"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", 2007, N 4

БЕСПРОИГРЫШНАЯ ПОШАГОВАЯ МЕТОДИКА ПОЛУЧЕНИЯ ВЫЧЕТА ПО НДС

Главная проблема всех налогоплательщиков, связанная с исчислением налога на добавленную стоимость, - это реализация права на налоговые вычеты. Применение налоговых вычетов представляет собой уменьшение общей суммы НДС, исчисленной по налогооблагаемым операциям, на суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг) или уплаченные налогоплательщиками по иным основаниям (например, с предоплаты, со штрафов и т.д.).

Из-за сложностей в исчислении НДС высока вероятность ошибок и неточностей, что может навлечь на индивидуального предпринимателя штрафные санкции со стороны налоговой инспекции. Кроме того, сложности связаны еще и с тем, что законодательство по НДС часто меняется. Так, серьезные изменения в механизме исчисления НДС произошли в начале 2006 г. Не стал исключением и 2007 г. Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ внесен ряд существенных поправок, связанных с порядком возмещения НДС, которые вступили в силу с 1 января текущего года.

Методика получения вычета по НДС

Рассмотрим пошаговую методику получения вычета по НДС (включая "экспортный") и сформулируем основные рекомендации, которые помогут индивидуальному предпринимателю при применении налоговых вычетов.

Основные этапы, связанные с применением налоговых вычетов по НДС и возмещением налога:

1. Заключение и оформление сделки по приобретению товаров (работ, услуг).

2. Получение от поставщиков документов, на основании которых предоставляется вычет по НДС.

3. Применение вычета по НДС.

4. Возмещение налога из бюджета.

Этап N 1. Заключение и оформление сделок

по приобретению товаров (работ, услуг)

Индивидуальному предпринимателю часто приходится заключать сделки по приобретению товаров, работ, услуг. Если речь идет о новых партнерах по бизнесу, то к вопросам, касающимся заключения и оформления сделок, стороны относятся внимательно и тщательно. При наличии же налаженных связей с постоянными деловыми партнерами документооборот часто "хромает".

Недостаточное внимание к оформлению документов зачастую становится причиной налоговых споров и отказов предпринимателям в применении налоговых вычетов по НДС. Однако и грамотная постановка документооборота в работе с контрагентами не может полностью застраховать индивидуального предпринимателя от неудач. Зачастую налоговые инспекторы отказывают ему в применении вычетов по НДС из-за нарушений партнеров.

К таким нарушениям относятся, например, отсутствие достоверной информации о поставщиках, несовпадение юридического и фактического адресов, непредставление контрагентами предпринимателя бухгалтерской и налоговой отчетности либо представление такой отчетности без отражения данных по НДС. Получается, что "красивого" документального оформления сделок в подобных ситуациях порой просто недостаточно. Возникшие спорные ситуации индивидуальному предпринимателю придется разрешать в суде.

Однако Конституционный Суд РФ в Определении от 16 октября 2003 г. N 329-О разъяснил, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех участников многостадийного процесса уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Такой же позиции придерживаются и арбитражные суды. Так, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 11 октября 2006 г. по делу N Ф04-6613/2006(27157-А46-31) указал, что нормы НК РФ не содержат требований о представлении в налоговый орган в качестве документа, подтверждающего право на возмещение НДС, документов об уплате налога поставщиками. Не предусмотрена также обязанность налогоплательщиков по проверке уплаты налога контрагентами и другими нормативными правовыми актами.

Что же необходимо предпринять, чтобы избежать таких ситуаций или хотя бы свести претензии налоговых инспекторов к минимуму?

При проведении переговоров на стадии заключения договоров необходимо обратить внимание на своего будущего партнера с точки зрения его добросовестности. С этой целью следует тщательно исследовать его уставные документы, запросить выписку из ЕГРЮЛ, проверить реальность директора и иных должностных лиц, уточнить данные об участниках (акционерах) общества. Предпринимателю необходимо убедиться в том, что он имеет дело с реальной компанией, а не с подставной фирмой-"однодневкой", зарегистрированной по утерянным (украденным) паспортам. Это поможет избежать неприятных ситуаций.

