"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 3, 2005

МЕЖДУНАРОДНЫЙ ЛИЗИНГ

Если российская компания берет в лизинг у иностранной организации - нерезидента Российской Федерации имущество, у лизингополучателя может возникнуть несколько вопросов, связанных с порядком налогообложения данной операции, а именно: какие суммы НДС подлежат вычету в случае уплаты этого налога по лизинговым платежам, перечисляемым иностранному лизингодателю? Каков порядок обложения лизинговых платежей, перечисляемых иностранному лизингодателю, налогом на прибыль организаций? Как оформить платежное поручение на перечисление НДС и налога на прибыль организаций?

Налог на добавленную стоимость

Так как лизингополучатель осуществляет деятельность на территории Российской Федерации, в соответствии с пп.4 п.1 ст.148 НК РФ местом реализации услуг по передаче движимого имущества в аренду, за исключением наземных автотранспортных средств, является территория Российской Федерации. Следовательно, данная операция будет объектом налогообложения, а лизингодатель - налогоплательщиком. Согласно ст.161 НК РФ в том случае, если лизингодатель не состоит на учете в налоговых органах Российской Федерации, лизингополучатель признается налоговым агентом. Лизингополучатель как налоговый агент обязан исчислить, удержать у налогоплательщика (лизингодателя) и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС. Налоговая база определяется как сумма дохода от передачи имущества в лизинг. Сумма налога исчисляется по расчетной ставке 18/118%. Сведения о суммах НДС, подлежащих удержанию, отражаются налоговым агентом по строкам 130 и 140 разд.2.2 Декларации по налогу на добавленную стоимость.

Право на вычет (возмещение) сумм НДС, которые были удержаны покупателем - налоговым агентом, из сумм, выплачиваемых продавцу - иностранному лицу, и перечислены в бюджет, распространяется только на тех налоговых агентов, которые являются плательщиками НДС, состоящими на учете в налоговых органах, и осуществляют операции, облагаемые НДС (п.3 ст.171 НК РФ).

Лизингополучатель предъявляет к вычету суммы налога только в том случае, если им удержана сумма налога из дохода, выплачиваемого лизингодателю - иностранному лицу, и перечислена в бюджет в том налоговом периоде, когда приобретенные и оказанные услуги отражены в учете и оплачены. Для подтверждения правомерности вычета НДС при приобретении облагаемых налогом услуг должны быть выполнены также условия, установленные п.1 ст.172 НК РФ: суммы НДС должны быть выделены отдельной строкой во всех первичных документах при наличии счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями ст.169 НК РФ.

Налоговый агент (лизингополучатель) при приобретении лизинговых услуг в счете-фактуре указывает полную стоимость приобретаемых услуг с учетом НДС, который включается в декларацию того налогового периода, в котором счет-фактура зарегистрирован в книге продаж.

При возникновении у лизингополучателя, признаваемого налоговым агентом, права на вычет сумм НДС, удержанных из сумм, выплачиваемых лизингодателю, данный счет-фактура регистрируется в книге покупок в том налоговом периоде, в котором была уплачена соответствующая сумма НДС в бюджет за приобретенные и оприходованные товары (работы, услуги) (данный порядок применения счетов-фактур налоговыми агентами подтвержден п.36.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447).

Перечисление в бюджет сумм НДС осуществляется отдельным платежным поручением с указанием в поле 101 расчетного документа двузначного показателя статуса, который определяет юридическое лицо, непосредственно оформившее расчетный документ. В данном случае в поле 101 должно быть указано "02" (налоговый агент) (Приложение N 5 Правил указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России, ГТК России и Минфина России от 03.03.2003 N БГ-3-10/98/197/22н, далее - Правила). Остальные реквизиты платежного поручения заполняются без изменений.

Таким образом, при ввозе на территорию Российской Федерации движимого имущества в рамках лизингового контракта с иностранным лизингодателем к вычету при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, принимаются суммы НДС, уплаченные по лизинговым платежам, перечисляемым иностранному лизингодателю. Счет-фактура, оформляется лизингодателем и отражается в книге покупок и книге продаж. Оформление платежного поручения производится с учетом особенностей договора международного лизинга.

