 перейти на главную страницу Buhi.ru
|
 поиск документов
|
 добавить сайт Buhi.ru в избранное
|
|
| |
|
Статья: Списание отложенных налогов при выбытии объектов, по которым они возникли ("Главная книга", 2007, N 20) Источник публикации "Главная книга", 2007, N 20
"Главная книга", 2007, N 20
СПИСАНИЕ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВ ПРИ ВЫБЫТИИ ОБЪЕКТОВ, ПО КОТОРЫМ ОНИ ВОЗНИКЛИ
В ситуации, когда доходы или расходы формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, в бухучете возникают вычитаемые или налогооблагаемые временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налога на прибыль<1>. Отложенный налог на прибыль (отложенный налоговый актив (ОНА) или отложенное налоговое обязательство (ОНО)) нужно учитывать отдельно по каждому из активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница <2>.
При выбытии объекта учета, по которому ранее был начислен отложенный налоговый актив/отложенное налоговое обязательство, ПБУ 18/02 предписывает намсписать этот ОНА/ОНО на счет учета прибылей и убытков(счет 99 "Прибыли и убытки") <3>. При этом в бухучете делается проводка:- при списании ОНА - по дебету счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 09 "Отложенные налоговые активы"; - при списании ОНО - по дебету счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с кредитом счета 99.
Списанные ОНА и ОНО влияют на сумму чистой прибыли (убытка) для целей бухгалтерского учета.Приведем формулу для расчета чистой прибыли (убытка), из которой это будет видно.
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода (строка 190 Отчета о |
| прибылях и убытках) |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
=
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 140 Отчета о |
| прибылях и убытках) |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
+
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Отложенные налоговые активы (строка 141 Отчета о прибылях и |
| убытках) = Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по |
| счету 09 в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
|Отложенные налоговые обязательства (строка 142 Отчета о прибылях|
| и убытках) = Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по |
| счету 77 в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Текущий налог на прибыль (строка 150 Отчета о прибылях и |
| убытках) = Строка 180 листа 02 Декларации по налогу на прибыль |
| организаций за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Списанные в течение отчетного периода отложенные налоговые |
| активы при выбытии объектов, по которым возникли эти отложенные|
| налоговые активы (показываются по свободной строке Отчета о |
| прибылях и убытках после текущего налога на прибыль <4>) = |
| Кредитовый оборот по счету 09 в корреспонденции со счетом 99 за|
| отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
+
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Списанные в течение отчетного периода отложенные налоговые |
| обязательства при выбытии объектов, по которым возникли эти |
| отложенные налоговые обязательства (показываются по свободной |
| строке Отчета о прибылях и убытках после текущего налога на |
|прибыль <4>) = Дебетовый оборот по счету 77 в корреспонденции со|
| счетом 99 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
+/-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Перерасчет по налогу на прибыль (например, ошибки прошлых лет |
| при исчислении налога на прибыль) и платежи из прибыли |
|(например, налоговые санкции) (показываются по свободным строкам|
| Отчета о прибылях и убытках после текущего налога на |
| прибыль) <5> |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
Обратите внимание на тот факт, что сумма, отраженная на счете 99 в результате списания ОНА или ОНО при выбытии объекта, по которому они начислены,не участвует в формировании бухгалтерской прибыли (убытка) до налогообложения, с которой начисляется условный расход (доход) по налогу на прибыль.Текущий налог на прибыль за отчетный период, отражаемый по строке 150 Отчета о прибылях и убытках, - это налог на прибыль, рассчитанный по данным налогового учета и показанный по строке 180 листа 02 Декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период. Если постоянные налоговые активы и обязательства, а также отложенные налоги правильно учтены в бухучете, то текущий налог на прибыль можно также рассчитать по следующей формуле <6>:
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
|Текущий налог на прибыль за отчетный период (строка 150 Отчета о|
| прибылях и убытках) |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
=
—————————————————————————————¬ ——————————————————————————————¬
|Условный расход по налогу на| |— Условный доход по налогу на|
|прибыль за отчетный период =| | прибыль за отчетный период =|
| Бухгалтерская прибыль до | или | Бухгалтерский убыток до |
| налогообложения (строка 140| | налогообложения (строка 140 |
| Отчета о прибылях и | | Отчета о прибылях и |
| убытках) x 24% | | убытках) x 24% |
L————————————————————————————— L——————————————————————————————
+
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Постоянные налоговые обязательства (ПНО) за отчетный период = |
| Дебетовый оборот по соответствующему субсчету счета 99 |
| в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Постоянные налоговые активы (ПНА) за отчетный период = |
| Кредитовый оборот по соответствующему субсчету счета 99 |
| в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
+
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Отложенные налоговые активы (строка 141 Отчета о прибылях и |
| убытках) = Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по |
| счету 09 в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
-
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
|Отложенные налоговые обязательства (строка 142 Отчета о прибылях|
| и убытках) = Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по |
| счету 77 в корреспонденции со счетом 68 за отчетный период |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
А теперь применим рассмотренную теорию на практике. Посмотрим, какие проводки будут сделаны в бухучете при продаже объекта основных средств, по которому ранее было начислено ОНО в связи с применением разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета.
