"Ваш бюджетный учет", 2006, N 9

Вопрос: В прошлом году бюджетное учреждение для осуществления предпринимательской деятельности приобрело основные средства. НДС по ним в 2005 г. принят к вычету. В 2006 г. учреждение переходит на уплату единого налога на вмененный доход. Подскажите, как нам поступить с НДС по основным средствам.

Ответ: Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ плательщики единого налога на вмененный доход не признаются плательщиками НДС в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом. Исключением является уплата НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

В связи с этим пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред. Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ) установлено, что суммы НДС, ранее правомерно принятые налогоплательщиком к вычету по товарам (работам, услугам), в т.ч. по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению при переходе налогоплательщика на специальный режим налогообложения, предусмотренный гл. 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Обратите внимание, налог не восстанавливается в случаях:

- передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

- передачи основных средств, нематериальных активов и иного имущества, имущественных прав правопреемнику при реорганизации юридических лиц.

Суммы НДС должны быть восстановлены в налоговом периоде, предшествующем переходу на уплату ЕНВД.

При этом восстановлению подлежит вся сумма налога, ранее принятая к вычету. Исключение составляют только основные средства, по которым начислялась амортизация: в данном случае налог восстанавливается пропорционально остаточной стоимости.

Рассмотрим расчет налога на примере.

Пример. Бюджетным учреждением для осуществления предпринимательской деятельности в сентябре 2005 г. приобретены два персональных компьютера стоимостью 106 200 руб., в т.ч. НДС - 16 200 руб. В том же месяце компьютеры приняты к учету. С июля 2006 г. по данной деятельности учреждение перешло на уплату ЕНВД.

В соответствии с п. п. 38 - 43 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. N 25н (далее - Инструкция N 25н), начисление амортизации на объекты основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бюджетному учету, и производится ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

При этом срок полезного использования объектов основных средств определяется в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1.

Согласно указанной Классификации персональные компьютеры относятся к третьей амортизационной группе со сроком службы свыше трех и до 5 лет включительно. Учреждением установлен срок их использования - 5 лет.

С октября 2005 г. по июнь 2006 г. учреждением начислена амортизация в сумме 13 500 руб. (1500 руб. (90 000 руб. / 60 мес.) х 9 мес.).

Остаточная стоимость компьютеров в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный режим налогообложения, составила 76 500 руб. (90 000 руб. - 13 500 руб.) или 85% от первоначальной стоимости. Таким образом, сумма НДС, подлежащая восстановлению, составит 13 770 руб. (16 200 руб. х 85%).

     
   —————————————————T—————————————————T———————————————————T—————————¬
   |   Содержание   |      Дебет      |      Кредит       | Сумма,  |
   |    операции    |                 |                   |  руб.   |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |                      сентябрь 2005 г. <2>                      |
   +————————————————T—————————————————T———————————————————T—————————+
   |Получены        |2 10601 310      |2 30217 730        | 90 000  |
   |компьютеры      |Увеличение       |Увеличение         |         |
   |                |капитальных      |кредиторской       |         |
   |                |вложений в       |задолженности по   |         |
   |                |основные средства|приобретению       |         |
   |                |                 |основных средств   |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |НДС по стоимости|2 21001 560      |2 30217 730        | 16 200  |
   |приобретенных   |Увеличение       |Увеличение         |         |
   |компьютеров     |дебиторской      |кредиторской       |         |
   |                |задолженности по |задолженности по   |         |
   |                |НДС по           |приобретению       |         |
   |                |приобретенным    |основных средств   |         |
   |                |материальным     |                   |         |
   |                |ценностям,       |                   |         |
   |                |работам, услугам |                   |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |                        октябрь 2005 г.                         |
   +————————————————T—————————————————T———————————————————T—————————+
   |Приняты к учету |2 10104 310      |2 10601 410        | 90 000  |
   |приобретенные   |Увеличение       |Уменьшение         |         |
   |компьютеры      |стоимости машин и|капитальных        |         |
   |                |оборудования     |вложений в основные|         |
   |                |                 |средства           |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |Принят к вычету |2 30304 830      |2 21001 660        | 16 200  |
   |"входной" НДС   |Уменьшение       |Уменьшение         |         |
   |                |кредиторской     |дебиторской        |         |
   |                |задолженности по |задолженности по   |         |
   |                |НДС              |НДС по             |         |
   |                |                 |приобретенным      |         |
   |                |                 |материальным       |         |
   |                |                 |ценностям, работам,|         |
   |                |                 |услугам            |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |Начислена       |2 40101 271      |2 10404 410        |  1 500  |
   |амортизация на  |Расходы на       |Уменьшение         |         |
   |компьютеры      |амортизацию      |стоимости машин и  |         |
   |                |основных средств |оборудования за    |         |
   |                |и нематериальных |счет амортизации   |         |
   |                |активов          |                   |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |                          июнь 2006 г.                          |
   +————————————————T—————————————————T———————————————————T—————————+
   |Начислена       |2 40101 271      |2 10404 410        |  1 500  |
   |амортизация на  |Расходы на       |Уменьшение         |         |
   |компьютеры      |амортизацию      |стоимости машин и  |         |
   |                |основных средств |оборудования за    |         |
   |                |и нематериальных |счет амортизации   |         |
   |                |активов          |                   |         |
   +————————————————+—————————————————+———————————————————+—————————+
   |Сторно          |2 30304 830      |2 21001 660        | 13 770  |
   |Восстановлен НДС|Уменьшение       |Уменьшение         |         |
   |по остаточной   |кредиторской     |дебиторской        |         |
   |стоимости       |задолженности по |задолженности по   |         |
   |компьютеров     |НДС              |НДС по             |         |
   |                |                 |приобретенным      |         |
   |                |                 |материальным       |         |
   |                |                 |ценностям, работам,|         |
   |                |                 |услугам            |         |
   L————————————————+—————————————————+———————————————————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<2> В 2005 г. действовал План счетов бюджетного учета, утвержденный Приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. N 70н.

Возможно, что основные средства частично будут продолжать использоваться бюджетным учреждением в предпринимательской деятельности, по которой применяется общий режим налогообложения.

В этом случае, согласно разъяснениям ФНС России, данным в Письме от 2 мая 2006 г. N ШТ-6-03/462@, налог подлежит восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала использования основных средств в деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, исходя из пропорции, определяемой аналогично указанной в п. 4 ст. 170 Кодекса.

То есть указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, в общей стоимости отгруженных за налоговый период товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Предположим, что приобретенные в сентябре 2005 г. персональные компьютеры после перехода бюджетного учреждения в июле 2006 г. на уплату ЕНВД по отдельным видам деятельности, продолжают частично использоваться и в предпринимательской деятельности, не подлежащей налогообложению ЕНВД.

При этом выручка от реализации по деятельности, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, в июле 2006 г. составила 354 000 руб. (в т.ч. НДС - 54 000 руб.), выручка от реализации по деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, - 200 000 руб.

В данном случае учреждение производит восстановление НДС в июле 2006 г. пропорционально стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) по деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период.

Доля выручки от реализации по деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, в общем объеме выручки составляет 40% (200 000 руб. / (354 000 руб. - 54 000 руб.) + 200 000 руб.) х 100%).

Следовательно, сумма НДС, подлежащая восстановлению, составляет 5508 руб. (13 770 руб. х 40%).

Обратите внимание: в отличие от сумм НДС, уплаченных при приобретении основных средств в периоде применения специального режима налогообложения в виде уплаты ЕНВД, суммы НДС, ранее принятые к вычету по объектам основных средств и подлежащие восстановлению, не увеличивают стоимость основных средств, а учитываются в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Специалисты

КЦ "Ваш бюджетный учет"

Подписано в печать

25.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——