Налог на прибыль организаций

Особенности налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы из источников в Российской Федерации, определены ст.309 НК РФ. В п.1 ст.309 НК РФ приведен перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, относящихся к доходам от источников в Российской Федерации и подлежащих налогообложению у источника выплаты этих доходов. К ним, в частности, относятся доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю (пп.7 п.1 ст.309 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в п.1 ст.309 НК РФ, в валюте выплаты дохода.

На основании п.1 ст.310 НК РФ налог в части доходов от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе по лизинговым операциям, исчисляется по ставкам, предусмотренным пп.1 п.2 ст.284 НК РФ (20%).

Статья 310 НК РФ предусматривает возможность уплаты сумм налога, удержанного с доходов иностранных организаций, либо в валюте выплаты этого дохода, либо в валюте Российской Федерации по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога. Налог перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода.

Согласно п.2 ст.310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п.1 ст.309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов.

В ст.312 НК РФ установлено, что при применении положений международных договоров об избежании двойного налогообложения иностранная организация до выплаты дохода должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор, регулирующий вопросы налогообложения. Данное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В этом случае доход выплачивается источником выплаты без удержания налога или налог удерживается по пониженной ставке, предусмотренной международным договором.

Критерии определения постоянного местопребывания иностранной организации в момент ее обращения за получением необходимого документа в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы избежания двойного налогообложения, рассмотрены в Письме Департамента налоговой политики Минфина России от 03.03.2003 N 04-06-05/1/10.

Пунктом 4 ст.310 НК РФ предусмотрено, что налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст.289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по установленной форме.

Форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@. Инструкция по заполнению этой формы утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275 (с изм. и доп. от 19.12.2003, 14.04.2004).

В налоговый расчет включаются доходы, выплаченные в пользу иностранных организаций, которые подлежат налогообложению в соответствии с российским налоговым законодательством, т.е. перечисленные в п.1 ст.309 НК РФ. Причем в налоговый расчет включаются и суммы доходов, выплаченные иностранным организациям, которые не облагаются у источника выплаты в связи с применением международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

Налоговый расчет составляется в отношении выплат, произведенных в отчетном периоде, и в соответствии со ст.289 НК РФ представляется не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, в том числе по окончании последнего в налоговом периоде отчетного периода. Следовательно, в налоговом расчете указывается фактически уплаченный налог (в отличие от других налоговых деклараций).

Форма не предназначена для заполнения нарастающим итогом с начала года. Она составляется отдельно за I, II, III и IV кварталы.

При составлении налогового расчета налоговый агент должен учитывать, что в соответствии с п.5 ст.309 НК РФ налоговая база по доходам иностранной организации, подлежащим налогообложению, и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляются в валюте, в которой иностранная организация получает такие доходы. В то же время перечислить в бюджет сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, налоговый агент может либо в валюте выплаты дохода, либо в валюте Российской Федерации по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога в бюджет.

Оформление платежного поручения на перечисление налога на прибыль организаций с доходов иностранной организации в бюджет осуществляется следующим образом: в поле 104 платежного поручения (п.3 Приложения N 2 Правил), где приводится показатель кода бюджетной классификации в соответствии с классификацией доходов бюджетов Российской Федерации, необходимо отразить код бюджетной классификации - 1010103 "Налог на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам" (Приложение N 2 Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 11.12.2002 N 127н, с изм. на 12.11.2004). Этот Приказ утрачивает силу с 1 января 2005 г., а на основании Приказа Минфина России от 27.08.2004 N 72н с 1 января 2005 г. введена новая бюджетная классификация, согласно которой код данного вида дохода имеет показатель 00010101030010000110 "Налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам".

Таким образом, при выплате доходов (лизинговых платежей) иностранной организации, получение которых не связано с их предпринимательской деятельностью, лизингополучатель:

обязан исчислить и удержать налог на прибыль в размере 20%;

составить и представить в налоговую инспекцию Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов;

оформить платежное поручение на перечисление налога на прибыль организаций с учетом особенностей договора международного лизинга.

А.Несмиянов

Военный финансово-экономический университет

Подписано в печать

19.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——