Пример.Списание ОНО при выбытии объекта ОСОрганизация продает объект основных средств. Данные по объекту ОС показаны в таблице.
———————————————————————————T——————————————————T——————————————————¬
|Показатель |Бухгалтерский учет|Налоговый учет |
+——————————————————————————+——————————————————+——————————————————+
|Первоначальная стоимость | 80 000| 80 000|
|ОС | | |
+——————————————————————————+——————————————————+——————————————————+
|Начисленная амортизация | 30 000| 34 000|
|по ОС | | |
+——————————————————————————+——————————————————+——————————————————+
|Остаточная стоимость ОС | 50 000| 46 000|
| | (80 000 — 30 000)| (80 000 — 34 000)|
+——————————————————————————+——————————————————+——————————————————+
|Доход от продажи ОС | 150 000| 150 000|
+——————————————————————————+——————————————————+——————————————————+
|Прибыль от операции | 100 000| 104 000|
|по продаже ОС |(150 000 — 50 000)|(150 000 — 46 000)|
L——————————————————————————+——————————————————+———————————————————
В связи с тем что в бухгалтерском и налоговом учете ежемесячная амортизация по объекту ОС начислялась в разных суммах, в бухучете ежемесячно возникала налогооблагаемая временная разница. В результате ежемесячно отражалось отложенное налоговое обязательство по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 77. Накопленное налоговое обязательство по данному объекту ОС на момент его продажи (кредитовый остаток по счету 77) составляет 960 руб. ((34 000 руб. - 30 000 руб.) x 24%).
Бухгалтерский учет
Приведем проводки, которые будут сделаны в бухучете в связи с продажей ОС. Операции по начислению НДС со стоимости проданного объекта ОС в примере не рассматриваются.
——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
|Содержание операции |Дт |Кт |Сумма |Пояснения |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Отражен доход от продажи |62 |91—1 |150 000|Доход от продажи|
|ОС | | | |ОС отражается |
| | | | |в бухучете |
| | | | |в составе прочих|
| | | | |доходов <7> |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Списана первоначальная |01—2 |01—1 | 80 000|При выбытии |
|стоимость ОС | | | |объектов ОС |
| | | | |к счету 01 может|
+—————————————————————————+——————+——————+———————+открываться |
|Списана сумма начисленной|02 |01—2 | 30 000|субсчет 01—2 |
|амортизации | | | |"Выбытие |
| | | | |основных |
| | | | |средств". |
| | | | |В дебет этого |
| | | | |субсчета |
| | | | |переносится |
| | | | |стоимость |
| | | | |выбывающего |
| | | | |объекта, а в |
| | | | |кредит — сумма |
| | | | |накопленной |
| | | | |амортизации |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Списана остаточная |91—2 |01—2 | 50 000|Расходы, |
|стоимость объекта ОС | | | |связанные |
| | | | |с продажей ОС, |
| | | | |включая |
| | | | |остаточную |
| | | | |стоимость |
| | | | |объекта, |
| | | | |учитываются |
| | | | |в бухучете |
| | | | |в составе прочих|
| | | | |расходов <8> |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Отражено ПНО по выбывшему|99 |68 | 960|В связи с тем |
|объекту ОС ((50 000 — | | | |что учитываемая |
|46 000) x 24%) | | | |в составе |
| | | | |расходов |
| | | | |остаточная |
| | | | |стоимость |
| | | | |выбывающего |
| | | | |объекта ОС |
| | | | |в бухучете |
| | | | |составляет |
| | | | |50 000 руб., |
| | | | |а в налоговом |
| | | | |учете — 46 000 |
| | | | |руб., в бухучете|
| | | | |возникает |
| | | | |постоянная |
| | | | |разница и |
| | | | |соответствующее |
| | | | |ей постоянное |
| | | | |налоговое |
| | | | |обязательство |
| | | | |<9> |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Списано ОНО по выбывшему |77 |99 | 960|При выбытии |
|объекту ОС | | | |объекта ОС |
| | | | |списывается |
| | | | |накопленное |
| | | | |по нему ОНО <10>|
+—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
|Отражена прибыль |91—9 |99 |100 000|Конечно же, на |
|от операции по продаже ОС| | | |практике делать |
| | | | |такие проводки |
| | | | |отдельно |
+—————————————————————————+——————+——————+———————+не нужно. |
|Отражен условный расход |99 |68 | 24 000|Финансовый |
|по налогу на прибыль | | | |результат |
|от продажи ОС (100 000 x | | | |по счету 91 |
|24%) | | | |выявляется на |
| | | | |последнее число |
| | | | |каждого месяца |
| | | | |и закрывается на|
| | | | |счет 99 по всем |
| | | | |операциям за |
| | | | |месяц в целом. |
| | | | |Условный расход |
| | | | |по налогу |
| | | | |на прибыль также|
| | | | |считается |
| | | | |по всей прибыли |
| | | | |в целом. Мы же |
| | | | |приводим эти |
| | | | |проводки только |
| | | | |для наглядности |
| | | | |Обращаем |
| | | | |внимание, |
| | | | |условный расход |
| | | | |по налогу |
| | | | |на прибыль |
| | | | |не совпадает |
| | | | |с налогом |
| | | | |на прибыль, |
| | | | |рассчитанным |
| | | | |по данным |
| | | | |налогового |
| | | | |учета: 104 000 x|
| | | | |24% = 24 960 |
L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
Бухгалтерская отчетность
Покажем, как заполнять отдельные строки Отчета о прибылях и убытках (форма N 2).
—————————————————————————————————————————————————————T———————————¬
|Показатель |За отчетный|
+——————————————————————————————————————————————T—————+период |
|наименование |код | |
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
| 1 | 2 | 3 |
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
| ... |
+——————————————————————————————————————————————T—————T———————————+
|Прочие доходы | 090 | 150 000|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Прочие расходы | 100 | (50 000)|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Прибыль (убыток) до налогообложения | 140 | 100 000|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
| ... |
+——————————————————————————————————————————————T—————T———————————+
|Текущий налог на прибыль | 150 | (24 960)|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Списанные в течение отчетного периода | 151 | 960|
|отложенные налоговые обязательства при выбытии| | |
|объектов, по которым возникли эти отложенные | | |
|налоговые обязательства | | |
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | 190 | 76 000|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Справочно | | |
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
|Постоянные налоговые (активы) обязательства | 200 | (960)|
+——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
| ... |
L—————————————————————————————————————————————————————————————————
———————————————————————————————
<1> Пункты 8 - 12 ПБУ 18/02.
<2> Пункты 14, 15 ПБУ 18/02.
<3> Пункты 17, 18 ПБУ 18/02.
<4> Письмо Минфина России от 14.09.2005 N 07-05-06/243.
<5> Письмо Минфина России от 23.08.2004 N 07-05-14/219.
<6> Пункт 21 ПБУ 18/02.
<7> Пункт 7 ПБУ 9/99; п. 31 ПБУ 6/01.
<8> Пункт 11 ПБУ 10/99; п. 31 ПБУ 6/01.
<9> Пункты 4, 7 ПБУ 18/02.
<10> Пункт 18 ПБУ 18/02.
Е.М.Филимонова
Аудитор
Подписано в печать
12.10.2007
————
(C) Buhi.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних. |
Бухгалтерская пресса и публикации