Главная страница перейти на главную страницу Buhi.ru Поиск на сайте поиск документов Добавить в избранное добавить сайт Buhi.ru в избранное


goБухгалтерская пресса и публикации


goВопросы бухгалтеров - ответы специалистов


goБухгалтерские статьи и публикации

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН


goВопросы бухгалтеров, ответы специалистов по налогам и финансам

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН


goПубликации из бухгалтерских изданий


goВопросы бухгалтеров - ответы специалистов по финансам 2006


goПубликации из бухгалтерских изданий

Публикации на тему сборы ЕНВД

Публикации на тему сборы

Публикации на тему налоги

Публикации на тему НДС

Публикации на тему УСН


goВопросы бухгалтеров - Ответы специалистов

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему сборы

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН




Тематический выпуск: Некоммерческие организации ("Экономико-правовой бюллетень", 2002, N 6)



"Экономико-правовой бюллетень", N 6, 2002

НЕКОММЕРЧЕСКИЕ ОРГАНИЗАЦИИ

Авторы номера

В.Мешалкин, М.Васильева, Т.Крутякова,

Ю.Мельникова, Ю.Михалычева

Уважаемые читатели!

Тема "Некоммерческие организации" была выбрана нами не случайно.

Во-первых, как показывает редакционная почта, вопросы правового регулирования деятельности некоммерческих организаций, а также вопросы бухгалтерского учета и налогообложения операций, совершаемых некоммерческими организациями, волнуют многих наших читателей. А материалов и книг на эту тему на рынке представлено очень мало.

Во-вторых, процесс реформирования системы бухгалтерского и налогового учета коснулся в том числе и правил налогового и бухгалтерского учета в некоммерческих организациях.

Аналитические материалы наших экспертов помогут Вам разобраться во всех тонкостях современного законодательства, регулирующего деятельность некоммерческих организаций.

В разделе "Это важно" мы, как всегда, предлагаем Вашему вниманию комментарии к наиболее важным документам. В этом номере читайте:

- комментарий к методическим рекомендациям ПФР, разъясняющим позицию этого ведомства по вопросам исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

- комментарий к вступающему в силу с 1 июля этого года Федеральному закону от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц", устанавливающему новые правила государственной регистрации для организаций.

НЕКОММЕРЧЕСКИЕ ОРГАНИЗАЦИИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Правовое положение некоммерческих организаций

Согласно действующему гражданскому законодательству РФ все юридические лица делятся на две группы: коммерческие и некоммерческие организации (п.1 ст.50 ГК РФ).

Основное различие между коммерческими и некоммерческими организациями заключается в целях деятельности данных организаций.

Целью создания и деятельности коммерческой организации является извлечение прибыли.

Некоммерческие организации, в отличие от коммерческих, создаются не для извлечения прибыли, а с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников такой организации или ради достижения общественных благ.

Правовое положение некоммерческих организаций определяется нормами Гражданского кодекса РФ, Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон о некоммерческих организациях), а также иными законами и подзаконными актами, регулирующими деятельность отдельных видов некоммерческих организаций.

Цели создания некоммерческих организаций раскрываются в Законе о некоммерческих организациях. Эти цели могут быть социальные, благотворительные, культурные, образовательные, научные, управленческие, охрана здоровья граждан, развитие физической культуры и спорта, удовлетворение духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защита прав, законных интересов граждан и организаций, разрешение споров и конфликтов, оказание юридической помощи.

Вместе с тем этот перечень является открытым, т.е. возможно и наличие других целей, но направленных на достижение общественных благ (п.2 ст.2 Закона о некоммерческих организациях).

Несмотря на то что извлечение прибыли не является основной целью создания или деятельности некоммерческих организаций, им все же разрешено осуществлять предпринимательскую деятельность. Но ее осуществление возможно лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых создана некоммерческая организация. Помимо этого сама осуществляемая деятельность должна соответствовать указанным выше целям создания некоммерческих организаций (п.3 ст.50 ГК РФ).

В некоммерческой организации, в отличие от коммерческой, полученная от предпринимательской деятельности прибыль не распределяется между ее участниками (исключение составляют только потребительские кооперативы (п.5 ст.116 ГК РФ)). Это второй существенный признак, по которому происходит деление организаций на коммерческие и некоммерческие (п.1 ст.50 ГК РФ, п.1 ст.2 Закона о некоммерческих организациях).

Статья 24 Закона о некоммерческих организациях к предпринимательской деятельности некоммерческих организаций относит: приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающее целям создания некоммерческой организации; приобретение и реализацию ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав; участие в хозяйственных обществах; участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

В интересах достижения целей, предусмотренных уставом, некоммерческая организация может создавать другие некоммерческие организации и вступать в ассоциации и союзы.

Отметим, что некоммерческая организация должна вести раздельный учет доходов и расходов по предпринимательской деятельности.

Законодательством РФ могут устанавливаться ограничения на виды деятельности, которыми вправе заниматься отдельные некоммерческие организации.

В настоящее время к такого рода ограничениям относится, например, невозможность участия фондов в хозяйственных товариществах (п.2 ст.118 ГК РФ). В случае совершения некоммерческой организацией сделки, вступающей в противоречие с целями деятельности, определенными в ее учредительных документах, указанная сделка может быть признана судом недействительной согласно ст.173 ГК РФ.

Другие особенности правового положения некоммерческих организаций рассмотрим применительно к каждой из организационно - правовых форм, в которых могут создаваться некоммерческие организации.

Формы некоммерческих организаций

Перечень организационно - правовых форм, в которых могут создаваться некоммерческие организации, приведен в параграфе 5 гл.4 Гражданского кодекса РФ и п.3 ст.2 Закона о некоммерческих организациях.

Согласно приведенным нормам некоммерческие организации могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), некоммерческих партнерств, учреждений, государственных корпораций, автономных некоммерческих организаций, социальных, благотворительных и иных фондов, ассоциаций и союзов, а также в других формах, предусмотренных федеральными законами.

Потребительский кооператив

Потребительский кооператив - это добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов (п.1 ст.116 ГК РФ).

Гражданское законодательство предусматривает создание кооперативов двух видов: производственных и потребительских.

Различие между указанными видами заключается в том, что производственный кооператив является коммерческой организацией и его деятельность направлена на получение прибыли, а потребительский кооператив является некоммерческой организацией и цель его деятельности - удовлетворение определенных потребностей его членов.

Потребительский кооператив стоит особняком в ряду некоммерческих организаций, действующих на территории РФ. Особый статус ему придает то, что потребительский кооператив создается и осуществляет свою деятельность для удовлетворения материальных и иных потребностей его членов (примером тому может служить жилищно - строительный кооператив (ЖСК), гаражно - строительный кооператив (ГСК), дачный кооператив и др.), в то время как другие некоммерческие организации создаются для достижения общественных (нематериальных) благ.

В этой связи потребительскому кооперативу не только разрешено осуществлять предпринимательскую деятельность, но и предоставлено право распределять полученные от такой деятельности доходы между членами кооператива (п.5 ст.116 ГК РФ).

Именно в силу этих особенностей на потребительские кооперативы не распространяется Закон о некоммерческих организациях.

Деятельность потребительских кооперативов регулируется нормами Гражданского кодекса РФ, Законом РФ от 19 июня 1992 г. N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", Федеральным законом от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", Федеральным законом от 7 августа 2001 г. N 117-ФЗ "О кредитных потребительских кооперативах граждан", другими законами и правовыми актами (ст.1 Закона о некоммерческих организациях).

Ввиду многообразия потребностей, которые могут существовать у членов потребительского кооператива, на практике получили широкое распространение различные виды потребительских кооперативов. Это ЖСК и ГСК, дачные, животноводческие, сельскохозяйственные, кредитные и другие кооперативы.

Членами потребительского кооператива могут быть граждане, достигшие 16 лет (п.2 ст.26 ГК РФ), коммерческие и некоммерческие юридические лица, в том числе унитарные предприятия и учреждения (с учетом положений ст.ст.295, 297, 298 ГК РФ).

Таким образом, потребительский кооператив может быть создан как гражданами, так и юридическими лицами, в отличие от производственных кооперативов, в которых не допускается по общему правилу участие юридических лиц.

Законодательство не устанавливает никаких минимальных или максимальных количественных ограничений членов кооператива и не ограничивает одновременное участие членов кооператива в других потребительских кооперативах (даже в однородных).

Учредительным документом потребительского кооператива является его устав.

Гражданский кодекс РФ устанавливает определенные требования к уставу потребительского кооператива и сведениям, которые должны в нем содержаться.

Устав потребительского кооператива помимо сведений, указанных в п.2 ст.52 ГК РФ, должен содержать сведения: о размере паевых взносов членов кооператива; о составе и порядке внесения паевых взносов членами кооператива и об их ответственности за нарушение обязательства по внесению паевых взносов; о составе и компетенции органов управления кооперативом и порядке принятия ими решений, в том числе по вопросам, решения по которым принимаются единогласно или квалифицированным большинством голосов; о порядке покрытия членами кооператива понесенных ими убытков (п.2 ст.116 ГК РФ).

Имущество кооператива складывается из паевых взносов членов кооператива. Их размер и порядок внесения определяются непосредственно в уставе кооператива. Имущество потребительского кооператива, складывающееся из паевых взносов членов и приобретенное по иным законным основаниям, принадлежит кооперативу на праве собственности (п.3 ст.213 ГК РФ).

В отношении потребительского кооператива его члены имеют только обязательственные права (п.2 ст.48 ГК РФ). Исключение установлено законом лишь для членов жилищного, жилищно - строительного, дачного, гаражного и некоторых других видов кооперативов.

Члены жилищного, жилищно - строительного, дачного, гаражного или иного потребительского кооператива, другие лица, имеющие право на паенакопления, полностью внесшие свой паевой взнос за квартиру, дачу, гараж, иное помещение, предоставленное этим лицам кооперативом, приобретают право собственности на указанное имущество (п.4 ст.218 ГК РФ).

Основой имущественной обособленности потребительского кооператива является наличие паевого фонда, который образуется за счет взносов членов кооператива. Внесение взносов в паевой фонд является основной обязанностью членов кооператива, и за неисполнение данной обязанности уставом кооператива должна быть установлена ответственность.

Размер взносов, как и размер самого паевого фонда, определяется уставом кооператива, поскольку законодательство не устанавливает никаких ограничений на минимальный или максимальный размер паевого фонда.

Внесение паевых взносов не является единственной обязанностью члена потребительского кооператива. Каждый член кооператива обязан вносить дополнительные взносы в случае возникновения убытков кооператива.

Если по окончании финансового года (утверждения баланса) будут выявлены убытки кооператива, то вся сумма убытков должна быть распределена между членами кооператива. Все члены кооператива обязаны в течение трех месяцев покрыть образовавшиеся убытки путем дополнительных взносов.

Кредиторы общества могут потребовать от каждого члена кооператива внести указанные дополнительные взносы, обратив при этом взыскание на личное имущество членов кооператива.

В случае невыполнения обязанностей по внесению дополнительных взносов кооператив может быть ликвидирован в судебном порядке по требованию его кредиторов (п.4 ст.116, ст.399 ГК РФ).

Обязанностью внесения имущественных взносов практически исчерпываются обязанности члена кооператива в отношении потребительского кооператива. В отличие от производственных кооперативов законодательство не требует личного участия члена потребительского кооператива в деятельности кооператива даже при осуществлении им предпринимательской деятельности.

Порядок управления кооперативом определяется его уставом и иными внутренними документами.

Как правило, структура управления потребительским кооперативом строится по аналогии с производственным кооперативом и включает общее собрание кооператива, правление кооператива, председателя правления.

Компетенция органов управления законодательно не определена и должна быть урегулирована в уставе кооператива.

Потребительский кооператив имеет право заниматься предпринимательской (коммерческой) деятельностью. При этом, в отличие от общепринятого для некоммерческих организаций правила, доходы, полученные потребительским кооперативом от предпринимательской деятельности, осуществляемой кооперативом в соответствии с законом и уставом, распределяются между его членами (п.5 ст.116 ГК РФ).

Но распределение полученной прибыли является правом, а не обязанностью потребительского кооператива, а основания и порядок распределения прибыли определяются только уставом кооператива или его внутренними документами.

Сказанное позволяет сделать вывод, что потребительский кооператив занимает как бы промежуточное положение между коммерческими и некоммерческими организациями, поскольку в нем объединены черты и тех, и других.

Кроме того, потребительский кооператив, в отличие от большинства других некоммерческих организаций, может быть в судебном порядке признан банкротом, если не сможет удовлетворить требования кредиторов и будет отвечать признакам несостоятельности (п.1 ст.65 ГК РФ).

Общественные и религиозные организации (объединения)

Общественные и религиозные организации (объединения) - это добровольные объединения граждан, в установленном законом порядке объединившихся на основе общности их интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей (ст.117 ГК РФ, ст.6 Закона о некоммерческих организациях).

Отличительной особенностью организаций такого рода является то, что целью деятельности общественных и религиозных организаций является удовлетворение духовных или иных нематериальных потребностей участников.

В категорию общественных и религиозных организаций входит большое число разнообразных объединений граждан: политические партии и профсоюзы, добровольные общества и союзы творческих деятелей, молодежные и детские общественные объединения, организации общественного самоуправления и религиозные организации и т.п., каждое из которых имеет свои особенности правового регулирования.

Гражданским кодексом РФ предусматриваются лишь некоторые положения, касающиеся их участия в имущественном обороте в качестве самостоятельных юридических лиц.

Общественные объединения могут создаваться в одной из следующих организационно - правовых форм: общественная организация, общественное движение, общественный фонд, общественное учреждение, орган общественной самодеятельности (ст.7 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях"; далее - Закон об общественных объединениях).

Религиозные объединения могут создаваться в форме религиозных групп и религиозных организаций (п.2 ст.6 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ "О свободе совести и религиозных объединениях"; далее - Закон о свободе совести и религиозных объединениях).

Участники (члены) общественных и религиозных организаций не сохраняют прав на переданное ими этим организациям в собственность имущество, в том числе на членские взносы. То есть они не имеют права требовать возврата внесенного взноса, выплаты какого-либо дохода и даже получения части имущества организации после ее ликвидации. Участники (члены) этих организаций не отвечают по обязательствам общественных и религиозных организаций, в которых участвуют в качестве их членов, а указанные организации не отвечают по обязательствам своих членов.

Участниками (членами) общественных и религиозных организаций являются только физические лица. Юридические лица в таком качестве выступать не могут, поскольку общественная организация - это объединение граждан.

В качестве исключения Закон об общественных объединениях предусматривает, что участниками (членами) общественных объединений могут быть юридические лица, также являющиеся общественными объединениями (ст.6 Закона).

Правовой режим и деятельность общественных объединений регулируются нормами Закона об общественных объединениях, действие которого распространяется на все общественные объединения, созданные по инициативе граждан, за исключением религиозных организаций, а также создаваемых коммерческими организациями некоммерческих союзов (ассоциаций) (ст.2 Закона).

По общему правилу для создания любого общественного объединения требуется не менее трех физических лиц, которые учреждают данное объединение и утверждают его устав (ст.18 Закона об общественных объединениях).

Обязательные требования к уставу общественного объединения и сведениям, содержащимся в нем, приведены в ст.20 этого Закона.

Еще одной особенностью данной формы некоммерческой организации является то, что общественное объединение может осуществлять свою уставную деятельность с момента создания, поскольку Закон об общественных объединениях не требует обязательной государственной регистрации общественного объединения (ст.21).

Однако до момента государственной регистрации общественное объединение не приобретает прав юридического лица, а следовательно, не может быть участником гражданско - правовых отношений и не может заниматься предпринимательской деятельностью.

Как и другим некоммерческим организациям, общественным и религиозным организациям предоставлено право осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых они созданы. Полученная организацией прибыль не распределяется между участниками (членами) организации, а направляется на ее уставные цели, что отличает общественные и религиозные организации от потребительских кооперативов. Прибыль, полученная общественными и религиозными организациями от предпринимательской деятельности, служит дополнительным источником средств для обеспечения основной деятельности указанных организаций (п.1 ст.117 ГК РФ).

Осуществляя предпринимательскую деятельность, общественные объединения могут создавать хозяйственные товарищества, общества и иные хозяйственные организации, а также приобретать имущество, предназначенное для ведения предпринимательской деятельности.

Разновидностью общественных объединений являются профессиональные союзы - добровольные общественные объединения граждан, связанных общими производственными, профессиональными интересами по роду их деятельности, создаваемые в целях представительства и защиты их социально - трудовых прав и интересов (п.1 ст.2 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 10-ФЗ "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности"; далее - Закон о профсоюзах).

Так же как и другие общественные объединения, профессиональные союзы приобретают правоспособность юридического лица, которая возникает с момента их государственной регистрации, хотя осуществлять свою уставную деятельность профсоюз вправе и без регистрации (ст.8 Закона о профсоюзах).

Закон о профсоюзах конкретизирует, что профсоюзы имеют право учреждать банки, фонды солидарности, страховые, культурно - просветительные фонды, фонды обучения и подготовки кадров, а также другие фонды, соответствующие уставным целям профсоюзов (п.6 ст.24).

Предпринимательскую деятельность профсоюзы вправе осуществлять через учрежденные ими организации при условии, что эта деятельность будет направлена на достижение целей, предусмотренных уставом, и соответствовать этим целям (п.7 ст.24 Закона о профсоюзах).

Согласно ст.6 Закона о свободе совести и религиозных объединениях религиозным объединением признается добровольное объединение граждан РФ, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории РФ, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и обладающее соответствующими этой цели признаками: вероисповедание, совершение богослужений, других религиозных обрядов и церемоний; обучение религии и религиозное воспитание своих последователей.

В форме общественной организации может быть создана и благотворительная организация (ст.7 Федерального закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях"; далее - Закон о благотворительной деятельности).

Благотворительная организация вправе осуществлять благотворительную деятельность, направленную на достижение целей, ради которых она создана, а также благотворительную деятельность, направленную на достижение иных целей, предусмотренных Законом о благотворительной деятельности.

Для создания материальных условий для реализации благотворительных целей она вправе учреждать хозяйственные общества. При этом не допускается участие благотворительной организации в хозяйственных обществах совместно с другими лицами (ст.12 Закона о благотворительной деятельности).

Все средства, полученные благотворительной организацией от осуществления предпринимательской деятельности в нарушение указанных выше условий, взыскиваются в доход местного бюджета по местонахождению благотворительной организации и подлежат использованию на благотворительные цели в порядке, определяемом муниципальными органами социальной защиты (ст.20 Закона о благотворительной деятельности).

Фонд

Фонд - это не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов и преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели (ст.7 Закона о некоммерческих организациях).

Здесь следует обратить внимание на отличие фонда от общественного фонда.

Общественный фонд, как было отмечено выше, является общественной организацией со всеми присущими ей признаками (см. выше подраздел "Общественные и религиозные организации (объединения)").

Гражданский кодекс РФ употребляет термин "фонд" применительно к некоммерческим организациям, преследующим, как правило, благотворительные цели.

В частности, п.3 ст.50 ГК РФ не дает какого-либо определения фонда, упоминая лишь, что некоммерческие организации могут создаваться в форме благотворительных и иных фондов.

