"Финансовая газета", 2007, N 12

ПЕРЕДАЧА В УСТАВНЫЙ (СКЛАДОЧНЫЙ) КАПИТАЛ

ПРАВА НА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ТОВАРНОГО ЗНАКА

Товарные знаки относятся к интеллектуальной собственности, так как представляют собой средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг (ст. 138 ГК РФ). Права на объекты интеллектуальной собственности ограничены территорией государства, выдавшего охранный документ, и носят срочный характер. Отношения, связанные с регистрацией, правовой охраной и использованием товарных знаков, до 1 января 2008 г. регулируются Законом Российской Федерации от 23.09.1992 N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" (с изм. и доп.). Во вступающей в силу с 1 января 2008 г. части четвертой ГК РФ товарным знакам посвящены ст. ст. 1477 - 1515.

Регистрация товарного знака действует до истечения десяти лет, считая с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Этот срок может быть продлен по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года действия регистрации, каждый раз на десять лет. Товарный знак может быть зарегистрирован либо на имя юридического лица, либо на имя физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность.

Товарные знаки как объекты интеллектуальной собственности могут быть внесены в уставный (складочный) капитал в качестве вклада в соответствии с нормами п. 6 ст. 66 ГК РФ, п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (с изм. и доп.), п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (с изм. и доп.).

Учет прав на товарный знак у передающей стороны

В качестве вклада в уставный капитал вновь создаваемого (в форме хозяйственного товарищества либо общества) юридического лица могут передаваться деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (п. 6 ст. 66 ГК РФ). Следовательно, владелец товарного знака вправе свои имущественные права на использование товарного знака передавать по лицензионному договору в качестве вклада в уставный капитал сторонней организации.

Лицензионный договор - это договор, согласно которому лицензиар, т.е. владелец товарного знака, может передавать право на использование товарного знака другому лицу - лицензиату.

Поскольку формирование уставного капитала происходит на основании учредительного договора, а передача исключительных прав на использование товарного знака производится на основании лицензионного договора, оформление операции передачи имущественного права происходит путем составления смешанного договора, так как п. 3 ст. 421 ГК РФ позволяет при составлении договоров включать в основной договор элементы различных договоров.

Таким образом, для правильного оформления факта передачи права на товарный знак в уставный капитал создаваемой организации целесообразно в учредительном договоре отдельным пунктом указать, что кроме прочего имущества в уставный капитал организации передается товарный знак в соответствии с требованиями лицензионного договора. В этом случае учредительный договор будет содержать элемент лицензионного договора.

При передаче исключительного права на использование товарного знака в качестве взноса в уставный (складочный) капитал сторонней организации стоимость этого объекта интеллектуальной собственности организация-правообладатель списывает с баланса, так как она прекратила использование данного объекта в производстве продукции, работ, услуг или управленческой деятельности (п. 22 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов"). Операция списания товарного знака оформляется Актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) типовой формой N ОС-4, поскольку типовая первичная документация по движению объектов интеллектуальной собственности не утверждена. Если организация сама разрабатывает первичную документацию по выбытию объектов, то она должна учесть требования по ее содержанию и утвердить документ в приказе руководителя об учетной политике (ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп.)). Наиболее целесообразным является разработка и использование в практической работе Акта о выбытии нематериальных активов. Акт о выбытии товарного знака подписывается специально созданной приказом руководителя организации комиссией, принимавшей товарный знак, которая дает заключение о необходимости его списания. При передаче свидетельств и патентов исключительных прав другим организациям Акт подписывает также комиссия организации-правопреемника. В документе указываются должности членов комиссии и расшифровки их подписей; он заверяется печатями как правообладателя, так и правопреемника.

К Акту о выбытии в качестве первичного документа прилагаются копии учредительных документов или извлечений из них. По данным первичного документа заполняют регистр аналитического учета - Карточку учета нематериальных активов (типовая форма N НМА-1).

В бухгалтерском учете правообладателя товарный знак учитывается в составе нематериальных активов.

