 272 сказано, что расходы на оплату труда признаются в качестве расходов ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 расходов на оплату труда. То есть сумму отпускных, начисленную, скажем, в июне за отпуск, приходящийся на период июнь - июль, можно всю учесть сразу в июне, не разбивая на части. Так как оба условия соблюдены:

- расходы на оплату труда начислены в соответствии со ст. 255 Налогового кодекса РФ;

- расходы признаны в том месяце, в котором начислены, так как расходы должны признаваться ежемесячно исходя из суммы начисленных расходов (п. 4 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

А поскольку вся сумма отпускных начисляется единовременно, а не по частям, то и признавать ее можно сразу.

Но, выбрав такой вариант, споров с налоговиками, скорее всего, не избежать, так как они, вероятно, будут придерживаться позиции Минфина.

От редакции. Если цена вопроса невелика и в споры вы вступать не хотите, можно распределять затраты только по отпускным, приходящимся на разные налоговые (отчетные) периоды. Например, отпускные, начисленные за май - июнь, учесть сразу в мае, так как расходы все равно будут относиться к одному отчетному периоду (II кварталу). А отпускные, начисленные за июнь - июль, разделить.

В случае, конечно, если отчетный период по налогу на прибыль - квартал, а не месяц.

Примечание. Официальная позиция

И.Н. Сбитнева, советник налоговой службы II ранга

- Отпуск работника приходится на разные месяцы. Начислив и выдав отпускные, бухгалтер задается вопросом: в какой период можно принять расходы на выплату отпускных для исчисления налога на прибыль? Что вы ему посоветуете?

- Если доходы и расходы по налогу на прибыль организация определяет по методу начисления, то отчетными периодами являются квартал, полугодие и 9 месяцев. Часть отпуска, приходящаяся на первый месяц, отражается в декларации за отчетный период, в состав которого и включаются начисленные отпускные за этот месяц, независимо от фактической выплаты отпускных (ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Другая часть отпускных, приходящаяся на второй месяц, отражается в составе расходов того отчетного периода, к которому относится соответствующее начисление. Например, если отпуск приходится на март и апрель, то начисление отпускных за март отражается в декларации за I квартал, а, соответственно, за апрель - в декларации за полугодие.

При кассовом методе расходы на отпускные признаются после их фактической оплаты.

Как отразить отпускные в бухучете?

Порядок отражения отпускных, приходящихся на разные месяцы, правилами бухгалтерского учета не урегулирован (см. Письмо Минфина России от 24 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/1/190). Поэтому предприятие может выбрать для себя и утвердить в бухгалтерской учетной политике один из способов:

- учитывать начисленные отпускные на счетах затрат сразу в момент начисления;

- учитывать начисленные отпускные, приходящиеся на следующий месяц, на счете 97 "Расходы будущих периодов";

- учитывать начисленные отпускные иным разработанным самостоятельно способом, не противоречащим правилам ведения бухгалтерского учета.

Первый способ учета можно применять, если предприятие признает такие расходы несущественными в общей структуре себестоимости и устанавливает в учетной политике "норматив существенности", обычно не превышающий 5 процентов. Однако работа бухгалтера усложняется тем, что если в налоговом учете расходы распределяются по месяцам, то образуются вычитаемые временные разницы. Поэтому на практике удобнее учитывать отпускные одинаково как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Второй способ является наиболее распространенным, так как позволяет вести учет в соответствии с требованиями налоговых органов и избежать разниц по ПБУ 18/02.

Применять его позволяет Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (п. 65).

Пример. Работнику предоставлен очередной ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней с 26 июня по 23 июля включительно. Всего начислено отпускных - 10 000 руб.

Сначала нужно рассчитать суммы отпускных, приходящиеся на июнь и июль.

В июне:

10 000 руб. : 28 дн. x 5 дн. = 1785,71 руб.

В июле:

10 000 руб. : 28 дн. x 23 дн. = 8214,29 руб.

Затем сделать следующие проводки.

В июне:

Дебет 26 (20, 44) Кредит 70

- 1785,71 руб. - начислены отпускные за июнь;

Дебет 97 Кредит 70

- 8214,29 руб. - начислены отпускные за июль.

В июле:

Дебет 26 (20, 44) Кредит 97

- 8214,29 руб. - списаны отпускные за июль.

Примечание. Подписана новая редакция Трудового кодекса (Федеральный закон от 30 июня 2006 г. N 90-ФЗ). Закон вносит значительные изменения в правила расчета отпускных. О них - в следующем номере журнала.

Когда начислять "зарплатные" налоги?

Независимо от того, распределяет торговая организация расходы по отпускным или нет, все "зарплатные" налоги в налоговом учете начислять следует в полном объеме сразу на всю сумму и списывать сразу, делить не нужно. Так как они относятся к прочим расходам (пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). А датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов признается дата их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ). То есть налоги и сборы учитываются в том месяце, за который представляется расчет.

Такая точка зрения подтверждается налоговиками (см. Письма УМНС России по г. Москве от 27 января 2004 г. N 26-12/05495 и от 30 июня 2004 г. N 26-12/43524). В указанных Письмах речь идет о пенсионных взносах и едином соцналоге, но поскольку взносы на страхование от несчастных случаев имеют схожий характер и базой для их начисления является весь доход работника за истекший отчетный период, то такой подход можно распространить и на них.

В бухгалтерском учете целесообразно придерживаться аналогичного порядка.

Что касается налога на доходы физических лиц, то начисляется он тоже сразу на всю сумму, так как датой фактического получения дохода является день его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса РФ). Правда, в следующем пункте "доход в виде оплаты труда" предписано признавать в последний день месяца, за который был начислен доход.

Однако, поскольку организация является в данном случае налоговым агентом, ей необходимо руководствоваться следующими требованиями:

- удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ);

- перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее чем в день фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

И.И.Орлова

Эксперт журнала "Учет в производстве"

Подписано в печать

06.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——