Учредителями фонда могут быть не только граждане, но и юридические лица. При этом законодательство допускает создание фондов только юридическими лицами, без участия граждан. Фонд как некоммерческая организация, в отличие от других некоммерческих организаций, может быть создан одним лицом.

Имущество фонда образуется за счет взносов учредителей и добровольных пожертвований. Имущество, переданное фонду его учредителями (учредителем), является собственностью фонда. Учредители фонда, так же как и участники общественных и религиозных организаций, не сохраняют никаких прав (ни вещных, ни обязательственных) на переданное ими в собственность фонда имущество, в том числе на членские взносы (п.3 ст.48, п.п.3 и 4 ст.213 ГК РФ). То есть они не имеют права требовать возврата внесенного взноса, выплаты какого-либо дохода и даже получения части имущества фонда после его ликвидации.

Фонд не имеет членства, т.е. учредители фонда не получают никаких прав в отношении созданного ими фонда. В связи с этим учредители не отвечают по обязательствам созданного ими фонда, а фонд соответственно не отвечает по обязательствам своих учредителей.

Фонд осуществляет свою деятельность на основании устава, в котором должны быть определены порядок формирования органов управления фондом и их компетенция, а также иные сведения, предусмотренные законом (см. п.4 ст.118 ГК РФ).

Законодательство устанавливает особый порядок изменения устава фонда.

Устав фонда может быть изменен органами фонда только в том случае, если возможность его изменения предусмотрена уставом. В противном случае устав фонда может быть изменен только по решению суда, право обращения в который с подобными заявлениями принадлежит органам управления фондом или попечительскому совету (ст.119 ГК РФ).

Фонд должен преследовать в своей деятельности исключительно социальные, благотворительные, культурные, образовательные и иные общественно полезные цели. Поэтому в целях контроля за деятельностью фонда законодательство устанавливает специальные требования: наличие попечительского совета фонда, публичную отчетность фонда, особый порядок ликвидации.

Попечительский совет фонда является органом фонда, который на общественных началах осуществляет надзор за деятельностью фонда, принятием другими органами фонда решений и обеспечением их исполнения, использованием средств фонда, соблюдением фондом законодательства. Порядок формирования и деятельности попечительского совета фонда должен определяться уставом фонда.

В связи с тем что использование имущества фонда должно находиться под контролем не только специализированных органов, но и общественности, закон обязывает фонды ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества.

Однако закон не определил, в каких средствах массовой информации следует публиковать ежегодные отчеты фонда, порядок и сроки публикаций, а также ответственность фонда за уклонение от публикации своих отчетов. По-видимому, вся эта информация должна быть отражена в уставе фонда.

Как и другие некоммерческие организации, фонды вправе заниматься предпринимательской деятельностью, необходимой для достижения общественно полезных целей, ради которых создан фонд, и соответствующей этим целям.

Для осуществления предпринимательской деятельности фонды могут создавать хозяйственные общества или участвовать в них.

Фонд, являясь некоммерческой организацией, может учредить акционерное общество или общество с ограниченной ответственностью (но не хозяйственное товарищество) и получать прибыль от их деятельности, которая не может распределяться между учредителями фонда, а должна направляться на его уставные цели. При этом фонд может быть единственным учредителем коммерческой организации.

Основанием для ликвидации фонда являются: отсутствие у фонда имущества, необходимого для осуществления его деятельности, невозможность достижения целей, ради которых создан фонд, а также уклонение фонда в его деятельности от целей, предусмотренных уставом.

В заключение отметим, что фонд, как и потребительский кооператив, может быть признан несостоятельным и в отношении него может быть возбуждена процедура банкротства (ст.65 и ст.119 ГК РФ).

Государственная корпорация

Государственная корпорация - это не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная Российской Федерацией на основе имущественного взноса и созданная для осуществления социальных, управленческих или иных общественно полезных функций (ст.7.1 Закона о некоммерческих организациях).

Государственная корпорация учреждается на основе федерального закона. Поэтому для создания каждой отдельной государственной корпорации необходимо издание специального закона (см., например, Федеральный закон от 8 июля 1999 г. N 144-ФЗ "О реструктуризации кредитных организаций", которым учреждено Агентство по реструктуризации кредитных организаций).

Учредителем корпорации является Российская Федерация в лице Федерального Собрания, принимающего закон о создании государственной корпорации.

Несмотря на то что корпорация является государственной, право собственности на имущество, переданное ей Российской Федерацией, закрепляется именно за корпорацией.

Поэтому корпорация несет самостоятельную имущественную ответственность. Она не отвечает по обязательствам Российской Федерации, а Российская Федерация не отвечает по обязательствам государственной корпорации, если законом, предусматривающим создание государственной корпорации, не предусмотрено иное (п.2 ст.7.1 Закона о некоммерческих организациях).

Так же как и другие некоммерческие организации, государственная корпорация вправе использовать свое имущество лишь для достижения целей, предусмотренных законом о создании корпорации.

Предпринимательская деятельность может осуществляться корпорацией постольку, поскольку эта деятельность служит достижению целей, ради которых была создана корпорация. При этом государственная корпорация обязана ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества в соответствии с законом, предусматривающим создание государственной корпорации.

Отличительной особенностью такой некоммерческой организации является также то, что особенности правового положения государственной корпорации, в отличие от других юридических лиц, определяются не уставом или учредительным договором, а самим законом, на основании которого корпорация создается.

В законе, предусматривающем создание государственной корпорации, должны определяться наименование государственной корпорации, цели ее деятельности, место ее нахождения, порядок управления ее деятельностью (в том числе органы управления государственной корпорации и порядок их формирования, порядок назначения должностных лиц государственной корпорации и их освобождения), порядок реорганизации и ликвидации государственной корпорации и порядок использования имущества государственной корпорации в случае ее ликвидации.

Таким образом, закон о создании корпорации фактически выступает в роли учредительного документа государственной корпорации.

Некоммерческое партнерство

Некоммерческое партнерство - это основанная на членстве некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами для содействия ее членам в осуществлении деятельности, направленной на достижение целей, предусмотренных для некоммерческих организаций (ст.8 Закона о некоммерческих организациях).

Законом может быть предусмотрено создание некоммерческого партнерства в качестве обязательной организационно - правовой формы некоммерческой организации.

Так, Федеральным законом от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" установлено, что фондовые биржи учреждаются в форме некоммерческого партнерства, а членами этого партнерства могут быть любые профессиональные участники рынка ценных бумаг, которые осуществляют соответствующую деятельность (ст.ст.11 и 12).

Существуют и многие другие виды некоммерческих партнерств.

Например, согласно п.1 ст.4 Федерального закона от 15 апреля 1998 г. N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" граждане в целях реализации своих прав на получение садовых, огородных или дачных земельных участков, владение, пользование и распоряжение этими земельными участками, а также в целях удовлетворения потребностей, связанных с реализацией таких прав, могут использовать различные организационно - правовые формы некоммерческих организаций, в том числе садоводческие, огороднические и дачные некоммерческие партнерства.

Имущество, которое вносится членами некоммерческого партнерства, состоит, как правило, из двух частей: членские взносы и прочие имущественные вклады. Членские взносы передаются в состав имущества партнерства безвозвратно. Все остальное имущество, внесенное в партнерство, используется в его деятельности до выхода члена партнерства из его состава.

Члену партнерства, вышедшему из него, законом предоставлено право обратно получить свое имущество или его денежный эквивалент. Но воспользоваться этим правом можно только в том случае, если федеральным законом или учредительными документами партнерства это право не ограничено (п.3 ст.8 Закона о некоммерческих организациях).

Некоммерческое партнерство является собственником своего имущества, в том числе имущества, переданного его членами, и самостоятельно отвечает по своим обязательствам. Оно не отвечает по обязательствам своих членов, которые также не несут ответственности по долгам партнерства.

Члены некоммерческого партнерства имеют широкий круг прав, который по своему объему сравним, пожалуй, с правами участника коммерческой организации.

В частности, члены партнерства имеют право:

- участвовать в управлении делами некоммерческого партнерства;

- получать информацию о деятельности некоммерческого партнерства в порядке, установленном его учредительными документами;

- выходить из некоммерческого партнерства по своему усмотрению;

- получать при выходе из партнерства часть его имущества или стоимость этого имущества в порядке, предусмотренном учредительными документами некоммерческого партнерства;

- в случае ликвидации некоммерческого партнерства получать часть его имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, либо стоимость этого имущества в пределах стоимости имущества, переданного членами некоммерческого партнерства в его собственность.

Учредительными документами партнерства могут быть предусмотрены и другие права членов партнерства, причем как имущественного, так и неимущественного характера, например право на получение безвозмездной материальной помощи из средств партнерства.

Член некоммерческого партнерства может быть исключен из него по решению остающихся членов. При этом Закон не указывает, какое количество голосов требуется для принятия решения об исключении члена партнерства: квалифицированное большинство, простое или же этот вопрос должен решаться единогласно. Не указаны и основания для принятия такого решения.

Можно предположить, что все эти вопросы законодатель отдал на откуп самим партнерствам и они должны быть отражены в учредительных документах. Отметим также, что исключенный член партнерства имеет право на получение части имущества некоммерческого партнерства, так же как и выходящий участник.

Некоммерческое партнерство, как и другие некоммерческие организации, вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых оно создано. Предпринимательская деятельность осуществляется либо непосредственно от имени партнерства, либо через создание или участие в хозяйственном обществе.

При ликвидации некоммерческого партнерства оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество подлежит распределению между членами некоммерческого партнерства в соответствии с их имущественным взносом, размер которого не превышает размер их имущественных взносов, если иное не установлено федеральными законами или учредительными документами некоммерческого партнерства.

Имущество некоммерческого партнерства, стоимость которого превышает размер имущественных взносов его членов, в соответствии с учредительными документами партнерства направляется на цели, в интересах которых оно было создано, и (или) на благотворительные цели.

Если указанную часть имущества использовать в соответствии с ее учредительными документами не представляется возможным, то эта часть имущества обращается в доход государства (ст.20 Закона о некоммерческих организациях).

Учреждение

Учреждение - это некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально - культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично (п.1 ст.120 ГК РФ, ст.9 Закона о некоммерческих организациях).

Учреждение может быть создано любым собственником - государством, муниципальным образованием, хозяйственным товариществом или обществом и т.п.

Многообразие существующих учреждений не поддается описанию. Учреждениями являются органы государственного и муниципального управления, организации культуры и образования, здравоохранения и спорта, органы социальной защиты, правоохранительные органы и многие другие (например, школы, больницы, библиотеки) и др.

В настоящее время существует ряд законов и иных нормативных актов, определяющих особенности правового положения отдельных видов государственных и иных учреждений (например, Закон РФ от 21 июля 1993 г. N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы", Положение о дошкольном образовательном учреждении, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. N 677, и др.).

Законодательство не устанавливает единых требований к учредительным документам учреждений. Некоторые учреждения действуют на основании устава, другие - на основании типового положения о данном виде организаций, а некоторые - в соответствии с положениями, утвержденными собственником (учредителем).

В учредительных документах закрепляется организационная структура учреждения, фиксируются права и обязанности руководителей и прочего персонала учреждения и др.

Отметим, что учреждение - единственный вид некоммерческой организации, не являющейся собственником своего имущества. Собственник передает имущество учреждению лишь в оперативное управление (ст.296 ГК РФ).

При этом собственник, передавший имущество, ограничен в возможностях распоряжаться имуществом учреждения. Он вправе лишь изъять лишнее, неиспользуемое либо используемое не по назначению имущество и распорядиться им по своему усмотрению. Других оснований для изъятия имущества собственником закон не предусматривает.

Кроме того, собственник имеет право контролировать использование переданного имущества, поскольку предоставляет его для определенных целей.

Учреждения, имеющие имущество на праве оперативного управления, владеют, пользуются и распоряжаются им, во-первых, в пределах, установленных законом, во-вторых, в соответствии с целями своей деятельности, в-третьих, в соответствии с заданиями собственника, в-четвертых, в соответствии с назначением имущества.

Учреждение согласно ст.298 ГК РФ не вправе отчуждать или иным способом распоряжаться закрепленным за ним имуществом и имуществом, приобретенным за счет средств, выделенных ему по смете.

Особое внимание необходимо обратить на то, что согласно п.2 ст.299 ГК РФ плоды, продукция и доходы от использования имущества, находящегося в оперативном управлении, а также имущество, приобретенное учреждением по договору или иным основаниям, не являются собственностью учреждения, а поступают только в оперативное управление учреждения.

Основным источником имущества учреждения являются средства, полученные им от собственника по смете. Смета и характеризует их имущественную обособленность в соответствии с п.1 ст.48 ГК РФ. Собственник может финансировать свое учреждение и частично, предоставив ему возможность получать дополнительные доходы от предпринимательской деятельности.

Если в соответствии со ст.298 ГК РФ учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять деятельность, приносящую доход, то доходы, полученные от этой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.

В соответствии с ч.4 п.4 ст.66 ГК РФ учреждения могут быть участниками хозяйственных обществ и вкладчиками в товариществах на вере с разрешения собственника, если иное не установлено законом.

Учреждение несет ограниченную имущественную ответственность: оно отвечает по своим обязательствам только находящимися в его распоряжении денежными средствами. При их недостаточности собственник соответствующего имущества несет субсидиарную (дополнительную) ответственность по обязательствам учреждения.

Законодательство не предусматривает случаев принудительной ликвидации учреждений по требованию его кредиторов, в том числе путем банкротства. При недостаточности денежных средств учреждения его кредиторы предъявляют соответствующие требования к собственнику учреждения, который полностью и всем своим имуществом отвечает по долгам созданного им учреждения.

Отметим, что субсидиарный должник отвечает перед своим кредитором на тех же основаниях, что и основной должник, поэтому объем его ответственности не может превышать объем ответственности основного должника. В качестве примера можно привести Постановления Президиума ВАС РФ от 4 февраля 1997 г. N 4943/96 и N 4944/96.

Автономная некоммерческая организация

Автономная некоммерческая организация - это не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов в целях предоставления услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта и иных услуг (п.1 ст.10 Закона о некоммерческих организациях).

Имущество, переданное автономной некоммерческой организации ее учредителями (учредителем), является собственностью автономной некоммерческой организации. Учредители автономной некоммерческой организации не сохраняют никаких прав на имущество, переданное ими в собственность этой организации.

Автономная некоммерческая организация вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых создана указанная организация.

Интересно сравнить цели создания учреждения и автономной некоммерческой организации: цель создания учреждения - осуществление управленческих, социально - культурных или иных функций некоммерческого характера (п.1 ст.120 ГК РФ); цель создания автономной некоммерческой организации - предоставление услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта и иных услуг (п.1 ст.10 Закона о некоммерческих организациях).

Таким образом, автономную некоммерческую организацию фактически можно назвать своего рода "коммерческим учреждением".

При этом учредители автономной некоммерческой организации могут пользоваться ее услугами только на равных условиях с другими лицами (под равными условиями, вероятно, следует понимать равную оплату получаемых услуг).

Помимо различий целей создания между учреждением и автономной некоммерческой организацией есть еще одно существенное отличие: учредители учреждения при недостатке у учреждения денежных средств несут субсидиарную (дополнительную) ответственность по обязательствам учреждения в полном объеме всем своим имуществом; учредители автономной некоммерческой организации не отвечают по обязательствам созданной ими автономной некоммерческой организации.

Объединения юридических лиц (ассоциации и союзы)

Ассоциации и союзы - это объединения юридических лиц, созданные с целью координации деятельности объединившихся организаций, а также представления и защиты общих имущественных интересов (ст.121 ГК РФ).

Законодательство предусматривает две возможные формы объединений: ассоциация или союз. Данный перечень является исчерпывающим, и создание иных форм объединений не допускается.

Законодательство не делает различий между двумя указанными формами, но на практике, как правило, ассоциации создаются по отраслевому (производственному) признаку, а союзы - по территориальному. Однако бывает и наоборот.

Участниками объединений, в отличие от всех других некоммерческих организаций, могут быть только юридические лица, а не граждане. Участие физических лиц в ассоциациях и союзах не допускается.

Члены ассоциации (союза), создавшие объединение, сохраняют свою самостоятельность, имущественную обособленность и права юридического лица. Самостоятельным юридическим лицом с момента государственной регистрации становится и объединение.

Имущество объединения, сформированное в том числе за счет взносов участников, является собственностью объединения. Участники объединения не сохраняют никаких прав (ни вещных, ни обязательственных) на переданное ими объединению имущество.

Поскольку объединение создается для представления и защиты общих имущественных интересов участников и существует на их взносы, оказание объединением услуг своим участникам производится безвозмездно (без дополнительной платы) (см. п.1 ст.123 ГК РФ).

Состав участников объединения не является постоянным. Изменение состава участников происходит путем выхода, исключения, принятия новых участников.

Принятие новых членов в состав объединения допускается только с согласия всех членов объединения.

Члены объединений имеют право по собственной инициативе выйти из объединения, но выход допускается только по окончании финансового года. Кроме этого, в некоторых случаях участник объединения может быть исключен из него по решению остающихся участников. Основания и порядок исключения членов объединений определяются исключительно нормами, установленными в его учредительных документах.

Правовой статус объединения определяется в его учредительных документах, которыми являются учредительный договор, подписанный его членами, и утвержденный ими устав.

В учредительных документах объединения необходимо указать: цель и предмет деятельности, сведения о составе и компетенции органов управления и порядке принятия ими решений, о порядке распределения имущества, остающегося после ликвидации объединения, и иные сведения, указанные в законе.

Права юридического лица объединение приобретает с момента государственной регистрации.

Обязательным условием государственной регистрации создаваемого коммерческими организациями объединения является получение предварительного согласия антимонопольного комитета на создание объединения (см. ст.17 Закона РФ от 22 марта 1991 г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках").

Особенностью объединения является своеобразная ответственность участников по обязательствам объединения.

Ассоциация (союз) не несет ответственности по обязательствам своих членов, а члены ассоциации (союза) несут субсидиарную (дополнительную) ответственность по ее обязательствам в размере и в порядке, предусмотренных учредительными документами ассоциации.

Ответственность по обязательствам объединения несут не только его действительные участники, но также и лица, вышедшие или исключенные из объединения, а также лица, принятые в объединение.

Вышедший (исключенный) участник объединения несет субсидиарную ответственность по обязательствам объединения в течение двух лет с момента выхода (это правило не может быть изменено учредительными документами объединения).

Вступивший в объединение участник несет субсидиарную ответственность по обязательствам объединения, возникшим до его вступления (это правило может быть изменено учредительными документами объединения).

Поскольку объединения являются некоммерческими организациями, они не могут непосредственно осуществлять предпринимательскую деятельность.

Для получения дохода от предпринимательской деятельности объединение имеет право создать хозяйственное общество или участвовать в таком обществе (п.1 ст.11 Закона о некоммерческих организациях).

Полученная таким образом прибыль должна направляться на уставные цели объединения и не может быть распределена между его участниками.

В случае если участниками на объединение возлагается ведение предпринимательской деятельности, то подобное объединение в соответствии с законодательством подлежит преобразованию в хозяйственное общество или товарищество (ст.121 ГК РФ).

Создание, реорганизация и ликвидация

некоммерческой организации

Создание

В соответствии с п.2 ст.51 ГК РФ и п.1 ст.3 Закона о некоммерческих организациях некоммерческая организация считается созданной как юридическое лицо с момента государственной регистрации в установленном порядке.