Например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 14 июня 2006 г. по делу N Ф09-2920/06-С2 отметил, что "оформленные несуществующими налогоплательщиками счета-фактуры не соответствуют требованиям, предъявленным к ним статьей 169 НК РФ, в связи с чем не могут служить основанием для применения налоговых вычетов".

Если документы подписывает доверенное лицо, то необходимо ознакомиться с оригиналом доверенности и запросить копию доверенности, которую следует приложить к договору.

Также стоит поискать информацию о будущем партнере на поисковых сайтах в сети Интернет, проверить соответствие регистрационных и учетных данных по базе открытого доступа на сайте Федеральной налоговой службы www.nalog.ru. Например, можно проверить сведения, внесенные в ЕГРЮЛ (http://egrul.nalog.ru/fns/index.php).

Рекомендуется познакомиться с налоговой и бухгалтерской отчетностью будущего партнера. Может выясниться, что контрагент не отчитывается перед налоговой инспекцией (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11 октября 2006 г., 4 октября 2006 г. по делу N Ф03-А73/06-2/3429).

Желательно установить, располагается ли ваш контрагент по адресу, указанному в его учредительных документах. В настоящее время в практику вошло составление налоговыми органами списков "массовых юридических адресов" и списков "массовых заявителей" при регистрации юридических лиц. Как правило, в эти списки входят юридические адреса, по которым зарегистрированы 10 и более юридических лиц. Свое распространение указанные списки получили с легкой руки Управления ФНС по г. Москве, а позднее его примеру последовали и другие регионы. Знакомясь с будущим партнером, индивидуальный предприниматель может сверить полученные данные с "черными" списками, которые составляются налоговиками.

Конечно, то обстоятельство, что организация зарегистрирована по юридическому адресу, являющемуся "массовым", не свидетельствует о недобросовестности и недолговечности контрагента. Ведь это весьма распространенное явление. Однако это еще одна зацепка для налоговых инспекторов с целью отказа в применении вычета.

По мнению арбитражных судов, само по себе отсутствие поставщика или покупателя по его юридическому адресу, указанному в счете-фактуре, не является основанием для отказа налогоплательщику в вычете НДС, если при этом налоговым органом не представлено доказательств недобросовестности налогоплательщика и не ставится под сомнение реальность хозяйственных операций (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 декабря 2006 г. по делу N Ф04-7631/2006(28457-А27-25)).

Арбитражные суды, основываясь на Определении Конституционного Суда РФ от 25 июля 2001 г. N 138-О, считают, что возмещение НДС из бюджета возможно только при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

При рассмотрении вопросов, касающихся недобросовестности налогоплательщиков, арбитражные суды обращают внимание на следующие моменты:

1. Реальность хозяйственных операций, наличие деловой (хозяйственной) цели сделок и фактических действий налогоплательщиков, реальность цены, правильность заполнения документов.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа указал, что налоговый вычет по НДС предусмотрен только в отношении реальных хозяйственных операций с реальными товарами (Постановление от 18 января 2007 г. по делу N Ф04-9072/2006(30211-А46-31)). Этот же арбитражный суд постановил, что "оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком" (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 сентября 2006 г. по делу N Ф04-6064/2006(26539-А45-6)).

Кроме того, ФАС Уральского округа отметил, что даже если требования ст. ст. 164 - 165, 171 - 172, 176 НК РФ формально соблюдены, то это еще не гарантирует безусловность возмещения НДС налогоплательщику в том случае, когда при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на возмещение налоговых вычетов выявлена недобросовестность налогоплательщика (Постановление от 24 августа 2006 г. по делу N Ф09-7269/06-С2).

2. Юридическая, хозяйственная и налоговая "истории" налогоплательщика и его партнеров (наличие факта государственной регистрации, время создания и период деятельности, ведение реальной хозяйственной деятельности, представление налоговой и бухгалтерской отчетности, уплата налогов).

Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 29 июня 2006 г. по делу N А36-4218/2005 указал, что "поскольку сделки по приобретению товаров совершены предпринимателем с организациями, которые не состоят на государственном учете в качестве субъектов предпринимательской деятельности, суд правомерно посчитал, что факт совершения с ними хозяйственных операций нельзя признать подтвержденным".

3. Осмотрительность налогоплательщика в выборе контрагента, состав учредителей, соответствие юридического и фактического адресов контрагентов, наличие и результаты уголовных дел, возбужденных в отношении должностных лиц контрагентов, и прочее.

При наличии информации о поставщике, вызывающей сомнения в возможности реальных хозяйственных отношений с ним, а также если выбор контрагента либо схема взаимодействия с ним указывают на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи (Постановления ФАС Поволжского округа от 5 сентября 2006 г. по делу N А65-3060/2006, ФАС Дальневосточного округа от 4 октября 2006 г., 27 сентября 2006 г. по делу N Ф03-А24/06-2/3217).

4. Направленность заключенных сделок с точки зрения такой их цели, как нарушение налогового законодательства, наличие противоправных схем ухода от налогов.

Судебно-арбитражная практика. Постановление ФАС Московского округа от 20 декабря 2006 г., 25 декабря 2006 г. по делу N КА-А40/12374-06

Делая вывод о недобросовестности заявителя, направленности всех операций на создание формальных условий исключительно для неправомерного возмещения НДС из бюджета, суд первой инстанции основывался на анализе движения денежных средств по счетам участников хозяйственных операций, который показал, что перечисление денежных средств в оплату товара по договорам поставки производилось в течение одного-двух дней по замкнутому кругу, целью являлось получение платежных документов, предъявляемых для получения налоговых вычетов, что является правильным.

Важно иметь в виду, что о недобросовестности индивидуального предпринимателя и его партнеров может свидетельствовать только совокупность организационно-административных и экономико-хозяйственных факторов. К ним арбитражные суды и налоговые инспекции относят:

- использование "номинального" юридического адреса;

- малую среднесписочную численность либо наличие в штате только одного человека - генерального директора (он же - учредитель и главный бухгалтер);

- отсутствие собственных или арендованных офисных и складских помещений, накладных расходов;

- отсутствие ликвидного имущества, основных средств, необходимых для ведения предпринимательской деятельности;

- отсутствие реальных затрат на оплату товара, которая произведена за счет векселей третьих лиц и взноса учредителя;

- низкую рентабельность сделки, по результатам которой предъявлен НДС к возмещению, ее нетипичность для обычной деятельности предпринимателя;

- заключение сделок с контрагентами, которые отсутствуют по юридическому адресу, не представляют отчетность либо исчисляют НДС в минимальных размерах;

- "неоправданную задолженность покупателя товаров";

- открытие индивидуальным предпринимателем и его контрагентами расчетных счетов в одном банке;

- использование вексельных форм расчетов и другие.

Каждый из этих факторов в отдельности не является достаточным и веским основанием для подтверждения недобросовестности.

Судебно-арбитражная практика. Постановление ФАС Московского округа от 7 августа 2006 г. по делу N КА-А40/7034-06

Внешне действуя в рамках закона, налогоплательщик совершал хозяйственные операции, целью которых было не получение прибыли, а возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, что указывает на недобросовестность общества. Об этом свидетельствуют обстоятельства, подтвержденные имеющимися в деле доказательствами, каждое из которых в отдельности не дает достаточных оснований для вывода о недобросовестности, однако в их системной взаимосвязи данные доказательства позволяют сделать такой вывод.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ систематизировал обширную арбитражную практику по налоговым спорам в своем Постановлении от 12 октября 2006 г. N 53. Понятие "недобросовестность" налогоплательщика в данном Постановлении уже не фигурирует: ему на смену пришло новое понятие - "налоговая выгода", то есть "уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета".

По мнению Пленума ВАС РФ, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (здесь речь идет о льготах, освобождениях, вычетах - прим. ред.) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода никоим образом не должна быть целью сделок налогоплательщика с контрагентами, она может лишь сопутствовать экономической деятельности налогоплательщика, быть одним из ее элементов. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Также налоговая выгода будет считаться необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Постановление закрепило ряд основных обстоятельств, которые могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды.

