"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 5

ГРУЗОВЫЕ ПЕРЕВОЗКИ И ЕНВД

Подавляющее большинство предприятий связано с автотранспортными перевозками грузов. Некоторые предприятия специализируются на этом виде деятельности, остальные пользуются услугами по перевозке материальных ценностей. И те и другие неизбежно сталкиваются с проблемой перевода данного вида деятельности на уплату ЕНВД. Как ее решить на практике?

На основании пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых налогоплательщиками, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг, включая и полученные налогоплательщиком по договору лизинга.

Согласно ст. 346.27 НК РФ транспортными признаются средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К ним не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски. Чтобы определить, является ли техника автотранспортным средством, надо обратиться к Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94 <1> - она должна быть включена в подраздел 15 "Средства транспортные". Поэтому, например, деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке товарного бетона (бетонной смеси) автобетоносмесителями "КамАЗ", относимыми к подразделу 14 "Машины и оборудование", классу "Машины и оборудование для горнодобывающей промышленности, строительства и эксплуатации карьеров", а не к транспортным средствам, не должна переводиться на уплату ЕНВД (Письмо Минфина России от 08.06.2007 N 03-11-04/3/213). То же можно сказать о перевозке мусора автомобилями-мусоровозами. Они включены в группу "Автомобили специальные и оборудование навесное к машинам для уборки городов" (код 14 3410391) (Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-11-04/3/117).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Постановление Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 "О принятии Общероссийского классификатора основных фондов".

Однако ФАС ВВО в Постановлении от 05.02.2007 N А39-2931/2006 отнес к автотранспортным услуги по перевозке мелкогабаритных грузов посредством погрузчиков, хотя они и не включены в подраздел 15.

На основании п. 2 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщики, предоставляющие автотранспортные услуги по перевозке грузов, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в течение пяти дней с ее начала. Место осуществления деятельности - место нахождения физических показателей (объектов, в которых ведется предпринимательская деятельность), а если эти физические показатели используются для предпринимательской деятельности передвижного характера, - место получения дохода от этой деятельности (Письмо Минфина России от 22.08.2007 N 03-11-04/3/328).

Следовательно, если государственная регистрация используемых для грузоперевозок автомобилей осуществлена по месту нахождения организации, то организация-налогоплательщик должна состоять на налоговом учете по ЕНВД по месту своего нахождения. Организация, имеющая обособленные подразделения, также обязана встать на налоговый учет в целях уплаты ЕНВД по месту нахождения головной организации. Если государственная регистрация используемого для междугородных, международных грузоперевозок автомобиля осуществлена по месту нахождения организации, то налогоплательщик должен состоять на налоговом учете по уплате ЕНВД по месту своего нахождения.

В отношении указанного вида предпринимательской деятельности ЕНВД рассчитывается на основании физического показателя "количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов" (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Базовая доходность для этого показателя установлена в размере 6000 руб. с одного транспортного средства.

В Письме Минфина России от 23.11.2006 N 03-11-04/3/500 сказано, что если в соответствии с договором аренды организация передает арендатору автотранспортные средства, то они не учитываются при исчислении ЕНВД по указанному виду предпринимательской деятельности.

Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. На это обратил внимание Минфин в Письме от 22.08.2007 N 03-11-04/3/328. При этом в соответствии со ст. 2 Федерального закона N 164-ФЗ <2> по договору лизинга арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".

Если автотранспортное средство сдается в аренду с экипажем, то на основании ст. 632 ГК РФ данный вид деятельности не переводится на уплату ЕНВД (Письмо Минфина России от 10.07.2007 N 03-11-05/147).

Оказание автотранспортных услуг является самостоятельной деятельностью, направленной на систематическое извлечение доходов (п. 1 ст. 2 ГК РФ). Поэтому автотранспортные средства, используемые, например, для собственных нужд, при исчислении суммы ЕНВД не включаются в число эксплуатируемых. Кроме того, в соответствии с п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств <3> по степени использования ОС подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте и др. При обложении ЕНВД автотранспортные средства, находящиеся в ремонте, также не включаются в число эксплуатируемых.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".

Пунктом 9 ст. 346.29 НК РФ установлено, что если в течение налогового периода у налогоплательщика изменился физический показатель (в данном случае количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов), то при исчислении суммы единого налога он учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором оно произошло.

Если автомобиль поставлен на ремонт в августе текущего года, он не учитывается при определении налоговой базы по ЕНВД за III квартал начиная с августа. При передаче отремонтированного автомобиля в эксплуатацию в сентябре он включается в расчет ЕНВД начиная с сентября. Если автомобиль числится в эксплуатации на начало и конец месяца, то время его нахождения в ремонте в течение месяца при начислении ЕНВД не учитывается, то есть расчет налога производится за полный месяц (Письмо Минфина России от 25.08.2005 N 03-11-04/3/66).

Кроме того, организации, уплачивающие ЕНВД при оказании транспортных услуг, могут корректировать базовую доходность на коэффициент К2, учитывающий особенности ведения предпринимательской деятельности, в том числе режим работы и фактический период осуществления деятельности. Документами, подтверждающими продолжительность оказания услуг, могут быть копии договоров перевозки или об организации перевозок, заявок (заказов) на перевозку грузов, транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, копии актов приема-передачи арендованных транспортных средств (Письмо Минфина России от 25.07.2006 N 03-11-05/184).

Не имеет значения, в какой форме (наличной, безналичной) потребитель указанных услуг рассчитывается с исполнителем - плательщиком ЕНВД. Организационно-правовая форма потребителей автотранспортных услуг также не влияет на возможность применения исполнителем услуг данного налогового режима (Письмо Минфина России от 25.07.2007 N 03-11-05/171).