Однако и до государственной регистрации некоммерческая организация может существовать при условии, что она не преследует цели, запрещенные законом. Такое исключение из общего правила предусмотрено законодательством для общественных объединений.

Статьей 3 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях" допускается функционирование общественного объединения без государственной регистрации и приобретения прав юридического лица.

Общественные объединения считаются созданными с момента принятия на съезде (конференции) либо на общем собрании решений о создании общественного объединения, об утверждении его устава и о формировании руководящих и контрольно - ревизионных органов.

Законом о некоммерческих организациях предусмотрены два пути создания некоммерческой организации: в результате ее учреждения и в результате реорганизации уже существующей некоммерческой организации (ст.13 Закона о некоммерческих организациях).

Однако есть еще один путь создания некоммерческой организации - преобразование акционерного общества (коммерческой организации) в некоммерческое партнерство (ст.20 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

Учредителями некоммерческой организации в зависимости от ее организационно - правовой формы могут быть физические лица, юридические лица, муниципальные образования и Российская Федерация. Причем число учредителей не ограничено, если только иное специально не установлено законом.

Некоммерческая организация может быть учреждена одним лицом, за исключением случаев учреждения некоммерческих партнерств, ассоциаций (союзов) и иных случаев, предусмотренных федеральными законами (ст.15 Закона о некоммерческих организациях). Например, общественные объединения создаются по инициативе не менее трех учредителей (ст.18 Закона об общественных объединениях).

Некоммерческие организации создаются, как правило, без указания срока деятельности. В необходимых случаях такой срок может быть определен уставом, иными учредительными документами организации (п.2 ст.3 Закона о некоммерческих организациях).

Законом о некоммерческих организациях установлены конкретные виды учредительных документов для каждой организационно - правовой формы некоммерческой организации (ст.14).

Учредительными документами некоммерческих организаций являются:

- устав, утвержденный учредителями (участниками), - для общественной организации (объединения), фонда, некоммерческого партнерства и автономной некоммерческой организации;

- учредительный договор, заключенный их членами, и устав, утвержденный ими, - для ассоциации или союза;

- решение собственника о создании учреждения и устав, утвержденный собственником, - для учреждения.

Учредители (участники) некоммерческих партнерств, а также автономных некоммерческих организаций вправе заключить учредительный договор.

В случаях, предусмотренных законом, некоммерческая организация может действовать на основании общего положения об организациях данного вида (см., например, Положение о государственном историко - культурном музее - заповеднике (заповеднике), утвержденное Приказом Минкультуры России от 15 апреля 1993 г. N 223).

В учредительных документах некоммерческой организации должны быть определены: наименование некоммерческой организации, содержащее указание на характер ее деятельности и организационно - правовую форму; местонахождение некоммерческой организации; порядок управления деятельностью; предмет и цели деятельности; сведения о филиалах и представительствах; права и обязанности членов; условия и порядок приема в члены некоммерческой организации и выхода из нее (в случае если некоммерческая организация имеет членство); источники формирования имущества некоммерческой организации; порядок внесения изменений в учредительные документы некоммерческой организации; порядок использования имущества в случае ликвидации некоммерческой организации и иные положения, предусмотренные Законом о некоммерческих организациях и иными федеральными законами.

В учредительном договоре учредители обязуются создать некоммерческую организацию, определяют порядок совместной деятельности по созданию некоммерческой организации, условия передачи ей своего имущества и участия в ее деятельности, условия и порядок выхода учредителей (участников) из ее состава.

Реорганизация

Что касается реорганизации некоммерческой организации, то согласно ст.16 Закона о некоммерческих организациях она может быть осуществлена в форме слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования в порядке, предусмотренном Гражданским кодексом РФ, Законом о некоммерческих организациях и другими федеральными законами.

Обращаем внимание на особенности реорганизации в форме преобразования, установленные в ст.17 Закона о некоммерческих организациях.

Учитывая особенности различных некоммерческих организаций, законодатель ввел ограничения на преобразования некоммерческой организации из одной формы в другую.

В частности, некоммерческое партнерство может быть преобразовано в общественную организацию (объединение), фонд или автономную некоммерческую организацию. Преобразовать же некоммерческое партнерство в организацию какой-либо иной формы (например, учреждение или акционерное общество) нельзя.

Нельзя преобразовать учреждение в общественное объединение, в полное или коммандитное товарищество, поскольку в силу закона учреждение может быть преобразовано только в фонд, автономную некоммерческую организацию или хозяйственное общество.

Особенности автономной некоммерческой организации (оказание услуг гуманитарного характера) обусловливают допустимость ее преобразования в общественную организацию (объединение) либо в фонд, которые ставят перед собой похожие цели.

Ассоциация или союз в связи с осуществляемыми ими функциями ведения деятельности как коммерческих, так и некоммерческих организаций могут быть преобразованы в фонд, автономную некоммерческую организацию, хозяйственное общество или хозяйственное товарищество.

Ликвидация

Согласно ст.61 ГК РФ и ст.18 Закона о некоммерческих организациях основаниями для ликвидации некоммерческой организации являются:

- решение ее учредителей, участников либо органа, уполномоченного на то учредительными документами, в том числе в связи с истечением срока, на который была создана некоммерческая организация;

- достижение цели, для которой она была создана;

- признание судом недействительной регистрации некоммерческой организации в связи с допущенными при ее создании нарушениями закона или иных правовых актов, если эти нарушения носят неустранимый характер.

Как видим, приведенный перечень оснований ликвидации юридических лиц не является закрытым, поэтому ликвидация некоммерческой организации возможна в любой момент по воле учредителей (участников).

Возможна и принудительная ликвидация некоммерческой организации. Она осуществляется только по решению суда. Основанием для нее являются: осуществление деятельности без надлежащего разрешения (лицензии) либо деятельности, запрещенной законом, либо с иными неоднократными или грубыми нарушениями закона или иных правовых актов; систематическое осуществление общественной или религиозной организацией (объединением), благотворительным или иным фондом деятельности, противоречащей его уставным целям, а также в иных случаях, предусмотренных Гражданским кодексом РФ.

В отличие от общего порядка ликвидации юридических лиц для некоммерческих организаций предусмотрены следующие особые правила распределения оставшегося после ликвидации имущества.

При ликвидации некоммерческой организации имущество, оставшееся после удовлетворения требований кредиторов, направляется в соответствии с учредительными документами некоммерческой организации на цели, в интересах которых она была создана, и (или) на благотворительные цели.

В случае если использование имущества ликвидируемой некоммерческой организации в соответствии с ее учредительными документами не представляется возможным, оно обращается в доход государства (указанный порядок распределения имущества может быть изменен только федеральными законами, а не учредительными документами конкретной некоммерческой организации). Исключение составляют некоммерческое партнерство, учреждение, потребительский кооператив и иные случаи, прямо предусмотренные законом.

Управление некоммерческой организацией

Управление некоммерческой организацией в большинстве случаев осуществляется по схеме, сходной с управлением в коммерческих организациях (ООО, ОАО и пр.). В некоммерческих организациях также существуют высший орган управления с определенной компетенцией и исполнительный орган.

Согласно ст.29 Закона о некоммерческих организациях высшими органами управления некоммерческими организациями в соответствии с их учредительными документами являются:

- для автономной некоммерческой организации - коллегиальный орган управления;

- для некоммерческого партнерства, ассоциации и союза - общее собрание их членов.

Для некоммерческой организации, созданной в виде фонда, порядок управления регулируется уставом фонда. При этом в данном виде некоммерческих организаций обязательно создание попечительского совета, осуществляющего надзорные функции (п.4 ст.118 ГК РФ).

Наделение попечительского совета надзорными функциями говорит о том, что этот орган вправе проводить проверки любые фонда. Попечительский совет фонда должен быть наделен правом получения любой информации о деятельности фонда, правом постановки вопроса о необходимости проведения ревизий и аудиторских проверок, правом вынесения заключения о соответствии деятельности фонда положениям его устава и т.д.

Состав органов управления общественных организаций (объединений) регулируется их учредительными документами в соответствии с федеральными законами об этих организациях.

Высшим руководящим органом общественной организации и общественного движения являются их съезды (конференции) или общие собрания, а постоянно действующими руководящими органами - коллегиальные, подотчетные высшему органу.

Для учреждений закон не устанавливает никаких требований к высшему органу управления. Этот вопрос решает учредитель в уставе учреждения или в положении о нем.

Основной функцией высшего органа управления некоммерческой организацией является обеспечение соблюдения некоммерческой организацией целей, в интересах которых она была создана.

В Законе о некоммерческих организациях определены вопросы, относящиеся к компетенции высшего органа управления некоммерческой организации (п.3 ст.29): изменение устава некоммерческой организации; определение приоритетных направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования ее имущества; образование исполнительных органов некоммерческой организации и досрочное прекращение их полномочий; утверждение годового отчета и годового бухгалтерского баланса; утверждение финансового плана некоммерческой организации и внесение в него изменений; создание филиалов и открытие представительств некоммерческой организации; участие в других организациях; реорганизация и ликвидация некоммерческой организации (за исключением ликвидации фонда).

Важно отметить, что члены высшего органа управления не должны получать вознаграждения за возложенные на них функции. Исключение составляют компенсации расходов, непосредственно связанных с участием в работе высшего органа управления (п.5 ст.29 Закона о некоммерческих организациях).

Исполнительный орган некоммерческой организации, который может быть коллегиальным и (или) единоличным, осуществляет текущее руководство деятельностью некоммерческой организации и подотчетен высшему органу управления (п.1 ст.30 Закона о некоммерческих организациях). Компетенция исполнительного органа ограничена кругом вопросов, не отнесенных к исключительной компетенции органа управления некоммерческой организации.

Возможны случаи, когда члены исполнительного органа некоммерческой организации являются заинтересованными лицами.

Статьей 27 Закона о некоммерческих организациях в связи с этим вводится и раскрывается такое понятие, как конфликт интересов.

Руководитель (заместитель руководителя) некоммерческой организации, лица, входящие в состав органов управления некоммерческой организации или органов надзора за ее деятельностью, являются заинтересованными лицами в совершении некоммерческой организацией тех или иных действий, в том числе сделок с организациями, являющимися поставщиками товаров (услуг) для некоммерческой организации, крупными потребителями товаров некоммерческой организации или гражданами.

При этом заинтересованные лица должны состоять с вышеназванными организациями или гражданами в трудовых отношениях, являться участниками, кредиторами этих организаций либо состоять с этими гражданами в близких родственных отношениях или являться кредиторами этих граждан.

Заинтересованность в совершении некоммерческой организацией тех или иных действий, в том числе в совершении сделок, влечет за собой конфликт интересов заинтересованных лиц и некоммерческой организации.

В целях предотвращения этого конфликта на заинтересованных лиц возлагается обязанность соблюдать интересы некоммерческой организации, и прежде всего в отношении целей ее деятельности.

В случае если какое-либо лицо имеет заинтересованность в сделке, стороной которой является или намеревается быть некоммерческая организация, а также в случае если имеется иное противоречие интересов указанного лица и некоммерческой организации в отношении существующей или предполагаемой сделки, такая сделка должна быть одобрена органом управления некоммерческой организации или органом надзора за ее деятельностью. В противном случае сделка может быть признана судом недействительной с возмещением убытков некоммерческой организации заинтересованным лицом.

ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ: СПОРЫ, СВЯЗАННЫЕ

С ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

1. Право учреждения осуществлять приносящую доходы деятельность должно быть закреплено в его учредительных документах

(Постановление Президиума ВАС РФ от 31 июля 2001 г. N 1134/01)

Арбитражный суд признал незаконным отказ Московского комитета по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - Москомрегистрация) зарегистрировать право собственности образовательного учреждения (далее - учреждение) на здание, приобретенное последним по договору купли - продажи.

Отказ Москомрегистрации был обоснован тем, что в соответствии с п.1 ст.120 и п.1 ст.296 ГК РФ имущество учреждению может принадлежать лишь на праве оперативного управления.

Президиум ВАС РФ, рассматривая данное дело по протесту заместителя Председателя ВАС РФ, отметил следующее. Удовлетворяя иск, арбитражный суд исходил из того, что в соответствии с п.7 ст.39 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) и п.2 ст.27 Федерального закона от 22 августа 1996 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" (далее - Закон N 125-ФЗ) образовательному учреждению принадлежит право собственности на денежные средства, имущество и иные объекты собственности, переданные ему физическими и юридическими лицами в форме дара, пожертвования или по завещанию, на продукты интеллектуального или творческого труда, являющиеся результатом его деятельности, а также на доходы от собственной деятельности и приобретенные на эти доходы объекты собственности.

Между тем исходя из устава данное образовательное учреждение зарегистрировано и действует в качестве негосударственного некоммерческого учреждения. Если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе (п.2 ст.298 ГК РФ).

Материалы дела не содержат доказательств осуществления учреждением приносящей доходы деятельности, а также приобретения истцом указанного здания именно за счет средств, полученных при осуществлении приносящей доходы деятельности и учитываемых на отдельном балансе.

В связи со всем изложенным Президиум ВАС РФ отменил принятое судебное решение как вынесенное по неполно исследованным обстоятельствам и направил дело на новое рассмотрение.

Комментарий

Прежде всего необходимо сказать, что понятие "учреждение" в контексте формулировки "образовательное учреждение", используемой в Законах N 3266-1 и N 125-ФЗ, отнюдь не идентично понятию "учреждение" как организационно - правовой формы, установленному ст.120 ГК РФ. Негосударственные образовательные учреждения могут быть созданы и в других организационно - правовых формах, предусмотренных законодательством РФ для некоммерческих организаций (ст.11.1 Закона N 3266-1), например в форме фонда или объединения граждан и юридических лиц.

В данном же случае образовательное учреждение действительно является учреждением по своей организационно - правовой форме, следовательно, на него распространяются правила, установленные ст.ст.296, 298 ГК РФ.

Таким образом, для того чтобы оспаривать отказ Москомрегистрации зарегистрировать право собственности на здание, учреждению прежде всего необходимо представить положения своего устава, подтверждающие, что оно вправе осуществлять деятельность, приносящую доходы. Если такие положения присутствуют в уставе учреждения, то далее необходимо доказать, что здание приобретено за счет средств, полученных от указанной деятельности.

2. Не может быть признан банкротом потребительский союз, являющийся объединением кооперативов

(п.6 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 июня 2001 г. N 64 "О некоторых вопросах применения в судебной практике Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)")

Президиум ВАС РФ, рассматривая вопрос о возможности признания банкротом потребительского союза, указал, что потребительский союз, созданный путем объединения потребительских обществ, является самостоятельным юридическим лицом (п.п.2, 3 ст.121 ГК РФ). Согласно п.2 ст.1 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" банкротами могут быть признаны все юридические лица, являющиеся коммерческими организациями (за исключением казенных предприятий), и некоммерческие организации, действующие в форме потребительского кооператива, благотворительного или иного фонда. Таким образом, потребительский союз признать банкротом нельзя, поскольку он не назван в приведенном перечне.

Вместе с тем при решении вопроса о возможности принятия к рассмотрению заявления о признании банкротом потребительского союза необходимо с учетом сведений, указанных в его учредительных документах, выяснить, создан ли должник потребительскими обществами в форме ассоциации (союза) самостоятельных некоммерческих организаций или фактически он является потребительским кооперативом, созданным в порядке, установленном Законом РФ от 19 июня 1992 г. N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации".

Комментарий

Рекомендация Президиума ВАС РФ выяснять, не является ли потребительский союз на самом деле обычным кооперативом, связана со следующими положениями ст.116 ГК РФ.

Согласно п.3 ст.116 ГК РФ наименование потребительского кооператива должно содержать указание на основную цель его деятельности, а также или слово "кооператив", или слова "потребительский союз" либо "потребительское общество".

Таким образом, потребительским союзом может правомерно называться как объединение граждан и (или) юридических лиц, созданное для осуществления различных видов предпринимательской деятельности, так и объединение потребительских кооперативов, созданное для координации их деятельности, представления и защиты имущественных интересов и ведущее предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, и соответствующую этим целям. В первом случае банкротство возможно, поскольку потребительский кооператив подпадает под действие законодательства о банкротстве, а во втором - нет, поэтому в спорной ситуации необходимо обратиться к положениям, содержащимся в учредительных документах потребительского союза.

3. Спор о преобразовании акционерного общества в благотворительный фонд является экономическим и подведомствен арбитражному суду

(Постановление Президиума ВАС РФ от 22 мая 2001 г. N 8074/00)

Арбитражный суд удовлетворил иск АО к Регистрационной палате о признании недействительным ее решения об отказе в государственной регистрации благотворительного фонда, возникшего в результате преобразования АО. Отказ в государственной регистрации был обоснован отсутствием закона, регламентирующего порядок преобразования АО в некоммерческие организации.

Апелляционная инстанция отменила принятое решение и прекратила производство по делу по мотиву неподведомственности его арбитражному суду. Постановлением кассационной инстанции данное решение было оставлено без изменения.

Президиум ВАС РФ, рассматривая дело по протесту заместителя Председателя ВАС РФ, указал, что производство по делу прекращено необоснованно. Вывод судов апелляционной и кассационной инстанций о том, что данный спор не мог быть рассмотрен в арбитражном суде, так как он не носит экономического характера, поскольку фонд является некоммерческой организацией, ошибочен. Регистрация фонда не состоялась, а истцом в данном деле было акционерное общество.

В решениях судов также было указано, что данный спор затрагивает права и законные интересы физических лиц - учредителей фонда. Однако решение о преобразовании акционерного общества в соответствии со ст.20 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО) принимается общим собранием акционеров, т.е. уполномоченным органом управления акционерного общества. Поэтому регистрацией вновь возникшего юридического лица, являющегося правопреемником АО, затрагиваются непосредственно права и законные интересы АО, а не физических лиц.

В связи со всем изложенным Президиум отменил все ранее принятые судебные решения и отправил дело на новое рассмотрение в первую судебную инстанцию.

Комментарий

В соответствии со ст.22 АПК РФ арбитражному суду подведомственны дела по экономическим спорам, возникающим из гражданских, административных и иных правоотношений. Настоящий спор, возникший между АО и органом государственной регистрации, по субъектному составу подведомствен арбитражному суду. Реорганизация юридических лиц - коммерческих организаций непосредственно связана с их деятельностью, и споры, возникающие при их реорганизации, независимо от способа реорганизации и также организационно - правовой формы вновь возникших в результате реорганизации юридических лиц являются экономическими и подведомственны арбитражному суду.

АО на основании п.2 ст.104 ГК РФ вправе преобразоваться в ООО или в производственный кооператив, а также в некоммерческую организацию в соответствии с законом. По своему характеру данная норма является бланкетной (отсылочной), т.е. порядок ее применения должен быть регламентирован специальным законом. Таким законом в данном случае является Закон об АО, в соответствии со ст.20 которого (в ред. Закона от 26 декабря 1995 г.) допускалось преобразование АО только в ООО или в производственный кооператив. Таким образом, хотя ГК РФ и допускает возможность преобразования АО в некоммерческую организацию, реализация этой нормы невозможна в связи с отсутствием порядка, утвержденного федеральным законом (что подтверждает практика федеральных арбитражных судов).

