"Российский налоговый курьер", 2007, N 19

БОЛЬШАЯ ПРОБЛЕМА С МАЛЕНЬКИМ КОЭФФИЦИЕНТОМ

С 1 октября по 30 ноября налогоплательщики подают заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения. Первый вопрос, которым задаются организации, какой коэффициент-дефлятор использовать при определении предельного размера выручки. Сегодня ответить на него однозначно нельзя. Попробуем разобраться, как следует применять коэффициенты-дефляторы не только в целях упрощенной системы, но и при уплате ЕНВД.

Коэффициент-дефлятор для УСН

Упрощенная система налогообложения предполагает использование коэффициента-дефлятора в двух случаях: при определении предельной величины дохода, ограничивающей право перехода на спецрежим, и лимита дохода, действующего в период применения УСН (при превышении которого фирма теряет право на этот спецрежим).

В п. 2 ст. 346.12 НК РФ сказано, что организация вправе перейти на УСН, если ее доходы по итогам 9 месяцев того года, в котором она подает заявление о переходе, не превышают 15 млн руб. Эта величина индексируется на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно, а также на коэффициенты-дефляторы, применяемые ранее. Коэффициент-дефлятор учитывает изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России за предыдущий календарный год, определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ. То есть чем выше коэффициент-дефлятор, тем больше величина разрешенного дохода для перехода на УСН и тем больше налогоплательщиков вправе применять этот спецрежим в соответствующем налоговом периоде.

Лимит доходов, действующий в период применения "упрощенки", установлен в абз. 1 п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Так, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 20 млн руб., налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала квартала, в котором допущено превышение. Величина предельного дохода индексируется в порядке, предусмотренном в п. 2 ст. 346.12 Кодекса. Об этом сказано в абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Следовательно, величина дохода, ограничивающая право организации перейти на упрощенную систему (15 млн руб.), и величина дохода, при которой налогоплательщик утрачивает право на применение УСН (20 млн руб.), согласно приведенному положению Налогового кодекса, индексируются в одном и том же порядке.

Приведенные выше нормы о порядке применения коэффициента-дефлятора для целей гл. 26.2 НК РФ внесены в Налоговый кодекс Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ (далее - Закон N 101-ФЗ) и действуют с 1 января 2006 г.

Таким образом, если исходить из буквального толкования абз. 2 п. 2 ст. 346.12 Кодекса, получается следующее. После 1 января 2006 г. (с 1 октября по 30 ноября) заявление о переходе на УСН с 2007 г. могли подать организации, доходы которых за 9 месяцев 2006 г. не превысили 15 млн руб. На следующий календарный год необходимо было установить коэффициент-дефлятор с учетом изменения потребительских цен в 2006 г. И уже на этот коэффициент индексировать доходы 2007 г. - как для перехода на УСН с 2008 г., так и для подтверждения права на применение этого спецрежима в 2007 г. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Еще одна особенность коэффициента-дефлятора, используемого при УСН: он устанавливается без учета коэффициентов-дефляторов, которые в соответствии с п. 2 ст. 346.12 НК РФ применялись раньше. Ведь итоговая величина лимита доходов организации (15 или 20 млн руб.) индексируется на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год, и на коэффициенты-дефляторы, которые применялись согласно п. 2 ст. 346.12 НК РФ ранее.

Единый налог на вмененный доход: учитываем значение К1

При обложении ЕНВД коэффициент используется для корректировки базовой доходности (на ее основании определяется размер налоговой базы по налогу; п. 4 ст. 346.29 НК РФ). Исходя из определения коэффициента К1, приведенного в абз. 5 ст. 346.27 НК РФ, он устанавливается на календарный год и учитывает изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем периоде. Порядок расчета коэффициента и официального опубликования так же, как и в случае с УСН, устанавливает Правительство РФ.

Чем выше К1, тем больше для налогоплательщиков сумма ЕНВД, подлежащая уплате в бюджет.

Обратите внимание: до 2006 г. коэффициент К1 не применялся. С 1 января 2006 г. ст. 1 Закона N 101-ФЗ были установлены новые значения базовой доходности для целей ЕНВД (ст. 346.29 НК РФ) и введено определение коэффициента К1. В связи с этим указанные значения базовой доходности в 2006 г. применялись без индексации на коэффициент-дефлятор К1.

В 2006 г. нужно было установить коэффициент-дефлятор К1 на 2007 г., учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем периоде, то есть в 2006 г. Причем в отличие от коэффициента, применяемого при УСН, величина коэффициента, используемого для целей ЕНВД, должна включать ранее утвержденные коэффициенты с момента последнего законодательного установления значений базовой доходности.

Установить коэффициент не проблема...

Правительство РФ Распоряжением от 25.12.2002 N 1834-р возложило обязанность по установлению коэффициента-дефлятора на Минэкономразвития России. Как указано в преамбуле Распоряжения, основанием для его издания служит Федеральный закон от 24.07.2002 N 104-ФЗ. Данным Законом часть вторая Кодекса была дополнена гл. 26.2 и 26.3, причем применение коэффициента-дефлятора, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги), было предусмотрено только для целей гл. 26.3 НК РФ.