В бухгалтерском учете передача товарного знака как объекта интеллектуальной собственности в качестве вклада в уставный капитал другой организации учитывается на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции". Внесение вкладов в виде результатов интеллектуальной деятельности и их отражение на счетах бухгалтерского учета производится только после проведения их денежной оценки и ее согласования с учредителями (участниками) организации (п. 12 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений"). Учредитель (участник) в соответствии с учредительными документами может полностью вносить свою долю в уставный капитал организации неденежными средствами, в том числе исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности. Тогда они учитываются на счете 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" в составе доходов от обычных видов деятельности, если участие в уставных капиталах других организаций является предметом деятельности организации-учредителя. В других случаях полная оплата доли в уставном капитале сторонней организации учитывается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы".

У организации-учредителя (участника) передача товарного знака как объекта интеллектуальной собственности в качестве вклада в уставный (складочный) капитал сторонней организации не облагается НДС (пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ), поскольку эта операция не признается реализацией товаров, работ, услуг. При приобретении имущественных прав на товарный знак на территории Российской Федерации передающая сторона после принятия на учет товарного знака в составе нематериальных активов произвела налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в полном объеме на основании счетов-фактур, выставленных продавцами. Если организация приобретала товарный знак для использования в деятельности, облагаемой НДС, а затем передала его в уставный (складочный) капитал сторонней организации, то сумма НДС по товарному знаку, по которому был произведен вычет из бюджета, должна быть восстановлена в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости этих товарных знаков (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Согласно абз. 6 п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации от 11.05.2006 N 283), при восстановлении сумм НДС, принятых к вычету по товарным знакам передающей стороной, счета-фактуры, на основании которых суммы НДС были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму НДС, подлежащую восстановлению. Регистрация счетов-фактур в книге продаж учредителя производится в том налоговом периоде, в котором товарные знаки были переданы в качестве вклада в уставный (складочный) капитал сторонних организаций. До вступления в силу Постановления Правительства Российской Федерации N 283 (до 30 мая 2006 г.) Правилами в ранее действовавшей редакции не было определено, в каком порядке и на основании каких документов следует регистрировать в книге продаж восстановленные суммы НДС.

Суммы НДС, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость прав на использование товарного знака и подлежат налоговому вычету у принимающей организации. Эти суммы НДС, восстановленные учредителем, указываются им в документах, которыми оформляется передача имущественных прав на использование товарного знака в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ.

Пример. Согласно учредительному договору исключительные права на товарный знак, используемый организацией-правообладателем, были переданы сторонней организации в качестве вклада в уставный капитал. Первоначальная стоимость товарного знака в учете учредителя равна 15 340 руб. Налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении товарного знака, составил 2340 руб. Срок полезного использования для целей бухгалтерского учета - 10 лет, метод амортизации - линейный. Сумма начисленной амортизации по товарному знаку в течение срока его использования (восемь лет) - 10 400 руб. (13 000 руб. х 100% / 10 лет х 8 лет).

Операции по передаче в уставный капитал исключительных прав на товарный знак отражены на счетах бухгалтерского учета организации-учредителя следующими записями:

Дебет 58-1 "Паи и акции", Кредит 04 - 2600 руб. (13 000 руб. - 10 400 руб.) - отражена в составе финансовых вложений организации остаточная стоимость товарного знака, исключительные права на который переданы в качестве вклада в уставный капитал;

Дебет 91, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 468 руб. (2600 руб. х 18%) - восстановлен НДС с остаточной стоимости переданного права на товарный знак (данная сумма не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль).

Учет прав на товарный знак у получающей стороны

В бухгалтерском учете получающей стороны первоначальная стоимость исключительных прав на товарные знаки определяется по согласованию с учредителями (участниками) организации и не может превышать рыночной стоимости. Расходы по доведению товарного знака до состояния, когда он может приносить доход, списывают на счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы". Расходы по регистрации договора о передаче исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности не увеличивают их первоначальную стоимость и также относятся на указанный счет.

В налоговом учете в соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ при получении исключительных прав на использование товарного знака в качестве взноса в уставный (складочный) капитал у получающей стороны не возникает ни прибыли, ни убытка.