Отметим также, что с 1 января 2002 г. (в связи с изменениями, внесенными в Закон об АО) допускается преобразование АО в некоммерческую организацию только одного вида - в некоммерческое партнерство.

4. Общественная организация может быть покупателем государственного и муниципального имущества

(п.1 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21 февраля 2001 г. N 60 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами Федерального закона "О приватизации государственного имущества и об основах приватизации муниципального имущества в Российской Федерации")

Государственное унитарное предприятие по продаже государственного и муниципального имущества (далее - унитарное предприятие) обратилось в арбитражный суд с иском к общественной организации о признании недействительными результатов аукциона по продаже муниципального имущества, проводимого в 1998 г.

Арбитражный суд отказал в удовлетворении исковых требований по следующим основаниям.

По мнению истца, общественная организация не может быть признана покупателем, поскольку это противоречит ст.9 Закона РФ от 3 июля 1991 г. N 1531-1 "О приватизации государственных и муниципальных предприятий в Российской Федерации" (далее - Закон N 1531-1), а согласно ст.3 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 123-ФЗ "О приватизации государственного имущества и об основах приватизации муниципального имущества в Российской Федерации", действовавшего до 28 апреля 2002 г. (далее - Закон N 123-ФЗ), данный Закон не распространяется на отношения по передаче государственного и муниципального имущества в собственность некоммерческих организаций. Однако это мнение ошибочно.

Аукцион проводился в 1998 г., т.е. когда Закон N 1531-1 утратил силу и действующее ранее ограничение круга лиц, которые могут быть признаны покупателями, не могло применяться. В соответствии со ст.1 Закона N 123-ФЗ для целей данного Закона под приватизацией государственного и муниципального имущества понималось возмездное отчуждение находящегося в собственности РФ, субъектов РФ или муниципальных образований имущества (объектов приватизации) в собственность физических и юридических лиц.

Содержавшиеся в ст.3 Закона N 123-ФЗ ограничения сферы его действия не имели отношения к рассматриваемому спору, так как данной статьей были предусмотрены случаи передачи государственного или муниципального имущества некоммерческим организациям в ином порядке, чем это было предусмотрено указанным Федеральным законом. В данном случае общественная организация приобрела муниципальное имущество на аукционе, т.е. способом, предусмотренным ст.16 Закона N 123-ФЗ, и как победитель аукциона имела право на приобретение муниципального имущества.

Комментарий

Пунктом 1 ст.9 Закона N 123-ФЗ было установлено следующее ограничение круга лиц, которые могут участвовать в приватизации государственного и муниципального имущества: не могут быть покупателями государственные и муниципальные унитарные предприятия, казенные предприятия, государственные и муниципальные учреждения, а также иные юридические лица, в уставном капитале которых доля РФ, субъектов РФ и муниципальных образований превышает 25%.

Поскольку общественная организация к перечисленным субъектам не относилась, то она имела право на покупку муниципального имущества.

С 28 апреля 2002 г. вступил в силу новый Федеральный закон от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества". Он содержит норму, аналогичную вышеприведенной (ограничение круга покупателей), но с тем исключением, что допускается участие в приватизации ОАО, в которых доля акций, находящихся в собственности РФ, субъекта РФ, муниципального образования, превышает 25% (см. ст.ст.5 и 25 названного Закона).

5. Доход учреждения культуры, полностью использованный на развитие и совершенствование учреждения, в 2001 г. не являлся доходом от предпринимательской деятельности

(Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 23 января 2002 г. по делу N Ф03-А73/01-2/2830)

Арбитражный суд удовлетворил иск государственного учреждения искусств (далее - учреждение) к УМНС о признании недействительным его решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа за неуплату налога.

УМНС обратилось в суд второй инстанции с кассационной жалобой. Проверив законность состоявшегося по делу судебного решения, суд кассационной инстанции не нашел оснований для его отмены.

Рассматривая данное дело, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доход, полученный истцом от платных форм культурной деятельности, от реализации материалов и от сдачи помещений в аренду, не рассматривается как доход от предпринимательской деятельности, так как полностью был использован на развитие и совершенствование учреждения, а следовательно, не подлежит обложению налогом на прибыль.

В соответствии со ст.1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в ред. от 9 мая 2001 г., действовавшей до 1 января 2002 г.) плательщиками налога на прибыль являлись предприятия и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность. Деятельность некоммерческих организаций культуры по реализации предусмотренных уставом производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не инвестируется непосредственно в данной организации на нужды обеспечения, развития и совершенствования основной уставной деятельности (ст.47 Основ законодательства Российской Федерации "О культуре"; далее - Основы).

Довод заявителя жалобы о неприменении Основ к спорным отношениям в связи с тем, что не допускается предоставление налоговых льгот, не предусмотренных налоговым законодательством, не может быть принят во внимание. Статья 47 Основ является правовой нормой прямого действия и применяется к спорным правоотношениям ввиду того, что регулирует налоговые правоотношения и, следовательно, входит в систему налогового законодательства, и ее применение не противоречит п.1 ст.1 НК РФ.

Комментарий

Согласно п.1 ст.76 Конституции РФ федеральные законы (а Основы законодательства приравнены к федеральному закону) имеют прямое действие на всей территории РФ и обязательны для применения.

В то же время в соответствии с п.1 ст.1 НК РФ законодательство о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Учитывая данную норму, Пленум ВАС РФ указал, что впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены - связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения (п.15 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

С 1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, в соответствии с которой плательщиками налога на прибыль признаются все российские организации, получающие прибыль от своей деятельности (ст.ст.247 - 258 НК РФ). Прибылью признается полученный доход за вычетом расходов, при этом порядок использования прибыли не имеет значения для целей налогообложения.

Таким образом, льгота, предусмотренная ст.47 Основ, с 1 января 2002 г. не должна применяться, как противоречащая НК РФ. В то же время положениями гл.25 НК РФ установлен новый порядок амортизации имущества, в соответствии с которым некоммерческие организации вправе включать в расходы, уменьшающие прибыль для целей налогообложения, суммы начисленной амортизации по имуществу, приобретенному в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемому для осуществления такой деятельности (ст.256 НК РФ).

6. Денежные суммы, вносимые гражданами за услуги, оказанные в их пользу некоммерческой организацией, не могут рассматриваться как добровольные имущественные взносы

(Постановление Федерального арбитражного суда Северо - Западного округа от 30 января 2002 г. по делу N А56-19782/01)

Некоммерческая организация "Фонд развития личности "Первая тренинговая компания" (далее - компания) обратилась в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения ИМНС о начислении налогов на прибыль, НДС, на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы, на имущество, на рекламу, с продаж, а также пеней и штрафов.

Арбитражный суд в иске отказал. Апелляционная инстанция отменила данное решение и удовлетворила иск.

Суд второй инстанции, рассматривая кассационную жалобу ИМНС, пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что истец оказывал услуги по проведению тренингов за плату. Плата за участие в тренинговой программе учитывалась компанией не как выручка от реализации услуг, а как добровольные имущественные или безвозмездные целевые взносы в фонд. Неправильное определение правовой природы этих денежных поступлений привело к нарушению истцом бухгалтерского учета, неверному формированию себестоимости, занижению выручки от реализации услуг и, как следствие, неполной уплате налогов.

По мнению компании, она не осуществляла предпринимательскую деятельность, являясь некоммерческой организацией, не преследующей цели извлечения прибыли. Однако ч.3 ст.50 ГК РФ, а также ст.26 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" предусмотрена возможность осуществления предпринимательской деятельности некоммерческими организациями. Согласно уставу компания имела право осуществлять как некоммерческую, так и предпринимательскую деятельность.

Денежные средства, полученные от участников проведенных тренингов, не могут считаться добровольными имущественными взносами или безвозмездными целевыми взносами, поскольку из документов, которые оформлялись с физическими лицами, следует, что:

- именно внесение указанных денежных средств давало физическим лицам право участвовать в тренинге;

- в случае неучастия граждан в тренинге внесенные денежные средства подлежали возврату.

Кроме того, в рекламе компания позиционировала себя как работающую на рынке тренинговых услуг и предлагала скидки на стоимость своих услуг.

В связи со всем изложенным кассатор удовлетворил жалобу и отменил решение апелляционной инстанции, оставив в силе решение суда первой инстанции.

Комментарий

Правовая природа добровольного имущественного взноса на уставные цели деятельности фонда близка к передаче имущества по договору дарения - как правило, у фонда не возникает никаких обязательств перед лицом, внесшим такой взнос (за исключением случаев, когда в соответствии с уставом фонда внесение взноса дает право на участие в управлении фондом). В любом случае добровольный имущественный взнос не предполагает обязательства фонда оказать какие-либо услуги в пользу данного лица. Кроме того, по общему правилу, установленному ст.423 ГК РФ, любой договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное. Следовательно, в договорах фонда с гражданами на оказание услуг по проведению тренинга должно было быть прямо указано, что тренинг проводится бесплатно. Так как договоры свидетельствовали об обратном, суд обоснованно сделал вывод, что в данном случае имело место возмездное оказание услуг.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

1. Общий порядок ведения

бухгалтерского учета и отчетности

Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях (за исключением бюджетных организаций) ведется в общеустановленном порядке (п.1 ст.32 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").

Этот порядок регламентируют следующие нормативные документы:

- Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н;

- отдельные положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), регулирующие порядок учета отдельных объектов и операций;

- План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

При этом следует учитывать, что на некоммерческие организации не распространяются следующие положения по бухгалтерскому учету:

- Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 56н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденное Приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. N 96н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 5н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 27 января 2000 г. N 11н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 92н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н.

Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности некоммерческими организациями имеет следующие особенности.

Во-первых, некоммерческим организациям предоставлено право не включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств по форме N 4 (см. п.4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н).

Во-вторых, при отсутствии соответствующих данных некоммерческая организация может не представлять Отчет об изменениях капитала (форма N 3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

В-третьих, всем некоммерческим организациям следует включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств по форме N 6, утвержденный Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н.

Порядок заполнения Отчета о целевом использовании полученных средств приведен в п.п.131 и 132 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н.

Кроме того, п.4 ст.15 Закона "О бухгалтерском учете" общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), освобождены от обязанности представлять промежуточную бухгалтерскую отчетность.

Указанные организации только один раз в год по итогам отчетного года представляют бухгалтерскую отчетность в упрощенном составе:

1) бухгалтерский баланс;

2) отчет о прибылях и убытках;

3) отчет о целевом использовании полученных средств.

Соответственно эти организации в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляют Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и пояснительную записку.

В соответствии с действующим законодательством бухгалтерский учет в некоммерческой организации должен вестись на основании учетной политики, сформированной в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н.

При формировании учетной политики бухгалтеру некоммерческой организации следует исходить из того, что в ней в первую очередь должны найти отражение все способы ведения бухгалтерского учета, применяемые в данной организации, по тем вопросам, по которым законодательство предусматривает несколько возможных вариантов ведения учета либо по которым способы ведения бухгалтерского учета на нормативном уровне вообще не установлены.

Так, например, в нормативных документах не закреплен способ распределения управленческих расходов некоммерческой организации в том случае, когда организация помимо своей основной уставной деятельности осуществляет также предпринимательскую деятельность. В этом случае организация при формировании своей учетной политики может установить любой способ распределения таких расходов, закрепив его в приказе об учетной политике (п.8 ПБУ 1/98).

2. Учет операций, связанных с получением

и использованием целевых средств

2.1. Поступление целевых средств

Учет целевых средств, поступающих некоммерческой организации на ее содержание и ведение уставной деятельности, ведется с применением счета 86 "Целевое финансирование".

По кредиту счета 86 отражаются, в частности, вступительные и членские взносы от учредителей и участников некоммерческой организации, добровольные взносы и пожертвования от физических лиц и организаций, а также все иные целевые средства, поступившие на финансирование уставной деятельности организации.

Аналитический учет по счету 86 "Целевое финансирование" ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Получение целевых средств отражается в бухгалтерском учете организации проводкой:

Д-т счета 51 (52, 50) К-т счета 86 - получены целевые средства.

Имущество, получаемое некоммерческой организацией безвозмездно и предназначенное для использования при осуществлении уставной деятельности, приходуется в учете на соответствующих счетах по учету имущества в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование".

Стоимость полученных основных средств отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", стоимость полученных материалов - по дебету счета 10 "Материалы". При этом оценка полученного имущества осуществляется по рыночной стоимости на дату оприходования (п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Пример 1. Некоммерческая организация в рамках своей уставной деятельности осуществляет мероприятия, направленные на развитие и поддержание детских спортивных школ региона. Организация получила безвозмездно от стороннего предприятия строительные материалы, предназначенные для ремонта здания детской спортивной школы. Рыночная стоимость материалов на дату оприходования - 200 000 руб.

В бухгалтерском учете некоммерческой организации поступление материалов отражается проводкой:

Д-т счета 10 К-т счета 86 - 200 000 руб. - получены безвозмездно строительные материалы.

Пример 2. Некоммерческая организация получила безвозмездно от своего учредителя компьютер для автоматизации работы бухгалтерии. Рыночная стоимость компьютера на дату оприходования - 15 000 руб.

В учете некоммерческой организации поступление компьютера отражается проводками:

Д-т счета 08 К-т счета 86 - 15 000 руб. - получен безвозмездно компьютер;

Д-т счета 01 К-т счета 08 - 15 000 руб. - компьютер введен в эксплуатацию и включен в состав основных средств некоммерческой организации;

Д-т счета 86 К-т счета 83 - 15 000 руб. - отражено использование полученных целевых средств.

В процессе осуществления своей уставной деятельности некоммерческая организация может получать безвозмездно от сторонних организаций и физических лиц имущество, предназначенное для дальнейшей бесплатной передачи нуждающимся лицам (сиротам, бездомным, пенсионерам и т.п.). В этом случае поступающее имущество, на наш взгляд, должно приниматься организацией к учету на отдельном субсчете к счету 10 "Материалы".

Использование для этих целей счета 41 "Товары" является, по нашему мнению, некорректным, поскольку счет 41 предназначен для учета товарно - материальных ценностей, приобретенных специально с целью перепродажи. Поэтому счет 41 должен использоваться для учета только того имущества, которое предназначено для продажи.

Пример 3. Некоммерческая организация в рамках своей уставной деятельности оказывает помощь детскому дому. Промышленное предприятие передало некоммерческой организации безвозмездно десять телевизоров для дальнейшей передачи их детскому дому. Рыночная стоимость телевизоров - 4500 руб. за телевизор.

В учете некоммерческой организации поступление телевизоров отражается проводкой:

Д-т счета 10 / "Имущество для безвозмездной передачи" К-т счета 86 - 45 000 руб. - отражено поступление безвозмездно телевизоров.

2.2. Использование целевых средств

Целевые средства используются некоммерческой организацией строго в соответствии со сметой (финансовым планом) на финансирование расходов по содержанию некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности.

Статьи расходов на содержание некоммерческой организации отражаются в финансовом плане или смете.

При получении целевых поступлений на определенную программу перечень расходов по этой программе должен быть согласован с жертвователем. Полученные средства должны расходоваться строго по целевому назначению.

При выполнении нескольких целевых программ по каждой из них целесообразно составлять отдельную смету.

В сметах расходов по каждой программе могут быть предусмотрены в числе прочих и административно - хозяйственные расходы. В этом случае у организации возникает необходимость распределять все свои административно - хозяйственные расходы между отдельными программами.

Если же сметы расходов по целевым программам предусматривают только прямые расходы (без учета расходов на содержание самой организации), то в этом случае административно - хозяйственные расходы между отдельными программами не распределяются, а погашаются в полном объеме за счет целевых взносов на содержание некоммерческой организации.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов использование средств целевого финансирования отражается в некоммерческой организации по дебету счета 86 в корреспонденции со счетами:

20 "Основное производство" или 26 "Общехозяйственные расходы" - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации;

83 "Добавочный капитал" - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств.

Все затраты организации на ее содержание и ведение уставной деятельности, не связанной с осуществлением предпринимательской деятельности, на наш взгляд, можно в полном объеме учитывать на отдельном субсчете счета 26. На этом субсчете собираются затраты на оплату труда штатных работников организации, расходы по аренде, расходы на канцелярские принадлежности, на оплату коммунальных услуг, на ремонт основных средств и иные текущие расходы, связанные с функционированием самой организации. Ежемесячно собранные на этом субсчете затраты списываются в дебет счета 86.

Имущество, приобретаемое некоммерческой организацией за счет целевых средств, приходуется на соответствующих счетах учета имущества. Для этих целей в основном используются два счета: 08 - при приобретении основных средств и 10 - при приобретении материалов, сырья, ценностей, предназначенных для дальнейшей безвозмездной передачи и т.п.

При направлении целевых средств некоммерческой организации на финансирование капитальных вложений учет таких операций осуществляется в общеустановленном порядке. При этом в некоммерческих организациях (в отличие от коммерческих организаций, которые в учете не отражают источник финансирования капитальных вложений) использование на эти цели целевых средств в бухгалтерском учете отражается проводкой:

Д-т счета 86 К-т счета 83 - израсходованы целевые средства на финансирование капитальных вложений.

Счет 83 используется некоммерческими организациями также для отражения стоимости основных средств, полученных безвозмездно в рамках целевого финансирования (см. пример 2 на с. 47).

Пример 4. Некоммерческая организация в соответствии с утвержденной сметой направляет часть целевых средств (600 000 руб.) на приобретение легковых автомобилей для управленческих нужд организации.

В бухгалтерском учете организации приобретение автомобилей за счет целевых средств отражается проводками:

Д-т счета 60 К-т счета 51 - 600 000 руб. - оплачен счет продавца;

Д-т счета 08 К-т счета 60 - 600 000 руб. - отражено поступление автомобилей;

Д-т счета 01 К-т счета 08 - 600 000 руб. - поступившие автомобили приняты к учету в составе основных средств организации;

Д-т счета 86 К-т счета 83 - 600 000 руб. - отражено использование целевых средств на приобретение автомобилей.

Что касается расходов на выполнение целевых программ, то, на наш взгляд, указанные расходы должны отражаться некоммерческой организацией непосредственно по дебету счета 86.

Пример 5. Некоммерческая организация получила целевые денежные средства на финансирование расходов по программе "Дети России". В рамках исполнения указанной программы организация закупила детскую одежду на сумму 240 000 руб. и передала ее безвозмездно детскому дому. В рамках исполнения указанной программы была оплачена также стоимость работ по ремонту здания детского дома на сумму 1 200 000 руб.

В бухгалтерском учете организации использование целевых средств отражается следующими проводками:

Д-т счета 60 К-т счета 51 - 240 000 руб. - оплачен счет за детскую одежду;

Д-т счета 10 К-т счета 60 - 240 000 руб. - поступившая детская одежда принята к учету;

Д-т счета 86 К-т счета 10 - 240 000 руб. - отражена передача детской одежды детскому дому;

Д-т счета 60 К-т счета 51 - 1 200 000 руб. - оплачен ремонт здания детского дома;

Д-т счета 86 К-т счета 60 - 1 200 000 руб. - сумма ремонта списана за счет целевых средств.

3. Учет операций, связанных с осуществлением

предпринимательской деятельности

Некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Законодательством РФ могут устанавливаться ограничения на предпринимательскую деятельность некоммерческих организаций отдельных видов (п.2 ст.24 Закона "О некоммерческих организациях").

