"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 19

БОЛЬШЕ ПОПРАВОК, ХОРОШИХ И... РАЗНЫХ

В прошлом номере нашего журнала был опубликован проект изменений, которые финансовое ведомство предполагает внести в один из самых сложных и противоречивых документов по бухгалтерскому учету - ПБУ 18/02 <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Похоже, Минфин России теперь использует новую схему принятия нормативных актов: соответствующий проект доводится до внимания заинтересованных пользователей, которые при этом фактически приглашаются к обсуждению. Окончательный текст, по-видимому, будет утверждаться с учетом результатов реакции разработчиков на критику независимых экспертов. Ранее такая попытка уже была предпринята Минфином России в отношении нового ПБУ 2/07 "Учет договоров строительного подряда", но замеченные недостатки проекта столь существенны (в частности, выручка отнесена к категории активов, что прямо противоречит ПБУ 9/99 <2>), что пока он так и остается нереализованным.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

Предполагаемые изменения ПБУ 18/02 нельзя назвать объемными, они умещаются на трех стандартных страницах. Однако планируется поправить 16 пунктов Положения и Приложение к нему. Кроме того, четыре пункта предполагается признать утратившими силу. Поскольку упомянутое ПБУ состоит всего из 25 пунктов, несложно подсчитать, что корректировке подвергнется более 80% документа!

Большая часть изменений ожидаема. Эти изменения можно назвать редакционными и техническими, так как они устраняют определенные противоречия и дополняют текст ПБУ 18/02 нормами, которые первоначально остались без внимания разработчиков. К таким изменениям можно отнести следующие.

Вводится понятие постоянных налоговых активов. Сейчас ПБУ 18/02 такого термина не содержит и само понятие налогового актива не расшифровывает. Тем не менее в типовой форме бухгалтерской отчетности (форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" <3>) предусмотрено отражение постоянных налоговых обязательств (активов), т.е. формально постоянные налоговые активы образовываться могут. Однако не ясно, как их списывать в бухгалтерском учете. По нашему мнению, в данном случае может оформляться проводка, обратная той, которой отражается списание постоянных налоговых обязательств: Д 68 "Расчеты по налогам и сборам" - К 99 "Прибыли и убытки". Предполагаемая редакция ПБУ 18/02 исчерпывающего ответа на этот вопрос не дает.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Утверждена Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н.

Исключается понятие текущего налогового убытка (понятие "текущий налог на прибыль" сохранено). Полагаем, что причины корректировки терминологические, понятие "текущий налоговый убыток" (по существу, отрицательный налог на прибыль) в налоговом законодательстве не используется. Прочие термины ("временные разницы", "отложенные налоговые активы и обязательства") в законодательстве о налогах и сборах также не употребляются, но в подобных случаях корреспонденция и необязательна, регулируются только методы бухгалтерского учета. Что же касается текущего налогового убытка, то применение термина непосредственно влияет на размер задолженности перед бюджетом.

Из текста ПБУ 18/02 предлагается исключить почти все нормы, регулирующие порядок отражения в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов и обязательств, постоянных налоговых активов и обязательств (кроме норм, регулирующих их списание при изменении налоговых ставок). Вместо этого п. 3 ПБУ 18/02 предлагается дополнить новой нормой, устанавливающей общие правила учета только временных разниц. Правда, здесь, по нашему мнению, не обошлось без накладки: предлагается формировать информацию о постоянных и временных разницах на счетах бухгалтерского учета, однако ни один из них не предполагает ведения учета временных разниц (учитываются только налоговые активы и обязательства). Для того чтобы информация о временных разницах могла отражаться в системном учете (на уровне синтетических счетов бухгалтерского учета), только внесения изменений в Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций <1> (далее - Инструкция) будет недостаточно. Нужно будет менять методологические подходы или изобретать новые, поскольку обособленное отражение временных разниц, скорее всего, приведет к изменению валюты баланса. А из экономического содержания данной категории этого не вытекает (по сути, временные разницы - это условные величины, носящие вспомогательный характер).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждена Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н. То обстоятельство, что нормы ПБУ 18/02 более не будут регулировать бухгалтерский учет отложенных и постоянных налоговых активов и обязательств, к фатальным последствиям или каким-либо ощутимым трудностям не приведет - соответствующие нормы содержатся в Инструкции, которая имеет равную юридическую значимость и нормативную силу с положениями по бухгалтерскому учету. Правда, уточнение в части регулирования учета постоянных налоговых активов в Инструкцию внести все же потребуется. Из других предполагаемых изменений рекомендуем обратить внимание на следующие: - изменениями в п. п. 1 и 2 ПБУ 18/02 предполагается распространить действие этого Положения на страховые организации и одновременно позволить некоммерческим организациям ПБУ 18/02 не применять; - корректируются определения постоянных разниц, а также перечень ситуаций, при которых они возникают. В частности, уточнено, что постоянные разницы могут возникать в результате непризнания для целей бухгалтерского учета доходов и расходов, признаваемых только в целях налогового учета; - отдельно урегулирован порядок перерасчета и списания сумм отложенных налоговых активов и обязательств в случае изменения налоговых ставок - сумма разницы, образовавшаяся в результате перерасчета, будет списываться на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Несмотря на то что предлагаемые изменения не повлекут за собой кардинального изменения приемов и методов учета расчетов по налогу на прибыль, схемы документооборота, а также рабочие планы счетов хозяйствующих субъектов, видимо, будут корректироваться. Остается надеяться, что проект изменений обретет форму нормативного документа до конца года, чтобы изменения в учетную политику организациям снова не пришлось вносить задним числом. В.Р.Захарьин К. э. н. Подписано в печать 18.09.2007 ————