"Право и экономика", 2007, N 10

Вопрос: В решении по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщику - кредитной организации (банку) доначислен налог на прибыль. Налоговой проверкой установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщиком произведена операция по реализации ценных бумаг (акций). У налогоплательщика отсутствовала информация о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам. Налоговый орган указал, что налогоплательщик при расчете цены акций неправомерно исключил из расчетной цены суммы субординированного кредита. Налогоплательщик с таким решением налогового органа не согласился и указал, что использовал метод оценки стоимости, предусмотренный законодательством Российской Федерации и закрепленный в его учетной политике - показатель собственных средств банка, публикуемый в составе банковской отчетности. По мнению банка, субординированный кредит не включается в состав собственных средств банка. Правомерно ли такое решение налогового органа?

Ответ: Согласно п. 6 ст. 280 НК РФ в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:

если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;

если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20% в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

Пунктом 6 ст. 280 НК РФ установлено, что в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20% от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета.

Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации. При этом в случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 Положения Центрального банка Российской Федерации от 10 февраля 2003 г. N 215-П "О методике определения собственных средств (капитала) кредитных организаций" (далее - Положение N 215-П) величина собственных средств (капитала) кредитных организаций определяется как сумма основного капитала и дополнительного капитала за вычетом показателей, перечисленных в п. п. 4 и 5 данного Положения.

Пунктом 3.5.1 Положения N 215-П установлено, что под субординированным кредитом понимается привлеченный кредитной организацией кредит (заем), который одновременно отвечает следующим условиям:

срок предоставления субординированного кредита составляет не менее 5 лет;

договор субординированного кредита содержит положение о невозможности его досрочного расторжения;

условия предоставления субординированного кредита существенно не отличаются от рыночных условий предоставления аналогичных кредитов в момент его предоставления;

договор субординированного кредита содержит положение о том, что в случае банкротства кредитной организации требования по этому кредиту удовлетворяются после полного удовлетворения требований всех иных кредиторов.

Согласно п. 4.6 Положения N 215-П субординированные кредиты, предоставленные кредитным организациям - резидентам, в части, которую последние учитывают в составе источников дополнительного капитала на основе информации, полученной в соответствии с пп. 3.5.8 п. 3 Положения N 215-П являются показателями, уменьшающими сумму основного капитала и дополнительного капитала при определении величины собственных средств (капитала) кредитных организаций.

Для уменьшения суммы основного и дополнительного капитала на величину предоставленных кредитным организациям - резидентам субординированных кредитов используются данные балансовых счетов 32009, 32209.

Минфин России в Письме от 22 августа 2005 г. N 03-03-04/2/50 указал, что для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию, и обратил внимание, что согласно Письму Центрального банка Российской Федерации от 28 октября 1996 г. N 350 чистые активы - это активы, свободные от обязательств, что соответствует понятию собственных средств (капитала) применительно к кредитной организации.

При этом в Письме от 20 марта 2006 г. N 03-03-04/1/260 Минфин России при расчете чистых активов кредитных организаций рекомендует руководствоваться Положением N 215-П.

Минфин России в Письме от 6 октября 2005 г. N 03-03-04/2/74 разъясняет, что чистые активы организации представляют собой активы, не обремененные обязательствами, в то время как средства, привлеченные по субординированному кредиту (займу), являются долгосрочными долговыми обязательствами банка.

Следовательно, в отношении кредитной организации вместо показателя чистых активов может применяться показатель собственных средств (капитала), публикуемый в составе банковской отчетности.

Из положений изложенных норм следует, что налогоплательщик - кредитная организация при определении расчетной цены акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения вправе использовать стоимость чистых активов (собственных средств), приходящуюся на соответствующую акцию, за вычетом полученного и включенного в расчет субординированного кредита (займа). При этом данный метод расчета цены акций в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Таким образом, указанное решение налогового органа неправомерно.

Ю.М.Лермонтов

Консультант

Министерства финансов РФ,

специалист

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

Подписано в печать

09.10.2007

————