Если некоммерческая организация занимается предпринимательской деятельностью, то бухгалтерский учет доходов и расходов ведется ею в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями Положений по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, и "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете некоммерческой организации следующей проводкой:

Д-т счета 62 К-т счета 90 / "Продажи" - отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг).

При осуществлении некоммерческой организацией предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учет расходов. Дело в том, что в соответствии с требованиями законодательства некоммерческая организация обязана вести раздельный учет расходов по предпринимательской деятельности и расходов по уставной деятельности, не связанной с предпринимательской.

Отсутствие раздельного учета влечет за собой огромное количество неблагоприятных последствий: от налоговых санкций за нарушение налогового законодательства до ликвидации организации.

Порядок ведения раздельного учета расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определен.

Поэтому некоммерческой организации следует самостоятельно разработать способ распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учетной политике.

При этом, на наш взгляд, необходимо руководствоваться следующим.

Во-первых, необходимо четко разделить все расходы организации на прямые и косвенные.

Под прямыми подразумеваются те затраты, которые непосредственно связаны с осуществлением какого-либо одного вида деятельности.

Под косвенными понимаются те расходы, которые относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности организации в целом.

Пример 6. Некоммерческая организация "Фонд поддержки индивидуальных предпринимателей" (Фонд) помимо своей уставной деятельности (правовая поддержка индивидуальных предпринимателей) оказывает организациям и предпринимателям платные консультационные услуги по бухгалтерскому учету и налогообложению. Специально для ведения этой деятельности в штат организации приняты два эксперта - консультанта, выделено отдельное помещение. Кроме того, организация приобрела сетевую версию правовой базы данных, которая используется как экспертами - консультантами при оказании консультационных услуг, так и юристами, обеспечивающими уставную деятельность организации.

В рассматриваемой ситуации в состав прямых расходов, непосредственно связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (оказание платных услуг), будут включаться расходы по оплате труда экспертов - консультантов и расходы, связанные с использованием выделенного для них помещения.

Расходы на приобретение правовой базы данных являются косвенными, поскольку они связаны с осуществлением как предпринимательской, так и уставной деятельности.

Определившись с составом прямых затрат, организация должна вести раздельный учет прямых затрат по трем основным группам:

- расходы, связанные с осуществлением уставной деятельности организации в целом;

- расходы, связанные с осуществлением конкретных целевых программ (по видам программ);

- расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Что касается косвенных расходов, то организации в течение месяца следует наладить их обособленный учет, выделив для этого, например, отдельный субсчет на счете 26. По окончании месяца сумма всех косвенных расходов за месяц должна быть распределена между видами деятельности (предпринимательской и уставной).

Во избежание разногласий с налоговыми органами состав косвенных расходов, подлежащих распределению, по нашему мнению, следует закрепить как элемент учетной политики некоммерческой организации.

При определении состава косвенных расходов необходимо принимать во внимание, что для отнесения расходов к косвенным, т.е. подлежащим распределению между видами деятельности, организации необходимо иметь документальное подтверждение связи этих расходов с осуществлением как уставной, так и предпринимательской деятельности.

При отсутствии веских документальных подтверждений связи тех или иных расходов с осуществлением предпринимательской деятельности организации следует в полном объеме относить указанные расходы к расходам на осуществление уставной деятельности, финансируемым за счет целевых средств.

Во-вторых, организации следует определить способ распределения косвенных расходов между видами деятельности. При этом возможны различные варианты такого распределения. Так, например, сумма косвенных расходов, приходящаяся на предпринимательскую деятельность, может определяться исходя из удельного веса выручки от реализации товаров (работ, услуг) в общем объеме поступлений некоммерческой организации или исходя из удельного веса расходов на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда <1>.

     
   ———————————————————————————————
   
<1> Отметим, что именно такой способ распределения расходов рекомендован Минфином России в Письме от 12 ноября 1999 г. N 04-02-05/6.

Пример 7. В условиях примера 6 (на с. 53) предположим, что в соответствии с учетной политикой Фонда поддержки индивидуальных предпринимателей распределение косвенных расходов осуществляется пропорционально фонду оплаты труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда. В апреле 2002 г. общая сумма расходов на оплату труда сотрудников Фонда составила 100 000 руб. Сумма расходов на оплату труда экспертов - консультантов - 20 000 руб.

Для осуществления своей деятельности Фонд арендует помещения площадью 40 кв. м. Из них для целей осуществления предпринимательской деятельности выделена комната площадью 10 кв. м. Арендная плата и коммунальные расходы по всем арендованным помещениям за апрель - 16 000 руб.

Сумма расходов на обновление правовой базы данных в апреле - 1200 руб.

В рассматриваемой ситуации в состав расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, включаются следующие прямые расходы:

- расходы на оплату труда экспертов в размере 20 000 руб.;

- расходы по аренде помещения и по коммунальным услугам в части, приходящейся на комнату площадью 10 кв. м, используемую для оказания консультационных услуг, в размере 4000 руб. (16 000 руб. / 40 кв. м х 10 кв. м = 4000 руб.).

Кроме того, в состав расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, будет включаться сумма косвенных расходов (расходы на обновление правовой базы данных) в размере 240 руб. (1200 руб. х 20 000 руб. / 100 000 руб. = 240 руб.).

В бухгалтерском учете Фонда указанные расходы будут отражаться следующими проводками:

Д-т счета 26 / "Расходы по ведению уставной деятельности" - К-т счета 70 - 80 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в уставной деятельности Фонда;

Д-т счета 20 К-т счета 70 - 20 000 руб. - начислена заработная плата экспертам - консультантам;

Д-т счета 26 / "Расходы по ведению уставной деятельности" - К-т счета 60 - 12 000 руб. - отражены расходы по аренде и содержанию помещений (в части помещений, занятых под ведение уставной деятельности Фонда);

Д-т счета 20 К-т счета 60 - 4000 руб. - отражены расходы по аренде и содержанию помещения, используемого для оказания консультационных услуг;

Д-т счета 26 / "Косвенные расходы" - К-т счета 60 - 1200 руб. - отражены расходы по обновлению правовой базы данных.

В конце месяца на основании отдельного расчета определяется сумма косвенных расходов, распределяемых между уставной и предпринимательской деятельностью:

Д-т счета 26 / "Расходы по ведению уставной деятельности" - К-т счета 26 / "Косвенные расходы" - 960 руб. - списана сумма косвенных расходов, распределенных на уставную деятельность;

Д-т счета 20 К-т счета 26 / "Косвенные расходы" - 240 руб. - списана сумма косвенных расходов, распределенных на предпринимательскую деятельность;

Д-т счета 86 К-т счета 26 / "Расходы по ведению уставной деятельности" - расходы по ведению уставной деятельности списаны за счет целевых поступлений на финансирование уставной деятельности;

Д-т счета 90 / "Себестоимость продаж" - К-т счета 20 - списаны расходы, связанные с ведением предпринимательской деятельности.

Ежемесячно в течение года финансовый результат от осуществления предпринимательской деятельности (заключительными оборотами) со счета 90 "Выручка" / "Прибыль / убыток от продаж" списывается на счет 99 "Прибыли и убытки".

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года со счета 99 списывается в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) ".

При направлении чистой прибыли организации на финансирование ее уставной деятельности в бухгалтерском учете делается проводка:

Д-т счета 84 К-т счета 86 - отражена сумма чистой прибыли, направленная на финансирование уставной деятельности некоммерческой организации.

4. Учет операций с основными средствами

и нематериальными активами

При осуществлении операций с основными средствами некоммерческой организации следует в первую очередь руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Основные средства могут приобретаться некоммерческой организацией как за счет средств целевого финансирования, так и за счет доходов от предпринимательской деятельности, направленных специально на эти цели.

Кроме того, некоммерческая организация может получать объекты основных средств от сторонних организаций и физических лиц безвозмездно.

Основные средства, приобретенные организацией за плату, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая складывается исходя из суммы фактических затрат организации на их приобретение (п.8 ПБУ 6/01) (см. пример 4 на с. 50).

Основные средства, поступающие к организации безвозмездно, принимаются к учету по рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету (п.10 ПБУ 6/01) (см. пример 2 на с. 47).

Обращаем внимание на то, что согласно п.48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ объекты основных средств некоммерческих организаций не подлежат амортизации. Начисление износа по таким основным средствам производится в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. При этом движение сумм износа по указанным объектам учитывается отдельно на забалансовом счете 010 "Износ основных средств" (п.17 ПБУ 6/01).

При выбытии отдельных объектов основных средств (включая продажу, безвозмездную передачу и т.п.) сумма износа по ним списывается со счета 010 "Износ основных средств".

Аналитический учет по счету 010 должен вестись организацией по каждому объекту основных средств.

Отметим, что ни Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, ни ПБУ 6/01 не разделяют основные средства некоммерческих организаций на средства, приобретенные для ведения уставной деятельности, и средства, приобретенные для предпринимательской деятельности. Поэтому амортизации не подлежат все объекты основных средств некоммерческой организации независимо от того, за счет какого источника они приобретены и для каких целей предназначены.

В то же время следует учитывать, что норма, запрещающая начислять амортизацию на объекты основных средств некоммерческой организации, впервые была введена в п.48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ Приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. N 31н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету".

Приказ введен в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2000 г. Он распространяется только на те объекты основных средств, которые были приобретены (получены) организацией после 1 января 2000 г., и не затрагивает имущество, приобретенное до 1 января 2000 г.

По имуществу, приобретенному до 1 января 2000 г., начисление амортизации и списание производятся в ранее установленном порядке (в том порядке, который действовал на момент принятия этого имущества к учету) (см. Письмо Минфина России от 18 сентября 2000 г. N 04-02-05/2).

Изложенный выше порядок начисления амортизации по объектам основных средств применяется исключительно для целей бухгалтерского учета.

Налоговое законодательство содержит совсем иные правила начисления и учета сумм амортизации по объектам основных средств некоммерческих организаций. Подробно этот вопрос изложен при рассмотрении вопросов налогообложения некоммерческих организаций (см. с. 86 - 89).

Здесь мы отметим только следующее.

Нормы действующего налогового законодательства о налоге на прибыль позволяют при определенных условиях начислять амортизацию по объектам основных средств некоммерческих организаций и учитывать начисленные суммы для целей налогообложения.

На наш взгляд, для того чтобы оптимизировать процесс бухгалтерского и налогового учета основных средств и избежать ведения двойного учета, организациям при ведении бухгалтерского учета следует начислять износ исходя из тех же сроков полезного использования объектов основных средств, которые применяются для целей налогообложения (т.е. на основании Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1).

При этом следует учитывать, что согласно п.20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету и в общем случае пересмотру не подлежит.

Поэтому по объектам основных средств, приобретенным до 1 января 2002 г., износ должен начисляться в том порядке, в котором он начислялся до этой даты (исходя из срока полезного использования, установленного на момент принятия объекта к учету).

При ведении бухгалтерского учета основных средств некоммерческая организация, по нашему мнению, с полным правом может применять положения п.18 ПБУ 6/01, позволяющие организациям списывать в состав расходов стоимость основных средств в размере до 2000 руб. по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Если организация решает воспользоваться этим правом, то порядок учета основных средств стоимостью до 2000 руб. за единицу в обязательном порядке нужно зафиксировать в приказе об учетной политике организации.

Первоначальная стоимость основных средств некоммерческой организации может изменяться только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов.

В соответствии с п.15 ПБУ 6/01 право производить переоценку основных средств предоставлено только коммерческим организациям. Поэтому на сегодняшний день некоммерческие организации не могут производить переоценку объектов основных средств.

Порядок отражения в бухгалтерском учете организации операций, связанных с выбытием объектов основных средств, заслуживает, на наш взгляд, особого внимания потому, что он нигде отдельно (ни в одном нормативном документе) не прописан.

По нашему мнению, порядок отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию объектов основных средств зависит, во-первых, от причины, по которой тот или иной объект списывается с баланса, и, во-вторых, от того, какой объект выбывает.

При списании объекта основных средств по причине морального или физического износа первоначальная (остаточная <2>) стоимость этого объекта должна списываться за счет средств добавочного капитала при условии, что при приобретении указанного объекта источник финансирования был отражен организацией на счете учета добавочного капитала (т.е. фактически списание производится за счет тех средств, которые служили источником финансирования при приобретении списываемого объекта).

     
   ———————————————————————————————
   
<2> Речь об остаточной стоимости основных средств может вестись применительно к объектам основных средств, поступившим в организацию до 1 января 2000 г., по которым в установленном порядке в бухгалтерском учете начислялась амортизация.

По основным средствам, приобретенным после 1 января 2000 г., списываться должна первоначальная стоимость, поскольку амортизация по таким основным средствам не начисляется.

С нашей точки зрения, при списании объектов, по которым амортизация в учете не начислялась, нет никакой необходимости в использовании промежуточной проводки с использованием субсчета "Выбытие основных средств", открываемого к счету 01 "Основные средства", рекомендованной Инструкцией по применению Плана счетов. Первоначальная стоимость таких основных средств просто списывается со счета 01 непосредственно в дебет счета 83.

Пример 8. Предположим, что компьютер, полученный организацией безвозмездно (см. пример 2 на с. 47), списывается по причине морального износа. Сумма начисленного износа по данному компьютеру к моменту списания составила 5000 руб.

В бухгалтерском учете организации списание компьютера отражается проводками:

Д-т счета 83 К-т счета 01 - 15 000 руб. - списана первоначальная стоимость компьютера;

К-т счета 010 - 5000 руб. - списана сумма износа.

Если при приобретении (принятии к учету) списываемого объекта основных средств средства, направленные на его приобретение (его стоимость), не были отражены на счете учета добавочного капитала, то, по нашему мнению, первоначальная (остаточная) стоимость выбывающего объекта подлежит списанию со счета 01 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" в общеустановленном порядке в соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99.

Если при выбытии объекта основных средств организация получает доходы в виде материальных ценностей, полученных при списании, то указанные материальные ценности приходуются на счета учета имущества (обычно счет 10 "Материалы") по рыночной стоимости на дату списания объекта основных средств в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" (п.54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

При реализации объектов основных средств некоммерческая организация должна руководствоваться общими нормами, регулирующими порядок учета доходов и расходов от реализации основных средств, закрепленных в Положениях по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (п.31), "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99.

Выручка от реализации объекта основных средств отражается по кредиту счета 91 в составе операционных доходов организации, а первоначальная (остаточная) стоимость объекта наряду с иными расходами, связанными с реализацией, - по дебету счета 91. При этом на дату реализации по кредиту забалансового счета 010 "Износ основных средств" осуществляется списание суммы износа по реализованному объекту.

* * *

Если некоммерческая организация имеет на балансе нематериальные активы, то во всех вопросах, связанных с порядком учета этих активов, организации формально следует руководствоваться исключительно нормами, содержащимися в п.п.55 - 57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, поскольку Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н, на некоммерческие организации не распространяется (п.1 ПБУ 14/2000).

Однако положения п.п.55 - 57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ во многом противоречат требованиям, установленным ПБУ 14/2000.

Поэтому, на наш взгляд, некоммерческая организация при решении всех вопросов, связанных с учетом нематериальных активов, может руководствоваться правилами, содержащимися в ПБУ 14/2000, но с одним ограничением: некоммерческая организация не имеет права начислять амортизацию по нематериальным активам, принятым к учету после 1 января 2000 г. (п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Таким образом, на некоммерческие организации не распространяются правила начисления амортизации по нематериальным активам, содержащиеся в разд.III "Амортизация нематериальных активов" ПБУ 14/2000. Причем обращаем внимание на то, что в отличие от объектов основных средств, по которым амортизация также не начисляется, но производится начисление износа, по нематериальным активам некоммерческой организации износ не начисляется, т.е. никакие проводки по начислению износа ни на балансовых счетах, ни за балансом не выполняются. Это объясняется тем, что само понятие физического износа к нематериальным активам не может быть применимо ввиду отсутствия у этих активов материально - вещественной (физической) структуры.

Во всех остальных вопросах некоммерческая организация, по нашему мнению, может руководствоваться нормами ПБУ 14/2000 в полном объеме.

Так, в состав нематериальных активов некоммерческой организации должны включаться только те активы, которые удовлетворяют критериям, содержащимся в п.3 ПБУ 14/2000. При этом определение первоначальной стоимости нематериальных активов должно осуществляться в соответствии с правилами, изложенными в разд.II "Оценка нематериальных активов" ПБУ 14/2000.

С введением в действие ПБУ 14/2000 (т.е. начиная с 1 января 2001 г.) программные продукты, оплата лицензии на осуществление лицензируемого вида деятельности некоммерческими организациями должна рассматриваться как общехозяйственные расходы отчетного периода, если договором определена оплата услуг в виде периодических платежей, либо признаваться в качестве расходов отчетного периода через расходы будущих периодов (с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов"), если оплата производится в виде фиксированного разового платежа (п.26 ПБУ 14/2000).

При этом отметим, что если оплата указанных расходов осуществляется некоммерческой организацией в рамках своей уставной деятельности и не связана с осуществлением предпринимательской деятельности, то вся сумма разового платежа сразу относится за счет соответствующего источника целевого финансирования. В этом случае у организации нет необходимости отражать эти расходы первоначально на счете учета расходов будущих периодов.

Пример 9. Некоммерческая организация осуществляет предпринимательскую деятельность. Для целей осуществления этой деятельности организация приобрела неисключительное право на использование правовой базы данных. В соответствии с условиями договора плата за использование этой программы составляет 24 000 руб. в год и вносится один раз в год в срок до 15 января текущего года.

В январе 2002 г. организация перечислила оплату за 2002 г. в размере 24 000 руб.

В учете организации сумма оплаты отражается в составе расходов будущих периодов и списывается в состав расходов по обычным видам деятельности равномерно в течение года:

Д-т счета 97 К-т счета 51 - 24 000 руб. - произведена оплата за использование программы;

Д-т счета 20 К-т счета 97 - 2000 руб. - ежемесячно 1/12 часть годового платежа списывается в состав расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (24 000 руб. / 12 мес. = 2000 руб/мес.).

Пример 10. В условиях примера 9 предположим, что некоммерческая организация не ведет предпринимательской деятельности. Правовая база приобретена ею для ведения основной уставной деятельности за счет целевых средств, специально выделенных на приобретение этой базы (в соответствии со сметой).

В этом случае стоимость годового использования правовой базы данных в полном объеме относится за счет средств целевого финансирования в том периоде, когда была произведена оплата, следующей проводкой:

Д-т счета 86 К-т счета 51 - 24 000 руб. - произведена оплата за использование программы в соответствии с утвержденной сметой расходов.

5. Учет прочих доходов

Некоммерческая организация в процессе своей деятельности может получать доходы, которые не связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.

К таким доходам, например, относятся:

- штрафные санкции за неисполнение (ненадлежащее исполнение) договоров, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности;

- проценты, начисляемые банком на остатки средств на счетах некоммерческой организации;

- проценты по ценным бумагам, депозитам и т.п.

- положительные курсовые разницы от переоценки в установленном порядке <3> активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- стоимость материальных ценностей, полученных в связи со списанием объектов основных средств;

- стоимость материальных ценностей, выявленных в процессе инвентаризации, и другие доходы.