Первоначальная стоимость товарного знака как нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, в бухгалтерском учете определяется исходя из его денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В налоговом учете получающей стороны первоначальная стоимость товарного знака как нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, формируется по остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета учредителя. Эта стоимость определяется на дату перехода права собственности, т.е. на момент передачи в уставный (складочный) капитал. Стоимость имущественного вклада в налоговом учете можно увеличить на сумму расходов, которые понес учредитель, передавая имущество в уставный (складочный) капитал вновь созданной организации при условии, что такие расходы являются частью взноса в уставный (складочный) капитал. Вновь созданной организации важно получить от учредителя документы, подтверждающие налоговую стоимость переданного имущества. Иначе вклад придется отразить в нулевой оценке.

Если первоначальная стоимость товарного знака определена как остаточная стоимость по данным налогового учета передающей стороны и отличается от оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, то по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете образуются постоянные разницы.

При внесении в уставный капитал имущественных прав на использование товарного знака физическими лицами и иностранными организациями остаточной стоимостью товарного знака признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации, начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этих имущественных прав, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства. При отсутствии института независимых оценщиков на территории государства, резидентом которого является иностранный учредитель, стоимость такого имущества может быть подтверждена независимым оценщиком иного государства. В этом случае независимым оценщиком может выступать действительный член любой иностранной ассоциации профессиональных оценщиков, осуществляющий оценку имущества в соответствии с Международными стандартами оценки (такая позиция высказана также в Письме Минфина России от 12.10.2006 N 03-03-02/239).

Согласно ст. 256 НК РФ для целей обложения налогом на прибыль амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у организации на праве собственности, используются ею для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Для целей налогового учета первоначальная стоимость товарных знаков в качестве амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их создание или приобретение и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов (п. 3 ст. 257 НК РФ). Именно поэтому в случаях поступления прав на товарные знаки в качестве вклада в уставный (складочный) капитал они не могут быть признаны амортизируемыми нематериальными активами, так как организация получила их и не понесла расходов в связи с их приобретением.

Из ст. 41 НК РФ следует, что доход необходимо определять только в случае возможности его оценки в соответствии с главами части второй НК РФ. Для НДС, который получен вместе со вкладом в уставный (складочный) капитал, таких правил не существует. Сумма НДС, указанная учредителем в передаточных документах, не учитывается в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль. Суммы НДС, восстановленные передающей стороной и выделенные в передаточных документах, не включаются принимающей организацией в стоимость прав на использование товарного знака и подлежат у нее налоговому вычету. Если организация получила права на использование товарного знака от сторонней фирмы в качестве вклада в уставный (складочный) капитал с выделенной суммой НДС, восстановленного учредителем, то этот налог подлежит налоговому вычету у принимающей организации. Право на вычет у принимающей стороны возникает сразу же после постановки полученного товарного знака на учет. Сумма восстановленного НДС указывается передающей стороной в документах, оформляемых при передаче. Принимающая сторона на основании этих документов сможет предъявить эту сумму НДС к вычету при условии, что полученное имущественное право на использование товарного знака будет использоваться ею при осуществлении операций, облагаемых НДС (п. 11 ст. 171 и п. 8 ст. 172 НК РФ).

В соответствии с п. 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации N 283) документы, которыми оформлена передача прав на использование товарного знака в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и в которых указаны суммы НДС, восстановленного учредителем, подлежат регистрации в книге покупок у получателя по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, т.е. по мере принятия на учет прав на использование товарного знака. Указанные документы или их нотариально заверенные копии хранятся у принимающей организации в журнале учета полученных счетов-фактур (абз. 4 п. 5 Правил).

Таким образом, организация, в уставный (складочный) капитал которой вносятся права на использование товарного знака, вправе принять к вычету сумму НДС, восстановленную у передающей организации. Данная сумма налога может отражаться в акте приема-передачи товарного знака. В журнале учета полученных счетов-фактур в случае получения в уставный капитал права на использование товарного знака будут храниться учредительный договор и акт приема-передачи товарного знака с выделенным передающей организацией НДС.

Напомним, что до вступления в силу Постановления Правительства Российской Федерации N 283 (до 30 мая 2006 г.) порядок регистрации в книге покупок операций передачи имущества в уставный капитал данными Правилами не регламентировался.

Т.Панченко

Аудитор

Подписано в печать

21.03.2007

————