Если организация, применяющая "вмененку", получает доходы в виде штрафов по договорам перевозки от заказчиков за простой автотранспорта под погрузкой-разгрузкой, а также в связи с отменой запланированного рейса автотранспорта и т.д., их следует учитывать в общей сумме доходов, полученных организацией в связи с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов, облагаемых ЕНВД (Письмо Минфина России от 07.11.2006 N 03-11-04/3/485).

Применение системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении указанного вида деятельности не зависит от характера осуществляемых перевозок (в пределах населенного пункта, междугородные, международные или между субъектами РФ), а также специализации автотранспортных услуг (перевозка грузов или перевозка пассажиров или перевозка грузов и пассажиров). Таким образом, под действие гл. 26.3 НК РФ подпадает осуществляемая организацией деятельность по автоперевозкам на территории иных муниципальных районов, городских округов, а также иностранных государств при условии соблюдения ограничения по количеству автотранспортных средств, установленного ст. 346.26 НК РФ (Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 03-11-04/3/424).

Система налогообложения в виде ЕНВД в отношении автотранспортных услуг может применяться только в том случае, если соответствующие услуги оказываются в рамках самостоятельного вида предпринимательской деятельности (Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-11-04/3/200, Постановление ФАС СЗО от 09.11.2006 N А26-11121/2005-216). Поэтому при оказании, например, бытовых услуг по изготовлению и сборке мебели, если ее доставка покупателям - составная часть основной деятельности организации и не является отдельным видом предпринимательской деятельности (договор с заказчиком предусматривает не только изготовление мебели, но и ее доставку), то организация признается плательщиком ЕНВД только в отношении оказываемых бытовых услуг. Если оплата доставки выделена отдельно в договоре об оказании услуг по изготовлению мебели или вносится по отдельному договору, то такая деятельность признается самостоятельной и при соблюдении ограничений, установленных пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД (см. также Письма Минфина России от 18.12.2006 N 03-11-04/3/542 и от 13.07.2006 N 03-11-05/178).

Деятельность организации по перевозке сырья, материалов для производства готовой продукции и ее доставке заказчику может облагаться ЕНВД, если данные услуги осуществляются по отдельно оформленному договору перевозки груза и выполняются условия ст. 346.26 НК РФ (Письмо Минфина России от 10.05.2007 N 03-11-04/3/150).

Федеральные арбитражные суды УО (Постановление от 02.05.2007 N Ф09-3023/07-С2) и МО (Постановление от 29.03.2007 N КА-А41/2005-07) также указали, что если в заключенных договорах поставки товаров стоимость их доставки выделена отдельно и не включается в стоимость реализованных товаров, то деятельность по оказанию таких услуг подлежит обложению ЕНВД при соблюдении требований, определенных пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Перевозка собственной продукции не подпадает под установленное гражданским законодательством понятие договора перевозки груза и не переводится на уплату ЕНВД (Постановление ФАС ВВО от 05.04.2006 N А29-9047/2005а).

Если организация реализует автомобили, которые она ранее использовала для осуществления предпринимательской деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, доходы от такой продажи подлежат налогообложению в соответствии с общим режимом (Письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-11-04/3/307). Если такие автомобили организация безвозмездно передает физическим лицам, то платы или иного встречного предоставления за него она не получает (п. 2 ст. 423 ГК РФ) и, следовательно, выручки от реализации не имеет. Кроме того, при безвозмездной передаче имущества у передающей стороны не возникает и иной экономической выгоды, признаваемой доходом в целях налогообложения (ст. 41 НК РФ).

Таким образом, безвозмездная передача имущества не влечет возникновение у передающей стороны объекта обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, либо налогом на прибыль организаций. А вот у получателей стоимость безвозмездно полученного имущества (автомобиля) является объектом обложения НДФЛ. Кроме того, передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией в целях исчисления НДС.

Об оформлении перевозок грузов

Согласно ст. 784 ГК РФ перевозка грузов осуществляется на основании договора перевозки, по которому перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение лицу (получателю), а отправитель - уплатить за перевозку установленную плату. Заключение данного договора можно подтвердить выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного транспортным уставом или кодексом (ст. 785 ГК РФ)) (Письмо УФНС по г. Москве от 24.01.2007 N 18-12/3/05912@).

В соответствии со ст. 47 Устава автомобильного транспорта РСФСР <4> грузоотправитель должен представить автотранспортному предприятию или организации товарно-транспортную накладную (ТТН) на предъявляемый к перевозке груз товарного характера. Грузы товарного характера, не оформленные ТТН, к перевозке не принимаются. ТТН выписывается грузоотправителем в четырех экземплярах, один из которых после перевозки груза предъявляется грузоотправителю (заказчику) и служит основанием для расчета за оказанные транспортные услуги <5>. Если по условиям договора перевозки услуги автотранспорта оплачиваются по повременному тарифу, вместе с ТТН оформляется и подтверждает обоснованность расчетов за перевозки грузов путевой лист грузового автомобиля по форме N 4-П <6>. Он предусматривает наличие отрывного талона, который заполняется заказчиком и служит основанием для предъявления организацией-перевозчиком счета на оплату транспортных услуг.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Постановление Совмина РСФСР от 08.01.1969 N 12. <5> Инструкция Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом". <6> Постановление Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". А.Б.Сухов Эксперт журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение" Подписано в печать 03.10.2007 ————