     
   ———————————————————————————————
   
<3> Во всех вопросах, связанных с бухгалтерским учетом активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, некоммерческие организации должны руководствоваться требованиями, содержащимися в Положении по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденном Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н.

В бухгалтерском учете некоммерческой организации ее доходы, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, отражаются в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, по кредиту счетов 91 "Прочие доходы и расходы" (доходы, относящиеся к операционным и внереализационным) и 99 "Прибыли и убытки" (доходы, являющиеся чрезвычайными).

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Все некоммерческие организации, прошедшие государственную регистрацию, являются налогоплательщиками и на основании ст.83 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) обязаны встать на учет в налоговых органах.

Некоммерческие организации уплачивают все налоги в общеустановленном порядке.

Переход некоммерческих организаций на упрощенную систему налогообложения действующим законодательством не предусматривается, так как на них не распространяется действие Федерального закона от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства". Это объясняется тем, что согласно ст.3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" под субъектами малого предпринимательства понимаются исключительно коммерческие организации.

Налог на добавленную стоимость

С 1 января 2001 г. присвоение юридическому лицу статуса плательщика НДС не обусловлено соблюдением каких-либо дополнительных требований, поэтому некоммерческие организации признаются плательщиками НДС независимо от того, осуществляют они предпринимательскую деятельность или нет.

Следовательно, некоммерческие организации, как осуществляющие, так и не осуществляющие предпринимательскую деятельность, имеют все права и обязанности плательщиков НДС в соответствии с порядком, предусмотренным гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ. Сначала рассмотрим, в каких случаях у некоммерческой организации возникает объект налогообложения по НДС при ведении уставной деятельности.

Важно отметить, что на основании пп.1 п.1 ст.146 НК РФ целевые средства, полученные некоммерческой организацией, не являются объектом обложения НДС. При этом полученные средства не должны быть связаны с реализацией каких-либо товаров, выполнением каких-либо работ или оказанием услуг.

Согласно ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. На основании ст.39 НК РФ под реализацией понимается передача на возмездной основе права собственности на товары, результаты выполненных работ, возмездное оказание услуг.

В ст.146 НК РФ также определено, что реализацией товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС является и передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе. Поэтому в случае безвозмездной передачи некоммерческой организации каких-либо товаров (работ, услуг) коммерческим организациям и физическим лицам у нее в общем случае возникает объект налогообложения по НДС.

Что касается безвозмездной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (за исключением подакцизных товаров), то такие операции освобождаются от обложения НДС на основании пп.12 п.3 ст.149 НК РФ. Следует отметить, что передача товаров (работ, услуг), указанных в данном подпункте, не подлежит обложению НДС только при представлении в налоговые органы определенного перечня документов. Перечень приведен в п.26 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447.

Итак, в налоговый орган необходимо представить:

- договор (контракт) налогоплательщика с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания благотворительной деятельности;

- копии документов, подтверждающих принятие на учет получателем благотворительной помощи безвозмездно полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

- акты или другие документы, свидетельствующие о целевом использовании полученных (выполненных, оказанных) в рамках благотворительной деятельности товаров (работ, услуг).

Если получателем благотворительной помощи является физическое лицо, в налоговый орган представляется документ, подтверждающий фактическое получение этим лицом товаров (работ, услуг).

Направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах коммерческим организациям, а также поддержка политических партий, движений, групп и кампаний благотворительной деятельностью не являются.

Таким образом, в случае безвозмездной передачи некоммерческой организации каких-либо товаров (работ, услуг) коммерческим организациям и физическим лицам, за исключением благотворительной деятельности, у организации возникает объект налогообложения по НДС.

Однако существует и другая точка зрения. Например, в частных ответах на вопросы налогоплательщиков представители налоговых органов высказывают позицию, согласно которой грамоты, спортивные кубки, сувенирные медали, аудио-, видеокассеты, печатные издания, передаваемые физическим лицам на безвозмездной основе в качестве наград (призов), отражаемые некоммерческой организацией как расходы целевых поступлений, в соответствии с п.1 ст.146 НК РФ не могут быть признаны объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Никаких ссылок на нормативные документы в этих ответах нет. На наш взгляд, такая точка зрения ничем не обоснована, поскольку безвозмездная передача некоммерческими организациями грамот, спортивных кубков и т.д. благотворительной деятельностью не является и поэтому подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке.

Согласно пп.3 п.1 ст.146 НК РФ объект налогообложения по НДС возникает у некоммерческой организации и при осуществлении строительства собственными силами (хозяйственный способ).

Каков же порядок отражения некоммерческой организацией операций по строительству объектов основных средств хозяйственным способом при условии, если строительство осуществляется за счет средств целевого финансирования и предназначено для ведения уставной деятельности организации?

В этом случае НДС, уплаченный поставщикам материалов (работ, услуг), можно принять к вычету на основании п.6 ст.171 НК РФ. Осуществить это можно только в тот момент, когда объект завершенного строительства принимается на учет некоммерческой организации.

Кроме того, некоммерческая организация может принять к вычету НДС, исчисленный со стоимости выполненных строительно - монтажных работ. Сумма НДС, принимаемая к вычету, определяется как разница между НДС, начисленным на объем строительно - монтажных работ, и НДС, уплаченным поставщикам за использованные в строительстве материалы (работы, услуги) (п.12 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). Но возмещаться из бюджета эта сумма НДС будет только при условии использования объекта завершенного строительства для осуществления операций, облагаемых НДС.

Если объект строительства предназначен для осуществления деятельности, не облагаемой НДС, в том числе для ведения уставной деятельности некоммерческой организации, то НДС с разницы не возмещается, а включается в стоимость объекта строительства.

Пример 1. В июне 2002 г. некоммерческая организация "Пламя" осуществляет строительство здания, необходимого для ведения уставной деятельности, собственными силами за счет средств целевого финансирования.

Общая сумма затрат на строительство здания составила 500 000 руб., включая стоимость приобретенных материалов - 360 000 руб. (в том числе НДС 60 000 руб.) и остальные затраты (заработная плата работников и т.д.) - 140 000 руб.

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 360 000 руб. - оплачены материалы поставщику;

Д-т счета 10 / "Строительные материалы" - К-т счета 60 - 300 000 руб. - оприходованы приобретенные для строительства материалы;

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 60 000 руб. - учтен НДС, уплаченный поставщику по приобретенным для строительства материалам;

Д-т счета 08 / "Строительство объектов основных средств" - К-т счета 70 (др. счета) - 140 000 руб. - отражены затраты на строительство;

Д-т счета 08 / "Строительство объектов основных средств" - К-т счета 10 / "Строительные материалы" - 300 000 руб. - списаны материалы, использованные для строительства здания;

Д-т счета 08 / "Строительство объектов основных средств" - К-т счета 68 / "Расчеты по НДС" - 88 000 руб. ((140 000 руб. + 300 000 руб.) х 20%) - начислен НДС на стоимость строительно - монтажных работ, выполненных хозяйственным способом;

Д-т счета 68 / "Расчеты по НДС" - К-т счета 19 - 60 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный поставщику по приобретенным для строительства материалам;

Д-т счета 01 - К-т счета 08 / "Строительство объектов основных средств" - 528 000 руб. (300 000 руб. + 140 000 руб. + 88 000 руб.) - отражен ввод в эксплуатацию построенного собственными силами здания;

Д-т счета 86 - К-т счета 83 - 528 000 руб. - отражено использование средств целевого финансирования на строительство объекта основных средств.

Порядок отражения в учете НДС при приобретении некоммерческой организацией объектов основных средств за счет средств целевого финансирования вызывает у бухгалтеров немало вопросов. Суммы НДС, уплаченные некоммерческой организацией при приобретении имущества за счет средств целевого финансирования и предназначенного для осуществления уставной деятельности некоммерческой организации, учитываются в стоимости этого имущества на основании п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Пример 2. Некоммерческая организация "Пламя" за счет средств целевого финансирования приобрела объект основных средств стоимостью 12 000 руб. (в том числе НДС 2000 руб.).

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 12 000 руб. - оплачен объект основных средств;

Д-т счета 08 - К-т счета 60 - 10 000 руб. - оприходован объект основных средств;

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - 2000 руб. - учтен НДС по оприходованному объекту основных средств;

Д-т счета 08 - К-т счета 19 - 2000 руб. - НДС включен в стоимость объекта основных средств;

Д-т счета 01 - К-т счета 08 - 12 000 руб. - отражен ввод в эксплуатацию приобретенного объекта основных средств;

Д-т счета 86 - К-т счета 83 - 12 000 руб. - отражено использование средств целевого финансирования на приобретение объекта основных средств.

При реализации объектов основных средств у некоммерческих организаций возникает объект обложения НДС.

Рассмотрим порядок отражения в учете НДС при реализации основных средств, приобретенных за счет средств целевого финансирования.

В соответствии с п.3 ст.154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного при приобретении НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализации (с учетом НДС и без учета налога с продаж) и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Обратим внимание, что такой порядок расчета НДС применяется только в случае, если реализуются основные средства, оприходованные с учетом уплаченного налога.

Согласно ст.168 НК РФ для этого необходимо выполнение следующих условий:

- выделение суммы НДС отдельной строкой в расчетных документах на приобретение основных средств, первичных учетных документах и счетах - фактурах;

- наличие счета - фактуры, выставленного поставщиком.

Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то у налогоплательщика могут возникнуть спорные ситуации с налоговыми органами, связанные с отсутствием документального подтверждения факта присутствия НДС в балансовой стоимости имущества.

Поясним сказанное на примере.

Пример 3. В январе 2001 г. некоммерческая организация "Пламя" приобрела у ООО "Ягодка" объект основных средств на сумму 30 000 руб. за счет средств целевого финансирования. НДС в сумме 5000 руб. в платежном поручении выделен отдельной строкой. ООО "Ягодка" (поставщик) выдало организации счет - фактуру, в котором НДС также выделен отдельной строкой. НДС, уплаченный при приобретении объекта основных средств, был включен в первоначальную стоимость объекта основных средств. Некоммерческая организация "Пламя" определяет выручку для целей налогообложения "по отгрузке".

По истечении срока целевой программы в июне 2002 г. некоммерческая организация "Пламя" реализует объект основных средств за 40 000 руб. Сумма начисленного износа по объекту основных средств составила 5000 руб.

Д-т счета 62 - К-т счета 91 / "Прочие доходы" - 40 000 руб. - начислен доход, связанный с реализацией основного средства;

Д-т счета 91 / "Прочие расходы" - К-т счета 68 / "Расчеты по НДС" - 1667 руб. ((40 000 руб. - 30 000 руб.) x 16,67%) - начислен НДС, подлежащий к уплате в бюджет;

Д-т счета 91 / "Прочие расходы" - К-т счета 01 - 30 000 руб. - списана остаточная (первоначальная) стоимость объекта основных средств;

К-т счета счета 010 - 5000 руб. - списан износ, начисленный за время эксплуатации объекта основного средства <4>;

Д-т счета 51 - К-т счета 62 - 40 000 руб. - поступила оплата от покупателя за реализованный объект основных средств.

     
   ———————————————————————————————
   
<4> Порядок бухгалтерского учета основных средств в некоммерческих организациях подробно изложен на с. 57 - 61.

Некоммерческая организация "Пламя" в рассматриваемой ситуации должна выставить счет - фактуру покупателю, в котором указана сумма НДС в размере 1667 руб.

Если разница между продажной стоимостью основного средства и его балансовой стоимостью равна нулю или отрицательная, т.е. если некоммерческая организация реализует объект основных средств по цене, равной или ниже его балансовой стоимости, то НДС, подлежащий уплате в бюджет, будет равен нулю.

Как уже было отмечено, некоммерческие организации исчисляют и уплачивают НДС в общеустановленном порядке. Но некоторые некоммерческие организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, могут использовать ряд льгот по НДС, предусмотренных ст.149 НК РФ.

Некоммерческие организации освобождаются от обложения НДС при осуществлении следующих видов предпринимательской деятельности (при наличии лицензии в случаях, предусмотренных законодательством).

1. Оказание услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними в кружках, секциях и студиях (пп.4 п.2 ст.149 НК РФ).

2. Оказание услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными учреждениями учебно - производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг и услуг по сдаче помещений в аренду (пп.14 п.2 ст.149 НК РФ).

3. Оказание услуг в сфере культуры и искусства, предоставляемых учреждениями культуры и искусства (пп.20 п.2 ст.149 НК РФ).

4. В соответствии с пп.2 п.3 ст.149 НК РФ льготами по НДС могут воспользоваться следующие виды некоммерческих организаций:

- общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%;

- организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

- учреждения, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям.

Указанная льгота предоставляется организациям только в случае соблюдения следующих условий:

- некоммерческая организация самостоятельно производит и реализует собственные товары, работы и услуги. На торговые операции, брокерские и иные посреднические услуги эта льгота не распространяется;

- произведенные товары не являются подакцизными товарами, минеральным сырьем и полезными ископаемыми, а также не включены в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 22 ноября 2000 г. N 884.

5. На основании пп.1 п.3 ст.149 НК РФ льготами по НДС могут воспользоваться религиозные организации (объединения), производящие и реализующие в рамках религиозной деятельности предметы религиозного назначения (в соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 31 марта 2001 г. N 251), за исключением подакцизных. Не подлежит обложению НДС и проведение указанными организациями религиозных обрядов, церемоний, молитвенных собраний или других культовых действий.

Единый социальный налог и страховые взносы

во внебюджетные фонды

В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объектом обложения ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям. Однако НК РФ позволяет не облагать ЕСН выплаты и вознаграждения, которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем налоговом периоде (п.3 ст.236 НК РФ).

Применение этой нормы некоммерческими организациями вызывает горячую дискуссию. Существует две точки зрения.

Согласно первой некоммерческие организации не должны уплачивать ЕСН с выплат своим работникам, занятым в осуществлении уставной деятельности некоммерческой организации.

Почти всегда зарплата сотрудникам некоммерческих организаций выплачивается за счет источников финансирования, а не за счет собственных заработанных средств, поскольку некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность только для достижения установленных целей. Исходя из этой нормы зарплата работников некоммерческой организации не относится к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и соответственно не должна облагаться ЕСН.

Другой позиции придерживается МНС России, которое приводит следующие аргументы. В налоговую базу по ЕСН должны включаться все выплаты работникам за счет источников, которые именно гл.25 НК РФ отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль. Не начислять ЕСН можно только на те выплаты, которые указаны в ст.270 НК РФ. Так как гл.25 НК РФ заработная плата отнесена к расходам, которые уменьшают базу по налогу на прибыль (ст.255 НК РФ), то, по мнению МНС России, зарплата в некоммерческих организациях независимо от того, за счет каких источников она выплачивается и отнесена она фактически на расходы или нет, должна облагаться ЕСН.

На наш взгляд, некоммерческие организации не должны уплачивать ЕСН с выплат своим работникам. В п.3 ст.236 НК РФ нет указания на то, что не облагаются ЕСН только те выплаты, которые указаны в ст.270 НК РФ. В соответствии с этим пунктом такие выплаты не должны быть отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль у данного конкретного налогоплательщика.

Следовательно, даже если гл.25 НК РФ позволяет учесть расходы в целях налогообложения, но в налоговом учете организация этого не сделала, облагаться ЕСН эти средства не должны. Если принять точку зрения МНС России и согласиться с тем, что выплата должна быть указана в ст.270 НК РФ, то некоммерческие организации все равно не должны уплачивать ЕСН с заработной платы работников, так как перечень расходов в ст.270 НК РФ открытый и в качестве расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, могут быть приняты не только расходы, прямо указанные в ст.270 НК РФ, но и иные расходы, которые не соответствуют критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ, т.е. если эти затраты произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Уставная деятельность некоммерческих организаций вообще не может быть направлена на получение дохода. Значит, и выплаты, связанные с осуществлением уставной деятельности, не будут являться расходами, учитываемыми в целях налогообложения. Из сказанного следует, что любые выплаты работникам, связанные с осуществлением уставной деятельности некоммерческой организации, не будут облагаться ЕСН. Еще раз оговоримся, что вопрос этот спорный и по нему МНС имеет противоположную точку зрения.

Подпунктом 8 п.1 ст.238 НК РФ установлено, что не подлежат обложению ЕСН суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческих, садово - огородных, гаражно - строительных и жилищно - строительных кооперативов (товариществ) лицам, выполняющим работы (услуги) для указанных организаций.

Отметим, что перечень организаций, указанных в пп.8 п.1 ст.238 НК РФ, является закрытым и другие некоммерческие организации, производящие выплаты за счет членских взносов, но не поименованные в этом подпункте, не могут воспользоваться порядком, предусмотренным пп.8 п.1 ст.238 НК РФ, поэтому они должны производить исчисление и уплату ЕСН в общеустановленном порядке.

Некоммерческие организации не являются плательщиком ЕСН в отношении тех сумм, которые не предполагают со стороны их получателей выполнение каких-либо работ или услуг для организации, т.е. сумм помощи малообеспеченным гражданам, инвалидам, безработным и иным лицам со стороны некоммерческих организаций. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 14 июня 2001 г. N 04-04-07/93. Таким образом, суммы благотворительной или безвозмездной помощи лицам, не выполняющим работы для некоммерческой организации, не включаются в объект обложения ЕСН.

Некоторые некоммерческие организации могут использовать ряд льгот по ЕСН, предусмотренных ст.239 НК РФ.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 руб. в течение налогового периода на каждого отдельного работника, освобождаются следующие организации:

- общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, их региональные и местные отделения;

- организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

- учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов.

Указанные льготы предоставляются организациям только в случае соблюдения следующих условий.

1. Некоммерческая организация самостоятельно производит и реализует собственные товары, работы и услуги. На торговые организации эта льгота не распространяется.

2. Произведенные товары не являются подакцизными товарами, минеральным сырьем и полезными ископаемыми, а также не включены в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 22 ноября 2000 г. N 884.

А в соответствии с пп.1 п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются все некоммерческие организации с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы.

* * *

В связи с вступлением в силу Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" налогоплательщики должны отдельно уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд РФ и ЕСН. Исходя из ст.6 Закона плательщиками взноса в Пенсионный фонд признаются:

- лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации, индивидуальные предприниматели, физические лица;

- индивидуальные предприниматели, адвокаты.

Таким образом, некоммерческие организации являются плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд <5>. Отметим, что Закон не предусматривает предоставление льгот каким-либо категориям налогоплательщиков по освобождению от уплаты взносов в Пенсионный фонд. Поэтому все некоммерческие организации обязаны вносить взносы в Пенсионный фонд, даже если они пользуются льготами по ЕСН, предусмотренными ст.239 НК РФ.

     
   ———————————————————————————————
   
<5> Подробно порядок исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд РФ рассмотрен в статье О. Буйских "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование: ПФР разъясняет порядок начисления и уплаты", опубликованной на с. 124 этого номера журнала.

* * *

На основании Федерального закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" некоммерческие организации начисляют с суммы заработной платы взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (страховые взносы). Страховые тарифы устанавливаются ежегодно соответствующим федеральным законом.

На 2002 г. тариф по страховым взносам установлен Федеральным законом от 29 декабря 2001 г. N 184-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2002 год".