Фрагмент документа. Пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. N 53

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, местонахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Пленум ВАС РФ указал дополнительные обстоятельства, которые сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Фрагмент документа. Пункт 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. N 53

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по местонахождению налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Дополнительные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с основными могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Этап N 2. Получение от поставщиков документов,

на основании которых предоставляется вычет по НДС

Проверяем счет-фактуру

Основным документом, на основании которого предоставляется вычет сумм НДС, является счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ). Счет-фактура должен быть выставлен индивидуальному предпринимателю не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). При этом нарушение срока выставления счетов-фактур не может влиять на право предпринимателя применить налоговые вычеты по этим счетам-фактурам.

Счет-фактура должен содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ. Рекомендуемая форма счета-фактуры утверждена Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914. В принципе, индивидуальный предприниматель вправе разработать собственную форму счета-фактуры. Главное, чтобы она включала в себя все необходимые реквизиты. При отсутствии хотя бы одного из обязательных реквизитов счет-фактура считается неправильно заполненным, а значит, не может быть основанием для вычета (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Ошибки в заполнении счета-фактуры являются причиной многочисленных споров налогоплательщиков с налоговыми инспекторами. Поэтому индивидуальному предпринимателю важно знать мельчайшие подробности заполнения этого документа. Ведь при наличии в счете-фактуре ошибок и неточностей у него могут возникнуть проблемы с применением вычета по НДС.

Конкретные правила нумерации счетов-фактур не установлены законодательством. Налогоплательщик может сам установить порядок нумерации. Однако счета-фактуры, не содержащие обязательного реквизита - номера, не могут являться основанием для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету (Постановление ФАС Поволжского округа от 21 июля 2005 г. по делу N А65-22072/2004-СА1-7).

Наименование, адрес, ИНН налогоплательщика и покупателя имеют большое значение, и недостоверное их указание часто становится причиной для отказа в применении вычета. Если налоговые инспекторы выяснят, что по указанному в счетах-фактурах адресу поставщики с указанным ИНН и названием не числятся, индивидуальный предприниматель будет обвинен в неправомерном завышении вычета и, соответственно, занижении налога.

В НК РФ не установлено, какой адрес необходимо указывать в счете-фактуре - юридический или фактический. Действующее законодательство не ограничивает организации в праве использовать иные адреса, кроме зарегистрированных в установленном порядке. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 7 сентября 2005 г. по делу N Ф09-3894/05-С2 указал, что несовпадение адреса покупателя, указанного в счете-фактуре, с юридическим адресом налогоплательщика не свидетельствует о недостоверности информации, указанной в представленных документах. Если в счетах-фактурах указан почтовый адрес организации, такие документы содержат достоверные сведения об адресе поставщика и соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 сентября 2005 г. по делу N А19-7526/05-5-Ф02-4422/05-С1). В счете-фактуре, выдаваемом поставщиками, в качестве адреса индивидуального предпринимателя желательно указывать адрес, по которому он зарегистрирован в налоговой инспекции, то есть адрес места жительства.

Следует учитывать, что Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, требуют, помимо ИНН, указывать и код причины постановки на учет (КПП).

Налоговые инспекции считают, что счет-фактура, в котором не указаны КПП покупателя и продавца, не может являться основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению (Письмо УМНС России по г. Москве от 30 марта 2004 г. N 24-11/21675). По мнению автора, даже без указания в счете-фактуре КПП индивидуальные предприниматели имеют право на вычет, поскольку Правила не могут дополнять НК РФ. До внесения соответствующих изменений в ст. 169 НК РФ отсутствие КПП в счете-фактуре не может влиять на право предпринимателя на применение налогового вычета по НДС. К таким же выводам приходят и суды (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 27 сентября 2006 г., 20 сентября 2006 г. по делу N Ф03-А51/06-2/3053, ФАС Северо-Западного округа от 22 августа 2005 г. по делу N А56-1253/05).

Что касается номера платежно-расчетного документа, то, если индивидуальный предприниматель рассчитался с поставщиком в день отгрузки либо после нее, строка "К платежно-расчетному документу" не заполняется (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 декабря 2006 г. по делу N А19-13152/06-43-Ф02-6083/06-С1).

Значение реквизита "наименование поставляемых товаров, описание выполненных работ и оказанных услуг" заключается в том, чтобы из счета-фактуры без дополнительных документов было понятно, какой товар приобретался, какие работы выполнялись либо какие услуги оказывались. Не следует использовать сокращения и аббревиатуры. Несоблюдение этого требования может повлечь формальный отказ налоговой инспекции в вычете НДС (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 июля 2006 г. N А74-3953/05-Ф02-3313/06-С1 по делу N А74-3953/05, ФАС Северо-Кавказского округа от 8 августа 2005 г. по делу N Ф08-3551/2005-1426А). В то же время следует отметить, что суды допускают указание в данной графе номера договора, приложения, акта об оказании услуг или выполнении работ (Постановления ФАС Московского округа от 16 ноября 2006 г., 17 ноября 2006 г. по делу N КА-А40/11227-06, ФАС Северо-Западного округа от 17 мая 2006 г. по делу N А42-200/2005).

Количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения и цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога (в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога) не заполняются при оказании услуг и выполнении работ. Ведь невозможно указать единицу измерения и цену за единицу (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 октября 2006 г. по делу N А19-14680/06-33-Ф02-5668/06-С1, ФАС Северо-Западного округа от 12 ноября 2004 г. по делу N А44-2429/04-С14).

Счет-фактура должен быть подписан руководителем предприятия и главным бухгалтером либо иным уполномоченным лицом. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем в счете-фактуре указываются реквизиты свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя. Заверять печатью счет-фактуру не нужно, поскольку это требование было исключено из Налогового кодекса еще в 2002 г.

Если налоговым инспекторам удастся доказать, что подпись в счете-фактуре выполнена неуполномоченными лицами, то вычет по НДС получить не удастся. Кроме подписи, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 5 апреля 2004 г. N 04-03-11/54, счета-фактуры должны иметь расшифровки. Соответственно, счета-фактуры без расшифровок к вычету не принимаются. Однако п. 6 ст. 169 НК РФ не содержит требования о расшифровке подписи. Поэтому суды обычно поддерживают предпринимателей (Постановления ФАС Московского округа от 31 августа 2006 г., от 5 сентября 2006 г. по делу N КА-А40/8113-06, ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 января 2005 г. по делу N А19-5096/04-30-Ф02-5821/04-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 28 июня 2004 г. N Ф04/3559-112/45-2004).

Весьма спорным является вопрос о возможности подписания счетов-фактур с помощью факсимильной подписи. Минфин России и ФНС России придерживаются позиции, что законодательство о налогах и сборах не предусматривает использования факсимильного воспроизведения подписи при оформлении первичных документов и счетов-фактур (Письма Минфина России от 26 октября 2005 г. N 03-01-10/8-404, ФНС России от 14 февраля 2005 г. N 03-1-03/210/11). Большинство арбитражных судей также считают, что НК РФ не предусматривает проставления факсимиле на счетах-фактурах (Постановления ФАС Поволжского округа от 29 мая 2006 г. по делу N А57-19161/05-7, ФАС Западно-Сибирского округа от 5 мая 2006 г. по делу N Ф04-2137/2006(21890-А75-33)).

Итак, индивидуальный предприниматель получил от своих поставщиков счета-фактуры и обнаружил в них ошибки. Что делать? Любую ошибку, допущенную при оформлении счета-фактуры можно исправить. Дело в том, что ни ст. 169, ни иные статьи гл. 21 НК РФ не запрещают вносить изменения в неправильно оформленные счета-фактуры или заменить такие счета-фактуры на оформленные в установленном законом порядке. А если ошибки в счете-фактуре выявил не сам предприниматель, а налоговые инспекторы при проверке? В этом случае предприниматель также имеет право исправить дефекты и представить проверяющим исправленный либо обновленный вариант счета-фактуры. Как указал ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 16 августа 2006 г. по делу N Ф04-5071/2006(25337-А67-41), факт представления вновь оформленных счетов-фактур до вынесения налоговым органом решения не может являться основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Важно помнить, что если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом проверяющие должны обязательно сообщить налогоплательщику и потребовать внести соответствующие исправления в пятидневный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ). Значит, если налоговая инспекция не уведомила индивидуального предпринимателя о недостатках, выявленных в счете-фактуре, то она лишила его возможности реализовать свои права по исправлению допущенных ошибок. В этом случае суды разрешают представлять исправленные либо обновленные счета-фактуры непосредственно в судебном заседании при рассмотрении спора (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 сентября 2006 г. по делу N А39-1842/2006-88/11).

В целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению), индивидуальные предприниматели должны вести книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных поставщиками (п. 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты (п. 8 Правил), а именно по мере принятия на учет приобретаемых товаров на основании соответствующих первичных документов вне зависимости от факта их оплаты. Регистрация счетов-фактур по мере частичной оплаты на каждую перечисленную продавцу сумму сохраняется только для тех случаев, когда налоговые вычеты производятся при наличии документов, подтверждающих уплату сумм НДС (п. 9 Правил).

Когда счет-фактура не обязателен

В некоторых случаях вычет по НДС можно получить и при отсутствии счета-фактуры. Такая возможность у индивидуального предпринимателя есть при осуществлении командировочных расходов и расходов на проживание в гостиницах.

Проезд индивидуального предпринимателя до места назначения и обратно подтверждается билетами, следовательно, именно они и будут служить основанием для вычета.

Основанием для принятия к вычету НДС по расходам на проживание будет являться счет гостиницы, составленный по унифицированной форме и являющийся бланком строгой отчетности (Письмо Минфина России от 25 марта 2004 г. N 16-00-24/9). Это подтверждает и судебная практика (Постановления ФАС Московского округа от 17 ноября 2006 г., 20 ноября 2006 г. по делу N КА-А40/10927-06, ФАС Западно-Сибирского округа от 29 мая 2006 г. по делу N Ф04-3158/2006(23240-А75-40)).

Первичные документы

Для подтверждения наличия права на вычет НДС налогоплательщик должен иметь и при необходимости представить налоговому органу счета-фактуры, а также документы, подтверждающие принятие на учет, направление использования приобретенных товаров (работ, услуг), а в некоторых случаях и уплату сумм НДС (ст. ст. 169, 172 НК РФ). Таким образом, одно из важнейших условий применения налоговых вычетов - это наличие соответствующих первичных документов.

НК РФ не содержит определения первичных документов. Такое определение дается в ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Первичные документы - это оправдательные документы (договоры, акты, накладные, ведомости, спецификации, платежно-расчетные документы и др.), которыми должны оформляться все хозяйственные операции.

Следовательно, информация, необходимая налоговым инспекторам при проверке правильности исчисления НДС и применения индивидуальным предпринимателем вычетов, содержится не только в счетах-фактурах, но и в первичной документации. При отсутствии таких документов налоговая инспекция не имеет возможности проверить как обоснованность вычетов, так и правильность определения предпринимателем налоговой базы по НДС.

Первичные учетные документы должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если форма документа не предусмотрена в этих альбомах, то она должна содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование и дату составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

Таким образом, только одного правильно заполненного счета-фактуры для получения вычета по НДС недостаточно. Необходимо, чтобы данные, указанные в счете-фактуре, были подтверждены первичными документами. Именно эти документы подтверждают факт совершения сделки в определенный срок с конкретным лицом, факт оплаты по договору, в том числе уплаты НДС, сумму полученной по договору выручки.

О применении вычета по НДС и возмещении НДС из бюджета читайте в следующем номере.

(Окончание см. "Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", 2007, N 5)

И.Г.Рекец

Исполнительный директор

ЗАО "АСПЕКТ"

Подписано в печать

26.03.2007

————