После вступления в силу Закона N 101-ФЗ Правительство РФ не стало издавать нового акта, устанавливающего порядок официального опубликования коэффициента-дефлятора. До сегодняшнего дня порядок определения и официального опубликования коэффициента-дефлятора, утверждаемого ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) за предыдущий календарный год для целей применения УСН (п. 2 ст. 346.12 НК РФ), не установлен. Несмотря на это, Минэкономразвития России, руководствуясь Законом N 101-ФЗ, Приказами от 03.11.2005 N 284 и от 27.10.2005 N 277, утвердило коэффициент-дефлятор для целей применения УСН и ЕНВД, равный 1,132.

Издавая упомянутые Приказы, Минэкономразвития России применило не вступившие в силу положения Закона N 101-ФЗ (введен в действие лишь с 1 января 2006 г.). Кроме того, министерство установило значение рассматриваемого коэффициента-дефлятора на 2006 г., хотя из буквального толкования положений ст. ст. 346.12, 346.13 и 346.27 НК РФ (в ред. Закона N 101-ФЗ) этот коэффициент необходимо было установить в 2006 г. на 2007 г. с учетом изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) за 2006 г. По сути, на 2006 г. коэффициент вообще не следовало устанавливать и применять для целей гл. 26.2 и 26.3 НК РФ.

Позднее Минэкономразвития России Приказом от 03.11.2006 N 359 утвердило на 2007 г. коэффициент-дефлятор К1 для целей применения ЕНВД, равный 1,096. Коэффициент-дефлятор для целей применения УСН на 2007 г. министерство утвердило Приказом от 03.11.2006 N 360 в размере 1,241.

...проблема его применить

Давайте разберемся, какое значение имеют приказы Минэкономразвития России для правоприменительной практики и налогоплательщиков.

Упрощенная система - 2007 - 2008

Если буквально следовать приказам Минэкономразвития России, в 2007 г. при расчете предельной величины дохода для перехода на "упрощенку" с 2008 г., а также размера дохода, превышение которого грозит лишением права на применение этого спецрежима в 2007 г., должны применяться одновременно два коэффициента-дефлятора. Это коэффициент 1,241, утвержденный Приказом от 03.11.2006 N 360 на 2007 г., и ранее применяемый коэффициент 1,132, установленный на 2006 г. Их произведение составит 1,405 (1,132 x 1,241).

Для налогоплательщиков, применяющих УСН, подобная индексация (сразу на два коэффициента-дефлятора) существенно улучшает условия налогообложения.

Иного мнения по вопросу применения коэффициентов в 2007 г. придерживается Минфин России. В Письме от 08.12.2006 N 03-11-02/272 ведомство указало, что в 2007 г. налогоплательщики должны использовать только коэффициент, установленный Минэкономразвития на 2007 г. в размере 1,241. Так, размер доходов по итогам 9 месяцев 2007 г., ограничивающий право перехода организаций на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2008 г., должен составлять 18 615 тыс. руб. (15 млн руб. x 1,241). Величина дохода, ограничивающая право на применение упрощенной системы налогообложения по итогам отчетного (налогового) периода в 2007 г., равна 24 820 тыс. руб. (20 млн руб. x 1,241).

ЕНВД - 2007

С коэффициентом-дефлятором К1 для целей гл. 26.3 НК РФ иная ситуация. Как отмечалось ранее, Налоговый кодекс предусматривает, что величина коэффициента, установленного соответствующим нормативным актом для корректировки базовой доходности, включает ранее установленные коэффициенты с момента последнего законодательного утверждения значений базовой доходности.

Однако коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2006 г. Приказом Минэкономразвития России от 27.10.2005 N 277 и равный 1,132, министерство не учло при установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2007 г. Следовательно, в 2007 г. показатели базовой доходности корректируются (умножаются) только на значение коэффициента-дефлятора К1 в размере 1,096, установленное Минэкономразвития России на 2007 г. С таким порядком применения коэффициентов согласился и Минфин России в Письмах от 16.01.2007 N 03-11-04/3/3 и от 29.05.2007 N 03-11-02/151.

Выводы

Существует несколько подходов к решению вопроса о применении коэффициента-дефлятора для целей гл. 26.2 и 26.3 НК РФ. Это буквальное толкование положений Налогового кодекса, приказы Минэкономразвития России и позиция Минфина России. Каким из этих вариантов руководствоваться, налогоплательщики решают самостоятельно.

У налоговых органов выбора нет: согласно пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ они руководствуются письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.

От редакции

Итак, проблема при определении размера коэффициента-дефлятора возникает у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему в 2007 г., а также у тех, кто планирует перейти на этот спецрежим с 2008 г. Путаница, которая возникала при утверждении коэффициентов-дефляторов на 2006 - 2007 гг., привела к тому, что налогоплательщики поставлены перед выбором - прямо применять нормы Налогового кодекса и увеличивать размеры предельных доходов на два коэффициента (установленные на 2006 и 2007 гг.) или руководствоваться рекомендациями Минфина России и использовать только коэффициент, установленный на 2007 г.

Высказать свое мнение по этому поводу мы попросили специалистов-практиков, а также представителя ФНС России (см. рубрику "Дискуссионный зал" на следующей странице).

Г.Р.Голованов

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Подписано в печать

18.09.2007

————