Если некоммерческая организация - страхователь осуществляет несколько видов деятельности, в том числе и предпринимательскую, то такая организация подлежит отнесению к отрасли (подотрасли) экономики, которой соответствует осуществляемый ею основной вид деятельности (п.10 Правил отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 31 августа 1999 г. N 975). Основным видом деятельности для некоммерческой организации является вид деятельности, в котором по итогам предыдущего года средняя численность работников имеет наибольший удельный вес в общей численности работников организации.

Основной вид деятельности должен ежегодно подтверждаться страхователем в порядке, установленном Фондом социального страхования РФ. Если страхователь, осуществляющий свою деятельность по нескольким отраслям (подотраслям) экономики, не подтверждает основной вид деятельности либо такие виды деятельности распределены равными частями в общем объеме, то он подлежит отнесению к той отрасли (подотрасли) экономики, которая имеет наиболее высокий класс профессионального риска.

Налог на имущество предприятий

Порядок налогообложения по налогу на имущество регулируется Законом РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон N 2030-1), в соответствии с которым налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе организации. Основные средства, нематериальные активы при расчете налога учитываются по остаточной стоимости.

Независимо от того, за счет какого источника и для ведения какой деятельности приобретаются основные средства некоммерческих организаций, начисление по ним амортизации в бухгалтерском учете не производится. Поскольку основные средства все равно изнашиваются, этот факт отражается посредством начисления износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений (см. подробнее с. 57 - 59). Суммы начисляемого износа участвуют в расчете налоговой базы по налогу на имущество некоммерческих организаций.

Согласно п.9 Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" сумма налога на имущество рассчитывается ежеквартально. А так как основные средства при расчете налога должны учитываться по остаточной стоимости, то в случае начисления по ним износа только в конце года налоговая база по налогу на имущество за I квартал, первое полугодие и 9 месяцев отчетного года будет завышена.

По нашему мнению, остаточная стоимость основных средств в целях определения налоговой базы по налогу на имущество должна определяться с учетом рассчитанного ежемесячного износа в течение года. Такая позиция соответствует требованиям Закона N 2030-1 и подтверждена Письмом Минфина России от 11 мая 2001 г. N 04-05-06/30.

Для обоснования сумм остаточной стоимости основных средств, отражаемых в расчетах среднегодовой стоимости имущества за I квартал, первое полугодие и 9 месяцев отчетного года, рекомендуем некоммерческой организации вести оборотную ведомость по учету стоимости основных средств и износу, начисленному по нормам износа основных средств.

Если некоммерческая организация не осуществляет предпринимательскую деятельность, то источником начисления налога на имущество являются целевые средства. В учете некоммерческая организация делает следующую запись:

Д-т счета 86 - К-т счета 68 / "Расчеты по налогу на имущество" - начислен налог на имущество, подлежащий уплате в бюджет.

Если некоммерческая организация осуществляет предпринимательскую деятельность, то начисление налога на имущество отражается в учете следующим образом:

Д-т счета 91 / "Прочие расходы" - К-т счета 68 / "Расчеты по налогу на имущество" - начислен налог на имущество, подлежащий уплате в бюджет.

Закон предусматривает для некоммерческих организаций ряд льгот по налогу на имущество.

Некоммерческие организации отдельных организационно - правовых форм полностью освобождены от уплаты налога на имущество предприятий.

Так, в соответствии с пп."з" ст.4 Закона N 2030-1 от уплаты налога на имущество освобождаются жилищно - строительные, дачно - строительные и гаражные кооперативы, а также садоводческие товарищества независимо от осуществления ими предпринимательской деятельности.

Льгота для общественных объединений и ассоциаций, предусмотренная пп."з" ст.4 Закона N 2030-1, относится к освобождению от уплаты налога на имущество только тех общественных объединений, ассоциаций, которые осуществляют свою деятельность за счет целевых взносов граждан и отчислений предприятий и организаций из оставшейся в их распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей прибыли на содержание указанных общественных объединений, ассоциаций, если они не осуществляют предпринимательской деятельности.

Общественные объединения и ассоциации, указанные в пп."з" ст.4 Закона N 2030-1, платят налог на имущество, если они занимаются предпринимательской деятельностью. Причем налог они уплачивают только за то время, в течение которого вели предпринимательскую деятельность.

Порядок определения периода, в котором велась предпринимательская деятельность, на нормативном уровне не установлен. Однако МНС России изложило свою точку зрения о порядке определения суммы налога на имущество за время ведения предпринимательской деятельности в Письме от 11 марта 2001 г. N ВТ-6-04/197@. В соответствии с изложенным в Письме порядком сначала организация должна рассчитать налог за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев или год) и разделить его на количество дней в этом отчетном периоде. Затем необходимо умножить полученную сумму на количество дней, в течение которых в организации велась предпринимательская деятельность. При определении продолжительности осуществления предпринимательской деятельности организация может исходить, например, из срока действия договора или из количества дней, прошедших с момента отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) до момента их оплаты. Налог на имущество уплачивается за счет прибыли, полученной от предпринимательской деятельности.

Пример 4. С 10 по 30 июня 2002 г. общественная организация "Пламя" продает товары, принятые на реализацию по агентскому договору от ЗАО "Звездочка". Никакой другой предпринимательской деятельностью организация в 2002 г. не занималась. Налог на имущество организации, рассчитанный за полугодие, составил 50 000 руб.

Сумма налога на имущество за полугодие, которая общественная организация "Пламя" должна уплатить в бюджет, составит:

50 000 руб. / 181 день х 20 дней = 5525 руб.

Д-т счета 91 / "Прочие расходы" - К-т счета 68 / "Расчеты по налогу на имущество" - 5525 руб. - начислен налог на имущество, подлежащий уплате в бюджет.

Согласно пп."и" ст.4 Закона N 2030-1 общественные организации инвалидов, а также другие некоммерческие организации освобождены от уплаты налога на имущество, даже если они занимаются предпринимательской деятельностью. Но для этого должно выполняться одно условие: среди их работников (штатных, совместителей и работающих по гражданско - правовым договорам) должно быть не менее 50% инвалидов.

Кроме того, не облагается налогом имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры (пп."г" ст.4 Закона N 2030-1), а также имущество религиозных объединений и организаций национально - культурных обществ (пп."д" ст.4 Закона N 2030-1).

Предусмотрен ряд льгот для некоммерческих организаций и ст.5 Закона N 2030-1.

В частности, некоммерческие организации вправе исключать из налоговой базы по налогу на имущество стоимость отдельных видов имущества, таких, как объекты жилищно - коммунального хозяйства и социально - культурной сферы (пп."а" ст.5 Закона N 2030-1), пожарной безопасности и гражданской обороны (пп."б" ст.5 Закона N 2030-1). Стоимость имущества некоммерческих организаций, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость имущества, полученного за счет безвозмездной помощи (содействия), в первые два года, а также имущества, используемого для непосредственного осуществления безвозмездной помощи (содействия), на срок его использования в данных целях (пп."к" ст.5 Закона N 2030-1).

Отметим, что законодательные (представительные) органы субъектов РФ, органы местного самоуправления могут устанавливать для отдельных категорий плательщиков дополнительные льготы по налогу на имущество, но только в пределах сумм, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ.

Налог на прибыль организаций

С 1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, которая внесла существенные изменения в порядок расчета налога на прибыль некоммерческих организаций. С этой даты согласно ст.246 НК РФ все некоммерческие организации, как ведущие, так и не ведущие предпринимательскую деятельность, являются плательщиками налога на прибыль. На основании ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль некоммерческих организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

В ст.ст.251 и 270 НК РФ соответственно приведены перечни доходов и расходов, не учитываемых в целях налогообложении прибыли.

Например, к доходам, не облагаемым налогом на прибыль, относятся целевые средства. Согласно гл.25 НК РФ целевые средства в целях налогообложения прибыли подразделяются на средства целевого финансирования и целевые поступления.

В пп.15 п.1 ст.251 НК РФ приведен закрытый перечень средств целевого финансирования.

В частности, к ним относится имущество, полученное в виде:

- средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения;

- грантов;

- инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством РФ;

- инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

- средств дольщиков, аккумулированных на счетах организации - застройщика;

- средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования;

- средств, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно - технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций;

- средств, полученных атомными станциями из резервов эксплуатирующих организаций, предназначенных для обеспечения безопасности атомных станций на всех стадиях жизненного цикла и их развития в соответствии с законодательством РФ об использовании атомной энергии.

Все перечисленные средства целевого финансирования относятся к доходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли. Но существуют три условия, при несоблюдении хотя бы одного из которых средства целевого финансирования могут стать объектом налогообложения по налогу на прибыль.

1. Организации, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных в рамках целевого финансирования. В случае отсутствия учета указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения.

2. Средства целевого финансирования должны расходоваться строго по целевому назначению, иначе они подлежат включению во внереализационные доходы организации. В целях налогообложения средства целевого финансирования включаются в состав внереализационных доходов в момент фактического использования не по целевому назначению.

3. Организация должна использовать поступившие средства. В соответствии с пп.15 п.1 ст.251 НК РФ инвестиции, полученные от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, являются средствами целевого финансирования только при условии использования их в течение одного календарного года с момента их получения.

Главой 25 НК РФ также введено понятие целевых поступлений. На основании п.2 ст.251 НК РФ ими являются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц, использованные указанными получателю по назначению.

К указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся:

1) осуществленные в соответствии с законодательством о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично - правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми Гражданским кодексом Российской Федерации;

2) имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;

3) суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;

4) средства, полученные в рамках благотворительной деятельности;

5) совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов;

6) пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда;

7) использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям;

8) отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений);

9) средства, поступившие профсоюзным организациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями) на проведение профсоюзными организациями социально - культурных и других мероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью;

10) использованные по назначению средства, полученные структурными организациями РОСТО от Министерства обороны Российской Федерации и (или) другого органа исполнительной власти по генеральному договору, а также целевые отчисления от организаций, входящих в структуру РОСТО, используемые согласно учредительным документам на подготовку в соответствии с законодательством Российской Федерации граждан по военно - учетным специальностям, военно - патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно - прикладных видов спорта.

Целевые поступления являются доходами, не учитываемыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль, но только при условии, что они используются по назначению (на содержание организации или на ведение уставной деятельности) и организация ведет раздельный учет доходов и расходов целевых поступлений и доходов и расходов от иной деятельности.

Необходимо также отметить, что целевые поступления, полученные в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья, должны учитываться некоммерческими организациями с даты их получения в составе внереализационных доходов (п.2 ст.251 НК РФ). Признанные подакцизными товары и минеральное сырье указаны соответственно в п.п.1 и 2 ст.181 НК РФ.

При определении налоговой базы некоммерческих организаций в соответствии с пп.6 п.1 ст.251 НК РФ не учитываются средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом от 4 апреля 1999 г. N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации". При применении данного положения следует учитывать, что средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия), использованные не по целевому назначению, подлежат включению организациями - получателями во внереализационные доходы в момент, когда получатель таких доходов фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия их получения).

Целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, использованные не по своему целевому назначению, включаются в состав внереализационных доходов (п.14 ст.250 НК РФ). Поэтому в подтверждение целевого использования средств, предназначенных для содержания некоммерческих организаций и ведение уставной деятельности, ими по окончании налогового периода в налоговые органы должен представляться отчет о целевом использовании полученных средств.

Форма Отчета о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (Лист 14), утверждена Приказом МНС России от 7 декабря 2001 г. N БГ-3-02/542 "Об утверждении формы декларации по налогу на прибыль". Кроме того, некоммерческая организация должна организовать налоговый учет целевых поступлений и их использования.

Все иные доходы, получаемые некоммерческой организацией, включаются в состав доходов для целей налогообложения в общеустановленном порядке независимо от того, осуществляется предпринимательская деятельность или нет.

В этой связи отметим, что даже если некоммерческая организация не ведет предпринимательской деятельности, могут быть доходы, которые будут включаться в ее налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Такими доходами могут являться штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств (п.3 ст.250 НК РФ); проценты, полученные по договорам займа, кредита (п.6 ст.250 НК РФ); положительные курсовые разницы (п.11 ст.250 НК РФ) и т.д.

Следует обратить особое внимание на порядок начисления амортизации по имуществу некоммерческих организаций.

В гл.25 НК РФ содержится определение амортизируемого имущества. В соответствии со ст.256 НК РФ к амортизируемым основным средствам относится имущество, находящееся на праве собственности, которое используется для получения дохода и стоимость которого погашается посредством начисления амортизации.

Согласно пп.2 п.2 ст.256 НК РФ в состав амортизируемого имущества не включается имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности.

Таким образом, на основании указанной нормы некоммерческая организация, приобретая имущество в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и для использования при осуществлении такой деятельности, имеет право погашать стоимость этого имущества путем начисления амортизации, учитываемой для целей налогообложения в составе расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (ст.ст.253 и 318 НК РФ).

Отметим, что не подлежат амортизации приобретенные произведения искусства, издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), а также имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 000 руб. включительно. Стоимость такого имущества некоммерческих организаций (за исключением произведений искусства) включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Некоммерческая организация должна вести раздельный учет имущества, включаемого и не включаемого в состав амортизируемого имущества.

Очень много вопросов возникает в связи с порядком отнесения имущества к амортизируемому у негосударственных образовательных учреждений, осуществляющих только одну платную образовательную деятельность.

Проблема заключается в том, что в ст.24 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" платная образовательная деятельность негосударственного образовательного учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении. Поэтому формально получается, что имущество, используемое образовательным учреждением для осуществления платной образовательной деятельности, амортизироваться для целей налогообложения не может.

По нашему мнению, в данном случае такой формальный подход применять нельзя. И под предпринимательской деятельностью в целях применения гл.25 НК РФ следует рассматривать любую деятельность, направленную на получение дохода. Значит, имущество, используемое образовательным учреждением для оказания платных образовательных услуг, может, на наш взгляд, включаться в состав амортизируемого для целей исчисления налога на прибыль. Аналогичное мнение изложено в Письме Минфина России от 16 ноября 2001 г. N 04-02-05/3/69.

Согласно ст.258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Всего предусмотрено десять амортизационных групп, по каждой из которых установлены нижние и верхние границы срока полезного использования имущества. В отношении основных средств срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию конкретного объекта амортизируемого имущества на основании положений ст.258 НК РФ и Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 (далее - Классификация).

В соответствии с п.10 ст.258 НК РФ основные средства, приобретенные некоммерческой организацией в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемые для осуществления такой деятельности до вступления в силу гл.25 НК РФ, включаются в соответствующую амортизационную группу по восстановительной стоимости - при начислении амортизации линейным методом и по остаточной стоимости - если по этому основному средству принято решение о начислении амортизации по нелинейному методу.

Из данной нормы НК РФ следует, что по состоянию на 1 января 2002 г. некоммерческая организация должна отразить в налоговом учете стоимость объектов, относящихся к амортизируемым основным средствам, в соответствии с Классификацией.

В первом случае первоначальная (восстановительная) стоимость имущества определяется исходя из данных о первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 г. Во втором - исходя из разницы между первоначальной стоимостью амортизируемого имущества, по данным бухгалтерского учета, и суммой накопленной амортизации, начисленной за период эксплуатации указанного имущества, по данным бухгалтерского учета по состоянию на 1 января 2002 г. (ст.322 НК РФ).

В настоящее время на рассмотрении в Госдуме находится проект федерального закона "О внесении изменений и дополнений во вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" <6>. Очень большое количество изменений, предусмотренных проектом, касается начисления амортизации по основным средствам, приобретенным до вступления в силу гл.25 НК РФ.

     
   ———————————————————————————————
   
<6> К моменту подписания номера в печать проект был принят Госдумой в третьем чтении.

Амортизация по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г., будет начисляться исходя из их остаточной стоимости, вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизационных отчислений.

Сумма начислений за месяц амортизации по такому имуществу будет определяться следующим образом:

- при применении нелинейного метода начисления амортизации - как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования;

- при применении линейного метода начисления амортизации - как произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию на 1 января 2002 г., и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования.

Кроме того, законопроект предполагает выделить в отдельную амортизационную группу в оценке по остаточной стоимости амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых больше, чем срок полезного использования данного амортизируемого основного средства, установленный Классификацией. Остаточная стоимость таких объектов будет включаться в состав расходов для налогообложения равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления в силу гл.25 НК РФ. Срок списания стоимости указанных объектов необходимо будет установить в учетной политике для целей налогообложения.

Особенности определения доходов и расходов негосударственных пенсионных фондов, а также расходов организаций системы потребительской кооперации (как разновидностей некоммерческих организаций) изложены в ст.ст.295 - 297 НК РФ.

Для некоммерческих организаций установлен особый порядок исчисления авансовых платежей. Согласно п.3 ст.286 НК РФ некоммерческие организации вправе уплачивать только квартальные авансовые платежи по итогам каждого отчетного периода (за I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года).

Статьей 289 НК РФ определена обязанность налогоплательщиков по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые декларации независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и авансовых платежей.

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций утверждена Приказом МНС России от 7 декабря 2001 г. N БГ-3-02/542, а Инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций - Приказом МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585.

Однако те некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль, представляют налоговую декларацию один раз в году, не позднее 31 марта года, следующего за истекшим календарным годом, по упрощенной форме.

ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

В ВОПРОСАХ И ОТВЕТАХ

Налогообложение курсовых разниц

у некоммерческой организации,

не осуществляющей предпринимательской деятельности

Организация, являющаяся Христианской общественной благотворительной организацией, не осуществляющей коммерческой деятельности, имеет валютный счет в банке.

Облагается ли в 2001 г. налогом на прибыль полученная курсовая разница по валютному счету?

Согласно ст.117 ГК РФ общественные и религиозные организации являются некоммерческими организациями.

В 2001 г. при исчислении налога на прибыль следовало руководствоваться нормами Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

В соответствии с п.10 ст.2 Закона N 2116-1 объектом обложения налогом на прибыль некоммерческих организаций является сумма превышения доходов над расходами от осуществляемой ими предпринимательской деятельности.

Гражданское законодательство предпринимательской признает самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в установленном законом порядке (п.1 ст.2 ГК РФ).

Если некоммерческая организация не осуществляет предпринимательскую деятельность, т.е. поступление всех валютных средств на валютный счет организации не связано с осуществлением предпринимательской деятельности, то курсовые разницы по валютному счету, возникающие из-за изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте, нельзя рассматривать в качестве дохода от осуществления предпринимательской деятельности. Следовательно, указанные суммы курсовых разниц, учитываемые в соответствии с действующим законодательством в составе внереализационных доходов и расходов организации, не являются в данном случае объектом обложения налогом на прибыль.

Аналогичное мнение содержится и в Письме ГНИ по г. Москве от 8 ноября 1994 г. N 11-13/14340 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

В этой связи отметим, что начиная с 1 января 2002 г. порядок налогообложения прибыли регулируется гл.25 НК РФ. Согласно нормам гл.25 некоммерческие организации признаются плательщиками налога на прибыль независимо от факта осуществления предпринимательской деятельности. При этом доходы и расходы некоммерческой организации учитываются для целей налогообложения в общеустановленном порядке с учетом положений ст.ст.251 и 270 НК РФ, определяющих перечень доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения.

Положительные и отрицательные курсовые разницы для целей налогообложения учитываются в составе внереализационных доходов (пп.11 ст.250 НК РФ) и расходов (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ). При этом никаких исключений для некоммерческих организаций в вопросе налогообложения курсовых разниц не предусмотрено. Поэтому начиная с 1 января 2002 г. курсовые разницы по валютному счету некоммерческой организации облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке независимо от того, осуществляет некоммерческая организация предпринимательскую деятельность или нет.

Т.Крутякова

С 1 января 2002 г. льгота по налогу на прибыль,

предусмотренная подпунктом "г" пункта 1 статьи 6

Закона N 2116-1, прекратила свое действие

Сохраняются ли в 2002 г. льготы по налогу на прибыль для некоммерческих организаций, имеющих лицензию на образовательную деятельность?

Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в редакции, действовавшей в 2001 г.) была установлена специальная льгота для образовательных учреждений (пп."г" п.1 ст.6). Так, при исчислении налога на прибыль налогооблагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшалась на суммы, направленные государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, получившими лицензии в установленном порядке, непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (включая оплату труда) в данном образовательном учреждении.

С 1 января 2002 г. указанная льгота прекратила свое действие (ст.ст.2 и 13 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

Вместе с тем необходимо отметить следующее. Начиная с 1 января 2002 г. при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде оборудования, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности. При этом оборудование должно использоваться исключительно в образовательных целях (пп.23 п.1 ст.251 НК РФ).

Кроме этого, при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц, использованные указанными получателями по назначению. К указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся: суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций; средства, полученные в рамках благотворительной деятельности; использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям и др. Указанные целевые поступления не учитываются при определении налоговой базы при условии, что учет доходов и расходов этих целевых поступлений, а также сумм доходов и расходов от иной деятельности ведется в организации раздельно (п.2 ст.251 НК РФ).

В.Мешалкин

Налогообложение средств, полученных

некоммерческой организацией в качестве взноса

на осуществление ее деятельности

Фонд ипотечного жилищного кредитования - некоммерческая организация, учредителем которой выступает государственное предприятие, передавшее в качестве взноса в фонд денежные средства, а также имущество.

Облагаются ли данные поступления какими-либо налогами? Какие документы необходимо иметь, чтобы данные поступления не были засчитаны как выручка?

Согласно п.1 ст.26 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" регулярные и единовременные поступления от учредителей (в денежной и иной форме) являются одним из источников формирования имущества некоммерческой организации. При решении вопроса о порядке налогообложения указанных поступлений следует руководствоваться нормами налогового законодательства.

1. Налог на прибыль

До 1 января 2002 г. порядок исчисления и уплаты налога на прибыль устанавливался Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкцией МНС России от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

В соответствии с п.10 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объект обложения по налогу на прибыль у некоммерческих организаций определялся как сумма превышения доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, над расходами, связанными с получением этих доходов. При этом в п.2.12 Инструкции МНС России N 62 уточнялось, что целевые отчисления на содержание некоммерческой организации, поступившие от других предприятий и граждан, членские вступительные взносы, а также целевые вклады участников некоммерческой организации не учитываются в составе ее доходов от предпринимательской деятельности, включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, до 1 января 2002 г. денежные средства и иное имущество, полученное некоммерческой организацией в качестве взноса от ее учредителя, налогом на прибыль не облагались. При этом некоммерческая организация должна была вести раздельный учет таких поступлений и доходов от предпринимательской деятельности.

После 1 января 2002 г. порядок исчисления налога на прибыль регулируется гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Пунктом 2 ст.251 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения целевых поступлений на содержание некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности, поступивших безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц, использованных некоммерческой организацией по назначению.

По нашему мнению, под действие п.2 ст.251 НК РФ подпадают любые взносы (в денежной и иной форме) от учредителей (участников, членов) некоммерческой организации, осуществляемые в соответствии с п.1 ст.26 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" и предназначенные для финансирования расходов, связанных с содержанием некоммерческой организации и ведением ею уставной деятельности. Поэтому и после 1 января 2002 г. средства в денежной и иной форме, полученные некоммерческой организацией от своего учредителя в качестве взноса, налогом на прибыль облагаться не должны при условии их целевого использования. При этом некоммерческая организация должна обеспечить раздельный учет доходов и расход этих целевых поступлений и доходов и расходов от иной деятельности.

Обращаем внимание, что в случае нецелевого использования средств, полученных от учредителя, указанные средства подлежат обложению налогом на прибыль в составе внереализационных доходов некоммерческой организации в том отчетном периоде, когда некоммерческая организация фактически допустила их нецелевое использование. В этой связи некоммерческая организация, получившая от своего учредителя имущество (включая денежные средства), обязана по окончании налогового периода, в котором было получено это имущество, представить в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утвержденной МНС России (п.14 ст.250 НК РФ).

2. Налог на добавленную стоимость

При исчислении НДС следует руководствоваться нормами гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ. Исходя из ст.ст.146, 153 и 162 НК РФ налогом на добавленную стоимость облагаются только те средства, поступление которых связано с осуществлением расчетов за реализованные товары (работы, услуги). Поэтому средства, поступающие некоммерческой организации от ее учредителя в качестве взноса, НДС облагаться не должны при условии, что эти средства не являются платой за реализованные некоммерческой организацией товары (работы, услуги) (п.31.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447).

3. Прочие налоги

В соответствии с правилами бухгалтерского учета средства, поступающие некоммерческой организации от ее учредителя в качестве взноса на ее содержание и осуществление уставной деятельности, отражаются в учете некоммерческой организации по статье "Целевые финансирование и поступления" (счет 96 в соответствии с Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56, или счет 86 в соответствии с новым Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

Поэтому указанные средства не облагаются никакими налогами, объектом обложения по которым является выручка от реализации товаров (работ, услуг) (налог на пользователей автодорог, налог с продаж и т.д.).

Суммируя все вышеизложенное, можно сделать вывод о том, что полученные от учредителя средства не облагаются никакими налогами при выполнении следующих условий:

- поступающие средства предназначены для финансирования расходов по содержанию некоммерческой организации и ее уставной деятельности и не связаны с осуществлением расчетов за реализованные некоммерческой организацией товары (работы, услуги). Целевое назначение поступающих средств должно подтверждаться первичными документами (например, при поступлении от учредителя денежных средств в платежных документах в разделе "Назначение платежа" должно быть указано, что эти средства являются взносом учредителя на финансирование уставной деятельности некоммерческой организации);

- некоммерческая организация должна обеспечить ведение раздельного учета поступления и расходования целевых средств, полученных от учредителя, и иных доходов и расходов. Сведения о порядке использования поступивших целевых средств отражаются некоммерческой организацией в составе своей бухгалтерской отчетности в Отчете о целевом использовании полученных средств (форма N 6, утверждена Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н);

- поступившие средства должны использоваться организацией строго по целевому назначению. После 1 января 2002 г. некоммерческая организация в подтверждение целевого использования полученных от учредителя средств представляет в налоговые органы отчет в порядке, предусмотренном п.14 ст.250 НК РФ.

Т.Крутякова

Льготы по ЕСН и НДС для некоммерческих организаций

Некоммерческое предприятие имеет единственного учредителя - Всероссийское общество инвалидов, пользуется льготой по ЕСН - не уплачивает налог с заработка до 100 000 руб. на одного работающего.

Следует ли начислять и перечислять взносы в ПФР (страховую и накопительную части)?

Сохраняются ли льготы по НДС для некоммерческого предприятия, имеющего единственным учредителем Всероссийское общество инвалидов, в частности, по изданию журнала для повышения квалификации преподавателей и воспитателей, работающих с умственно отсталыми детьми?

В связи с вступлением в силу Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" (далее - Закон) налогоплательщики отдельно уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд РФ и единый социальный налог. Исходя из ст.6 Закона плательщиками взноса в ПФР признаются:

- лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации, индивидуальные предприниматели, физические лица;

- индивидуальные предприниматели, адвокаты.

Закон не предусматривает предоставление льгот определенным категориям налогоплательщиков по освобождению от уплаты взносов в ПФР, поэтому данная организация обязана уплачивать взносы в Пенсионный фонд РФ, несмотря на то что пользуется льготой по ЕСН.

Согласно пп.2 п.3 ст.149 НК РФ льготы по освобождению от НДС предоставляются следующим видам организаций:

- общественным организациям инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%;

- организациям, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

- учреждениям, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, созданным для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям.

Из вопроса не ясно, соответствует ли организация одному из перечисленных выше видов. Если соответствует, то предприятие подлежит освобождению от уплаты НДС при следующих условиях:

- предприятие самостоятельно производит и реализует собственные товары, работы и услуги;

- произведенные товары не являются подакцизными товарами, минеральным сырьем и полезными ископаемыми, а также не включены в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 22 ноября 2000 г. N 884;

- предприятие не оказывает брокерские и иные посреднические услуги (эти услуги не льготируются).

Если организация подпадает под действие льгот, предусмотренных пп.2 п.3 ст.149 НК РФ, то деятельность по изданию и реализации журнала для повышения квалификации преподавателей и воспитателей, работающих с умственно отсталыми детьми, НДС не облагается.

Ю.Михалычева

ЕСН и материальная помощь

Некоммерческая организация - филиал Фонда пожарной безопасности на основании писем управления противопожарной службы оказывает сотрудникам и работникам пожарной охраны материальную помощь.

Взимается ли с этих сумм ЕСН?

С 1 января 2002 г. объектом налогообложения по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п.1 ст.236 НК РФ).

Сотрудники пожарной охраны не являются работниками Фонда, осуществляющего им выплату материальной помощи, не выполняют для Фонда работы и не оказывают услуги. Отношений по авторским договорам между физическими лицами и Фондом также не существует. Следовательно, в рассматриваемой ситуации с сумм материальной помощи уплачивать ЕСН Фонд не должен.

В.Мешалкин

Об исполнительном органе общественного фонда

Кто является работодателем для исполнительного директора при создании общественного фонда?

В соответствии со ст.20 Трудового кодекса РФ работодатель - это физическое либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. Таким образом, работодателем в данном случае является сам общественный фонд при том условии, что он зарегистрирован в качестве юридического лица (в соответствии со ст.3 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях" общественный фонд вправе функционировать как при наличии государственной регистрации, так и без таковой, но право выступать в качестве работодателя возникает у фонда только с момента его государственной регистрации (ст.18 Закона N 82-ФЗ)).

Права и обязанности работодателя - юридического лица в трудовых отношениях осуществляются органами управления юридического лица или уполномоченными ими лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми актами, учредительными документами юридического лица и локальными нормативными актами.

Деятельность фонда как некоммерческой организации регулируется ГК РФ, Федеральным законом от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" и Законом N 82-ФЗ.

Согласно п.3 ст.29 Закона N 7-ФЗ образование исполнительных органов относится к компетенции высшего органа управления некоммерческой организацией. При этом в отличие от иных видов некоммерческих организаций для фондов законодатель не устанавливает какой-либо определенной структуры органов управления с определенной компетенцией, а лишь предписывает определить в уставе порядок управления фондом и порядок формирования его органов, порядок назначения и освобождения должностных лиц (пп.3, 4 ст.118 ГК РФ).

Таким образом, трудовой договор с исполнительным директором общественного фонда подписывает руководитель органа управления фонда, к компетенции которого устав фонда относит образование исполнительных органов.

М.Васильева

Регулирование трудовых отношений

членов производственного кооператива

Предприятие является производственным кооперативом. В соответствии с Федеральным законом "О производственных кооперативах" трудовые отношения членов кооператива регулируются настоящим Законом и уставом кооператива, а наемных работников - законодательством о труде РФ. В соответствии с уставом кооператива действует внутреннее положение "Билль о труде", которым регулируются трудовые отношения членов кооператива.

Просим разъяснить, правомочно ли дальнейшее применение внутреннего положения для регулирования трудовых отношений членов кооператива в связи с введением в действие нового Трудового кодекса РФ.

Производственным кооперативом (артелью) признается добровольное объединение граждан на основе членства для совместной производственной и иной хозяйственной деятельности, основанной на их личном трудовом и ином участии и объединении его членами (участниками) имущественных паевых взносов (ст.1 Федерального закона от 8 мая 1996 г. N 41-ФЗ "О производственных кооперативах").

Пунктом 1 ст.19 данного Закона предусмотрено, что трудовые отношения членов производственного кооператива регулируются настоящим Законом и уставом кооператива, а наемных работников - законодательством о труде РФ.

Различия в правовом статусе наемных работников и членов производственного кооператива объясняются наличием у последних не только трудовых, но и членских отношений. Иначе говоря, отношения между членом кооператива, принимающим личное трудовое участие в его деятельности, и самим кооперативом нельзя назвать отношениями между работником и работодателем в классическом их понимании.

В то же время правовое положение членов производственных кооперативов и наемных работников во многом сходно, поскольку и те, и другие выполняют в кооперативе трудовые функции. Такое сходство выражается, в частности, в том, что целый ряд норм, касающихся регулирования труда членов кооператива, прямо отсылает к законодательству о труде, т.е. к нормам, регулирующим труд наемных работников. Так, например, члены кооператива, принимающие личное трудовое участие в его деятельности, подлежат социальному и обязательному медицинскому страхованию и социальному обеспечению наравне с наемными работниками кооператива. Время работы в кооперативе включается в трудовой стаж (п.3 ст.19 Закона N 41-ФЗ). Беременным женщинам и гражданам, имеющим детей, предоставляются отпуска по беременности и родам, уходу за ребенком, а также льготы, предусмотренные законодательством о труде РФ (п.4 ст.19 Закона N 41-ФЗ). Членам кооператива в возрасте до 18 лет, принимающим личное трудовое участие в его работе, устанавливается сокращенный рабочий день и другие льготы, предусмотренные законодательством о труде (п.5 ст.19 Закона N 41-ФЗ). Продолжительность отпусков членов кооператива должна быть не менее установленной законодательством о труде (п.1 ст.20 Закона N 41-ФЗ). Кооператив осуществляет меры по обеспечению охраны труда, техники безопасности, производственной гигиены и санитарии в соответствии с положениями и нормами, установленными для государственных унитарных предприятий (п.2 ст.20 Закона N 41-ФЗ).

С введением в действие нового Трудового кодекса РФ правила регулирования трудовых отношений членов производственного кооператива не изменились, поскольку, как уже отмечалось выше, указанные отношения регулируются Федеральным законом "О производственных кооперативах" и уставом кооператива, а не законодательством о труде РФ. Следовательно, кооператив не имеет никаких препятствий для использования в своей деятельности "Билля о труде", разработанного и утвержденного на основании устава кооператива.

Единственное, на что следует обратить внимание - это вопросы о гарантиях и льготах отдельным категориям членов кооператива, принимающим личное трудовое участие в его деятельности (беременные женщины, граждане, имеющие детей, лица в возрасте до 18 лет), и продолжительности отпусков членов кооператива. В этой части "Билль о труде" не должен противоречить положениям нового Трудового кодекса РФ. В противном случае в этой части он применяться не должен.

В.Мешалкин

Кто может быть председателем

садоводческого товарищества

Может ли быть председателем садоводческого товарищества инвалид без трудовой рекомендации?

Очевидно, вопрос задан в связи с тем, что граждане, которым присвоена I или II группа инвалидности, ограничены в возможности осуществления трудовой деятельности по медицинским показаниям (I группа - полностью, II - частично). Медицинские рекомендации указываются в справке, подтверждающей факт установления инвалидности, и в индивидуальной программе реабилитации, выдаваемых учреждением медико - социальной экспертизы (далее - МСЭ) в соответствии с п.25 Постановления Правительства РФ от 13 августа 1996 г. N 965 "О порядке признания граждан инвалидами".

Медицинские рекомендации, содержащиеся в вышеназванных документах, обязательны для исполнения администрацией предприятия (ст.50 Основ законодательства РФ об охране здоровья граждан, утвержденных ВС РФ от 22 июля 1993 г. N 5487-1, п.3 ст.8 Федерального закона от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в РФ").

В соответствии с п.1.1.1 Классификаций и временных критериев, используемых при осуществлении МСЭ, утвержденных Постановлением Минтруда России от 29 января 1997 г. N 1 (далее - Классификации), инвалидом считается лицо, имеющее нарушение здоровья со стойким расстройством функций организма, обусловленное заболеваниями, последствиями травм или дефектами, приводящее к ограничению жизнедеятельности и вызывающее необходимость его социальной защиты. Одним из критериев для присвоения I и II (частично) групп инвалидности является неспособность гражданина к трудовой деятельности, т.е. неспособность осуществлять деятельность в соответствии с требованиями к содержанию, объему и условиям выполнения работы (п.п.1.3.4, 1.5.4 Классификаций), устанавливаемая в процессе МСЭ.

Рассмотрим, каковы же функции председателя правления садоводческого товарищества.

В соответствии со ст.ст.22 - 23 Федерального закона от 15 апреля 1998 г. N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" (далее - Закон) председатель правления товарищества - это исполнительный орган товарищества, избираемый из числа членов правления. За председателем правления Законом закреплено выполнение следующих обязанностей:

- ведение заседаний правления;

- подпись финансовых и других документов товарищества;

- открытие счетов товарищества в банках;

- заключение сделок от имени товарищества;

- руководство разработкой и утверждением внутренних нормативных актов товарищества;

- представительство товарищества в органах государственной власти, местного самоуправления, а также в других организациях;

- рассмотрение заявлений членов товарищества;

- другие обязанности, необходимые для обеспечения нормальной деятельности товарищества (не отнесенные уставом к компетенции правления или общего собрания членов товарищества).

Таким образом, очевидно, что несмотря на то что Закон не обязывает товарищество заключать трудовой договор с председателем правления и выплачивать ему вознаграждение (т.е. допускается исполнение обязанностей председателя правления на общественных началах), председатель правления выполняет все основные функции руководителя организации.

На наш взгляд, такие функции не может выполнять лицо, признанное в установленном порядке неспособным к трудовой деятельности.

М.Васильева

Распоряжение имуществом учреждения

Учреждение получает доход от оказания платных услуг.

Как могут использоваться полученные средства, если в соответствии с Бюджетным кодексом они являются бюджетными, т.е. эти средства фактически учреждению не принадлежат?

Учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально - культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично (п.1 ст.120 ГК РФ). По общему правилу все имущество, находящееся у учреждения, принадлежит ему на праве оперативного управления (п.1 ст.120, ст.296 ГК РФ). Однако из этого правила существует ряд исключений. Одно из них как раз касается имущества, полученного учреждением от осуществления деятельности, приносящей доход.

Пунктом 2 ст.298 ГК РФ предусмотрено, что если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. Эта же норма установлена и п.6 ст.161 Бюджетного кодекса РФ.

Таким образом, средствами, полученными от деятельности, приносящей доход, учреждение вправе распорядиться самостоятельно, не испрашивая на это согласия собственника. При этом цели расходования таких средств определяются учреждением исключительно по своему усмотрению.

В.Мешалкин

Подписано в печать

28.05.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——
   





Прокомментировать
Ваше имя (не обязательно)
E-Mail (не обязательно)
Текст сообщения:



еще:
Статья: С 14 по 27 мая вступили в силу... ("Нормативные акты для бухгалтера", 2002, N 11)
Статья: Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование: ПФР разъясняет порядок начисления и уплаты ("Экономико-правовой бюллетень", 2002, N 6)



(C) Buhi.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних.