"Бюджетные организации: акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 9

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 27.07.2006 N 137-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ЧАСТЬ ПЕРВУЮ И ЧАСТЬ ВТОРУЮ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

И В ОТДЕЛЬНЫЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ АКТЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

В СВЯЗИ С ОСУЩЕСТВЛЕНИЕМ МЕР ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ

НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ">

Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ) вступает в силу с 01.01.2007, за исключением положений, для которых установлены иные сроки действия. Всего Закон внес более 150 изменений и поправок, которые направлены на совершенствование налогового контроля, упорядочение налоговых проверок и документооборота в налоговой сфере.

Большинство поправок, внесенных НК РФ, уточняющего характера. В частности, слова "дни", "налоговая отчетность", "налоговые правонарушения" заменены соответственно на словосочетания "календарные дни", "налоговая декларация", "нарушения законодательства о налогах и сборах".

Права и обязанности налогоплательщиков

В ст. 6.1 "Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах" НК РФ внесены такие поправки: исчисление срока по налогам и сборам начинается со дня, следующего после календарной даты или события, которыми определено его начало. При этом, как и в старой редакции этой статьи, срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующий месяц и число последнего года срока, а срок, исчисляемый кварталами, - в последний день последнего месяца срока. Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующий месяц и число последнего месяца срока.

Обратите внимание: если срок, определяемый днями, исчисляется в рабочих днях, то рабочим днем считается день, который в соответствии с законодательством РФ не признается выходным и (или) нерабочим праздничным днем. (В старой редакции ст. 6.1 НК РФ было определение рабочей недели, состоящей из пяти дней. В ее новой редакции его нет.)

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 23 "Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)" НК РФ сведения об открытии или закрытии счетов (лицевых счетов) нужно представить в налоговую инспекцию в течение 7 дней со дня их открытия (закрытия) (в старой редакции данной статьи - 10 дней).

Подпункт 3 п. 2 ст. 23 НК РФ дополнен положением о том, что обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, организации нужно сообщать в налоговую инспекцию в течение одного месяца по месту своего нахождения.

В ст. 24 "Налоговый агент" НК РФ добавлена следующая норма: организация обязана в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов, то есть общий принцип хранения всех документов, необходимых при налоговой проверке, остался в силе.

Права и обязанности налоговых и финансовых органов

Из п. ст. 31 "Права налоговых органов" НК РФ исключено право налоговых органов контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам, а также создавать налоговые посты.

Статья 32 "Обязанности налоговых органов" НК РФ значительно расширилась. Теперь налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства по налогам и сборам, сообщать налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам при их постановке на учет в налоговых органах сведения о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства, доводить до них изменения реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения платежных поручений на перечисление налогов и сборов. Налоговые органы не только обязаны соблюдать налоговую тайну, но и обеспечивать ее сохранность.

В указанной статье определен конкретный срок - 5 дней, в течение которого налоговые органы обязаны представить запрашиваемую налогоплательщиком справку о состоянии расчетов по налогам и сборам на основании данных налогового органа. Также они должны осуществлять по его заявлению совместную сверку сумм, уплаченных по данным платежам, и по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента выдавать копии решений, принятых ими в отношении данных физических и юридических лиц.

Уточнен порядок направления материалов налоговых проверок в органы внутренних дел. Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик полностью не погасил указанную в данном требовании недоимку, размеры которой позволяют предполагать нарушение законодательства о налогах и сборах, содержащее признаки преступления, в течение 10 дней со дня выявления указанных обстоятельств налоговые органы обязаны направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Статья 34.2 "Полномочия финансовых органов в области налогов и сборов" НК РФ дополнена п. 3: Минфин, а также финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований дают письменные разъяснения в пределах своей компетенции в течение двух месяцев со дня поступления соответствующего запроса. По решению руководителя (заместителя руководителя) соответствующего финансового органа указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. (Старая редакция этой статьи таких его полномочий не содержала.)

Обязанности по уплате налога

Значительно расширена ст. 45 "Исполнение обязанности по уплате налога или сбора" НК РФ.

1. Определен порядок взыскания налога в судебном порядке.

2. Разъяснено, когда обязанность по уплате налога считается исполненной:

- после предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств при наличии на лицевом счете их достаточного остатка на день платежа;

- с момента отражения на лицевом счете организации операции по перечислению соответствующих денежных средств;

- со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пеней, штрафов;

- со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена на него.

3. Разъяснено, когда обязанность по уплате налога не считается исполненной:

- в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику неисполненного платежного поручения;

- в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя;

- если на день предъявления в банк налогоплательщиком поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога он имеет иные неисполненные требования, которые были предъявлены ранее и в соответствии с гражданским законодательством РФ исполняются в первоочередном порядке, и если на этом лицевом счете недостаточно денежных средств для удовлетворения всех требований.

4. Разъяснен порядок действий налогоплательщика в случае обнаружения им ошибки при перечислении налога. Он вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением всех необходимых документов, подтверждающих уплату им указанного налога, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность, налоговый период или статус налогоплательщика.

По предложению налогоплательщика или налогового органа может быть проведена совместная сверка уплаченных налогов, результаты которых оформляются актом и подписываются обеими сторонами. В данном случае налоговый орган вправе требовать от банка копию поручения налогоплательщика на бумажном носителе, а банк обязан представить в налоговый орган указанный документ в течение 5 дней со дня получения требования налогового органа. На основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки расчетов налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога на соответствующий счет Федерального казначейства, при этом он осуществляет перерасчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджет до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

Взыскание и порядок начисления налога

В ст. 46 "Взыскание налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках" НК РФ с 60 дней (в старой редакции статьи) до двух месяцев изменен срок принятия решения о взыскании налога по истечении срока, установленного в требовании об его уплате. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в течение 6 дней после его принятия (ранее этот срок составлял 45 дней).

Статья 52 "Порядок исчисления налога" НК РФ дополнена следующей нормой: если уведомление об уплате налога налогоплательщику вручить невозможно, то оно направляется по почте заказным письмом.

В новой редакции ст. 58 "Порядок уплаты налогов и сборов" НК РФ предусмотрена уплата предварительных платежей - авансов по налогам в течение налогового периода. Порядок их уплаты такой же, как и для налога, - в течение одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период для уплаты налога не указан в налоговом уведомлении. (В предыдущей редакции этой статьи сроки не определялись.)

Статья 60 "Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов" НК РФ дополнена п. 3.1: при невозможности исполнения поручения налогоплательщика или поручения налогового органа в срок, установленный законодательством, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении ЦБ РФ, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика в налоговый орган по месту нахождения банка и налогоплательщику, а о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогового органа - в налоговый орган, который направил это поручение, и в налоговый орган по месту нахождения банка (его обособленных подразделений).

Введен новый п. 7, согласно которому при исполнении банками поручений по возврату налогоплательщикам, налоговым агентам и плательщикам сборов сумм излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов плата за обслуживание по указанным операциям не взимается.

В ст. 64 "Порядок и условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора" НК РФ изменился срок предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога или сбора. Теперь они предоставляются на срок до года (прежний срок - от одного до шести месяцев), а по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет, - на срок более одного года, но не превышающий трех лет. Отсрочка на три года предоставляется только по решению Правительства РФ.

С 10 до 5 дней сокращен срок представления копии заявления о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога с указанием оснований и приложением необходимых документов в налоговый орган.

В новой редакции ст. 69 "Требование об уплате налога и сбора" НК РФ установлено, что требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней со дня получения требования (в предыдущей редакции статьи срок не был определен).

Изменен порядок вручения налогоплательщику требования: ранее при уклонении от его получения составлялся соответствующий акт, теперь оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении 6 дней после отправления письма.

В ст. 70 "Сроки направления требования об уплате налога и сбора" НК РФ установлен срок направления налогоплательщику требования об уплате налога - не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки. Требование составляется по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Пеня

В новой редакции ст. 75 "Пеня" НК РФ дополнена п. 8: пени не начисляются на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Приостановление банковских операций

В ст. 76 "Приостановление операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей" НК РФ внесены такие изменения: решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам может быть принято не ранее решения о взыскании налога. В ее предыдущей редакции решение о приостановлении банковских операций принималось одновременно с решением о взыскании налога. Налоговый орган вправе приостанавливать операции, в случае если налогоплательщик в течение 10 дней после установленного срока не представит соответствующую декларацию.

Если общая сумма на счете налогоплательщика превышает сумму, указанную в требовании налогового органа, он вправе подать в налоговую инспекцию заявление об отмене приостановления операций по своим счетам.

Обратите внимание: если к указанному заявлению не приложены документы, подтверждающие наличие денежных средств на счетах, указанных в заявлении, то налоговый орган не примет решения об отмене приостановления операций по счетам в течение дня, следующего за днем получения такого заявления, так как будет проверять информацию о наличии денежных средств на счетах налогоплательщика.

Возврат налога

Статья 78 "Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа" НК РФ изложена в новой редакции, которая предполагает проведение совместных сверок расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам при обнаружении фактов переплаты. Форма акта сверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Изменены сроки по зачету и возврату излишне уплаченных сумм по налогам и сборам:

- в течение 10 дней со дня обнаружения факта переплаты налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом факте излишней уплаты суммы налога (ранее на это отводился один месяц);

- в течение 10 дней со дня получения от налогоплательщика заявления о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей, погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам или со дня подписания акта совместной сверки, если она проводилась, налоговый орган принимает решение о зачете суммы излишне уплаченного налога;

- сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату в течение одного месяца (ранее в течение двух недель) со дня получения налоговым органом заявления налогоплательщика;

- в течение 5 дней со дня принятия решения налоговый орган в письменной форме обязан сообщить о нем налогоплательщику.

Налоговая декларация

Согласно внесенным в ст. 81 НК РФ изменениям определено понятие расчета авансового платежа и сбора.

Расчет авансового платежа - письменное заявление налогоплательщика о базе исчисления, используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа.

Расчет сбора - письменное заявление плательщика сбора об объектах обложения, облагаемой базе, используемых льготах, исчисленной сумме сбора и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты сбора, если иное не предусмотрено НК РФ. Расчеты представляются налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном частью второй НК РФ.

В силу новой редакции ст. 81 НК РФ налогоплательщик не представляет в налоговые органы те налоговые декларации (расчеты) по установленным налогам, по которым он освобожден от обязанности их уплаты в связи с применением специальных налоговых режимов. При отсутствии финансово-хозяйственной деятельности, а также в иных случаях, предусмотренных НК РФ, налогоплательщик представляет налоговую декларацию по упрощенной форме, утверждаемой Минфином России.

Согласно внесенным изменениям налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых на 1 января текущего календарного года превышает 100 человек, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ. (Прежняя редакция этой статьи не содержала подобной нормы.)

Иногда налоговая декларация представляется представителем налогоплательщика, причем в ней ставится его подпись, которая подтверждает полноту и достоверность указанных в декларации сведений. Относительно этой ситуации новая редакция ст. 81 НК РФ разъясняет, что если достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете), подтверждает уполномоченный представитель налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговой декларации (расчете) указывается основание представительства (наименование документа, подтверждающего наличие полномочий на подписание налоговой декларации (расчета)). При этом к налоговой декларации (расчету) прилагается копия документа, подтверждающего полномочия представителя на подписание налоговой декларации (расчета).

Последнее существенное изменение, внесенное в НК РФ в рамках этой статьи, касается формы налоговых деклараций (расчетов) и порядка их заполнения. Дело в том, что разработка и утверждение форм налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения по-прежнему являются функциями Минфина. Однако теперь он не вправе включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не могут требовать от налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением:

- вида документа: первичный (корректирующий);

- наименования налогового органа;

- места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица;

- полного наименования организации (ее обособленного подразделения);

- номера телефона налогоплательщика.

Внесение изменений в налоговую декларацию

В новой редакции ст. 81 НК РФ порядок внесения изменений в налоговую декларацию (расчет) изложен более подробно. Так, ею регламентировано, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, которые не ведут к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести в нее необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом уточненная налоговая декларация, представленная по истечении установленного срока ее подачи, не считается представленной с нарушением срока.

Расширен перечень случаев, при наступлении которых налогоплательщик освобождается от ответственности за несвоевременно представленную декларацию. В частности, если уточненная налоговая декларация была представлена в налоговый орган по истечении сроков ее подачи и уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, в случае если уточненная налоговая декларация была представлена после выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Камеральная налоговая проверка

В порядок проведения камеральной налоговой проверки Закон N 137-ФЗ внес следующие изменения и дополнения:

1. Установлен срок внесения исправлений в налоговые декларации (расчеты) и представления пояснений в налоговые органы - он составляет 5 дней. Таким образом, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля об этом сообщается налогоплательщику с требованием предоставить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ).

2. Уточнены права и обязанности сторон. Так, налогоплательщик, представивший в налоговый орган пояснения относительно выявленных в ходе камеральной налоговой проверки ошибок, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет) (п. 4 ст. 88 НК РФ). В свою очередь, лицо, проводившее проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. И если после их рассмотрения либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, составляется акт проверки (п. 5 ст. 88 НК РФ). Кроме этого, новой редакцией статьи установлено, что если налогоплательщик пользуется налоговыми льготами, при проведении проверок налоговые органы вправе также истребовать документы, подтверждающие право на эти льготы.

Выездная налоговая проверка

Изменения в ст. 89 НК РФ, регулирующей порядок проведения камеральной налоговой проверки:

1. Выездная налоговая проверка теперь может проводиться по месту нахождения налогового органа при условии, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставления помещения для проведения проверки.

2. Согласно новой редакции п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех, а в исключительных случаях до шести месяцев. Основания и порядок продления срока выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Обратите внимание: в соответствии с новыми нормами срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня принятия решения о ее назначении и до составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ).

3. Установлены случаи, когда руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить выездную налоговую проверку:

- истребование документов (информации);

- получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ;

- проведение экспертиз;

- перевод на русский язык документов на иностранном языке.

4. Определен порядок приостановления проведения налоговой проверки. Так, ее приостановление допускается не более одного раза по каждому лицу, от которого потребовали документы. Приостановление и возобновление проверки должны быть оформлены решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, который ее проводит. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать 6 месяцев. В случае если она была приостановлена на основании информации, представленной иностранными государственными органами в рамках международных договоров РФ, и в течение 6 месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от указанных органов, срок приостановления проверки может быть увеличен на три месяца.

Обратите внимание: на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Кроме этого, хотелось бы обратить внимание читателей на изменения, внесенные в ст. 89 НК РФ в отношении применения налоговых санкций в случае выявления нарушений налогоплательщика при проведении повторной налоговой проверки. Так, согласно новой редакции п. 10 ст. 89 НК РФ, если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции. Исключение составляют случаи, когда отсутствие факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

Истребование документов

при проведении налоговой проверки

Согласно новой редакции ст. 93 НК РФ требуемые документы представляются налоговому органу в виде заверенных проверяемым лицом копий. Причем копии заверяются подписью руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью организации. Требовать нотариального удостоверения копий документов налоговые органы имеют право, если это предусмотрено законодательством РФ.

Обратите внимание: с 5 до 10 дней увеличен срок представления требуемых в ходе проверки документов. Он начинает исчисляться со дня вручения налогоплательщику соответствующего требования.

Статья 93 "Истребование документов" НК РФ дополнена ст. 93.1 "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках" НК РФ. Согласно данной статье расширены полномочия налоговых органов, осуществляющих налоговую проверку. Им предоставлено право требовать необходимые документы (информацию) не только от контрагента или иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), но и в случае возникновения обоснованной необходимости получения информации относительно конкретной сделки (вне рамок проведения налоговых проверок) ее представления от участников этой сделки или лиц, располагающих информацией о ней.

Документы (информация) о деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) могут быть также потребованы при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля. В ст. 93.1 НК РФ указан порядок истребования документов (информации) налоговыми органами в ходе осуществления налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля. Например, в этих целях они должны направить письменное поручение в налоговый орган по месту учета лица, от которого нужно потребовать документы (информацию). В нем необходимо указать, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки - сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.

Выемка документов

Более корректным стал абз. 1 п. 8 ст. 94 "Выемка документов и предметов" НК РФ. Слова "для проведения контрольных мероприятий" законодатель заменил словосочетанием "проведение мероприятий налогового контроля".

Пункт 9 данной статьи дополнен новым абзацем, в котором указывается, как должны оформляться изъятые документы. Согласно его положениям изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора).

Оформление результатов налоговой проверки

В новой редакции ст. 100 НК РФ называется "Оформление результатов налоговой проверки". В ней конкретизированы сроки составления налоговыми органами актов налоговых проверок. Так, по результатам выездной налоговой проверки акт составляется в течение двух недель, а не позднее, как было установлено ранее. Определен период составления должностными лицами налогового органа акта по проведению камеральной налоговой проверки - в течение 10 дней по ее окончании.

В статье приведен перечень необходимых реквизитов, которые должны быть указаны в акте налоговой проверки, а также требования к его содержанию.

1. Дата акта налоговой проверки. Под ней понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку.

2. Полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения.

3. Фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют.

4. Дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки).

5. Дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки).

6. Перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки.

7. Период, за который проведена проверка.

8. Наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка.

9. Даты начала и окончания налоговой проверки.

10. Адрес места нахождения организации или места жительства физического лица.

11. Сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки.

12. Документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об их отсутствии.

13. Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Изменился перечень лиц, которым должен вручаться акт. Теперь он должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, а не руководителю организации, как было ранее.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе представить в налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям в течение 15 дней со дня его получения, а не в двухнедельный срок, установленный ранее.

Кроме этого, законодатель ввел ст. 100.1 "Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях" НК РФ. В ней указаны ссылки на статьи, которые определяют порядок рассмотрения дел о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки и иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях.

Вынесение решения по результатам налоговой проверки

Согласно внесенным ст. 101 НК РФ изменениям она называется "Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки". В статье установлен срок, в течение которого акт налоговой проверки и другие ее материалы, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. В частности, указано, что рассмотрение и принятие решения по ним должно быть осуществлено в течение 10 дней со дня истечения срока подачи письменного возражения проверяемого лица. Этот срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Определен порядок рассмотрения материалов налоговой проверки по существу. Так, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

а) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

б) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении материалов налоговой проверки. В случае их неявки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен выяснить, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принять решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц или об отложении рассмотрения;

в) проверить полномочия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

г) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

д) принять решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки могут быть озвучены акт налоговой проверки и иные материалы мероприятий налогового контроля, письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Статьей определено, что, рассматривая материалы налоговой проверки, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; являются ли выявленные нарушения составом налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также выявить обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения или смягчающие либо отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Кроме этого, руководителю (заместителю руководителя) налогового органа дано право в случае получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых вынести решение о проведении в срок, не превышающий одного месяца, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Установлен срок, когда принятые решения вступают в силу. Например, решения о привлечении либо отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня их вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или частично.

Значительное место в статье занимают положения, которые касаются прав руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в принятии мер, направленных на обеспечение возможности исполнения принятого решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в нем. В этих целях руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение, вступающее в силу со дня его принятия и действующее до исполнения решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или отказе в привлечении к данной ответственности либо до отмены принятого решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение о применении следующих обеспечительных мер:

- запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;

- приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа также имеет право отменить обеспечительные меры и до указанного выше срока или по просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер. Налоговый орган может заменить обеспечительные меры на:

- банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;

- залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ;

- поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном ст. 74 НК РФ.

Дано разъяснение о том, что относится к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, нарушение которых может стать основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за данное правонарушение:

- обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения;

- иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В новой редакции ст. 101 дополнена ст. ст. 101.2, 101.3 и 101.4 НК РФ.

Порядок обжалования решения налогового органа

Статья 101.2 "Порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" НК РФ установила порядок и сроки для обжалования решения налогового органа.

Положениями статьи определено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу:

- не отменит решения нижестоящего налогового органа - указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом;

- изменит решение нижестоящего налогового органа - это решение с учетом внесенных изменений вступает в силу со дня принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.

Кроме этого, указано, что вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения можно обжаловать в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Исполнение решения налогового органа

Статья 101.3 "Исполнение решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" НК РФ определила сроки, когда решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и на кого возлагается исполнение соответствующего решения подлежит исполнению.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу и возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. В случае рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в апелляционном порядке вступившее в силу соответствующее решение направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления в силу соответствующего решения.

Налоговое правонарушение

Статья 101.4 "Производство по делу о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях" НК РФ содержит основные положения ранее действовавшей ст. 101.1 НК РФ, за исключением внесенных в нее изменений. Они коснулись сроков представления письменного возражения лица, совершившего налоговое правонарушение, по фактам, изложенным в акте. Теперь лицо, совершившее налоговое правонарушение, вправе подать письменное возражение по фактам, изложенным в акте, на протяжении 10 дней вместо установленных ранее двух недель.

Изменились сроки рассмотрения акта, а также документов и материалов, представленных лицом, совершившим налоговое правонарушение, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. На это ему отведено 10 дней (ранее - 14).

Дополнением является и то, что в ходе рассмотрения акта и других материалов мероприятий налогового контроля налоговым органом может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

Установлены требования, несоблюдение которых должностными лицами налоговых органов может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К ним относится обеспечение возможности лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения, иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.

Внесены изменения в п. п. 1, 3, 4 ст. 103 "Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля" НК РФ. В частности, слова "налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту или" заменены словами "проверяемым лицам".

Исковое заявление

Претерпел изменения абз. 1 п. 1 ст. 104 "Исковое заявление о взыскании налоговой санкции" НК РФ. Согласно внесенным уточнениям налоговый орган обращается с исковым заявлением в суд после принятия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, или в иных случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается (ранее положения этого абзаца касались налогоплательщика (иного лица)).

Абзац 2 ст. 104 НК РФ звучит следующим образом: до обращения в суд налоговый орган обязан предложить добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции не "налогоплательщику (иному лицу)", а "лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В абз. 3, так же как и в абз. 2, заменены слова "налогоплательщик (иное лицо) отказался" на словосочетание "лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказалось".

Пункт 3 ст. 105 "Рассмотрение дел и исполнение решений о взыскании налоговых санкций" НК РФ дополнен новым абзацем, в соответствии с которым исполнение вступивших в законную силу решений судов о взыскании налоговых санкций с организаций, для которых открыты лицевые счета, производится в порядке, установленном бюджетным законодательством РФ.

Обстоятельства, исключающие вину лица

в совершении налогового правонарушения

Расширенное толкование дано пп. 3 п. 1 ст. 111 "Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения" НК РФ. В новой редакции этого подпункта обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти.

Кроме этого, в п. 1 статьи введен пп. 4, согласно которому закрытый перечень обстоятельств, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могли быть признаны исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, стал открытым, так как предоставляет возможность рассмотрения и иных обстоятельств.

В ст. 112 "Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения" НК РФ к обстоятельствам, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения, добавлено тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к указанной ответственности.

Сроки давности привлечения к ответственности

за совершение налогового правонарушения

Пункт 1 ст. 113 "Давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения" НК РФ дополнен пп. 1.1, установившим, что течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему РФ.

Срок давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Уклонение от постановки на учет

В ст. 117 "Уклонение от постановки на учет в налоговом органе" НК РФ конкретизированы сроки взыскания штрафов. Так, ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней (в ранее действовавшей редакции этой статьи - трех месяцев) влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней (ранее - 90 дней).

Порядок обжалования актов налоговых органов

В соответствии с внесенными в ст. 138 "Порядок обжалования" НК РФ изменениями определено, что в зависимости от того, в каком органе (суде или вышестоящем налоговом органе) налогоплательщики обжалуют акты налоговых органов. Исполнение данных актов и совершение обжалуемых действий приостанавливается судом либо вышестоящим налоговым органом.

В новой редакции ст. 139 "Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу" НК РФ определены порядок и срок подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение налогового органа о привлечении к ответственности или об отказе от привлечения к указанной ответственности. Жалоба подается до вступления в силу обжалуемого решения. Кроме этого, она подается в вышестоящий налоговый орган и в случае вступления в законную силу решения налогового органа в течение одного года со дня принятия обжалуемого решения.

В ст. 140 "Рассмотрение жалобы вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом" НК РФ включено положение о том, что вышестоящий налоговый орган помимо принятия решения по жалобе на акт налогового органа вправе принять решение и по апелляционной жалобе на решение налогового органа. Пункт 3 этой статьи дополнен тем, что установленный срок принятия решения по жалобе (1 месяц со дня ее получения) может быть продлен не более чем на 15 дней в связи с получением необходимых документов.

Налоговый период по НДС

Важное изменение внесено в определение налогового периода по НДС, а именно: начиная с 01.01.2008 он устанавливается как квартал (ст. 163 НК РФ). Исходя из данного положения с указанной даты изменится и условие п. 9 ст. 167 НК РФ, согласно которому при реализации товаров, вывезенных бюджетными учреждениями в таможенном режиме экспорта, а также работ и услуг, связанных с производством и реализацией данных товаров, для которых в соответствии со ст. 164 НК РФ установлена налоговая ставка 0%, моментом определения налоговой базы будет считаться последний день квартала. Кроме этого, до 01.01.2008 сохраняется установленный п. 6 ст. 174 НК РФ срок уплаты НДС в бюджет налогоплательщиками с ежемесячными суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 2 млн руб., за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Порядок возмещения НДС

В новой редакции изложена ст. 176 "Порядок возмещения налога" НК РФ, согласно которой определен новый порядок возмещения НДС. Так, обоснованность возмещения налога проверяется в ходе камеральной проверки, по окончании которой и при отсутствии нарушений налогового законодательства налоговым органом в течение 7 дней принимается решение о возмещении НДС. В случае выявления нарушений налоговый орган составляет акт налоговой проверки и принимает решение о привлечении налогоплательщика к ответственности одновременно с решением о возмещении суммы налога, подлежащей возмещению, или об отказе в ее возмещении.

Возврат суммы НДС, подлежащей возмещению, производится на счет налогоплательщика через территориальные органы Федерального казначейства на основании переданного им налоговым органом поручения в течение 5 дней со дня его получения.

При нарушении сроков возврата налогоплательщику сумм НДС, подлежащих возмещению, начиная с 12-го дня после окончания камеральной налоговой проверки начисляются проценты исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на момент нарушения срока возмещения НДС.

Налог на доходы физических лиц

В ст. 207 "Налогоплательщики" НК РФ помимо определения плательщиков НДФЛ добавлено определение налоговых резидентов, к которым относятся физические лица, находящиеся на территории РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд календарных месяцев. При этом в период нахождения в РФ включаются периоды краткосрочного выезда за пределы РФ на обучение или лечение. Однако он не может составлять более шести месяцев. Кроме этого, к налоговым резидентам отнесены военнослужащие, проходящие военную службу за границей, и сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные за пределы РФ, независимо от времени их нахождения на территории РФ. Согласно данному изменению в отношении доходов вышеуказанных лиц независимо от времени их нахождения за пределами РФ применяется налоговая ставка 13%.

Основания и порядок возврата или зачета

государственной пошлины

Новой редакцией абз. 8 п. 3 ст. 333.40 "Основания и порядок возврата или зачета государственной пошлины" НК РФ установлено, что излишне уплаченная госпошлина подлежит возмещению в течение месяца со дня подачи заявления о возврате. В связи с тем что госпошлина относится к федеральным налогам и сборам, вся сумма переплаты возмещается из федерального бюджета.

Сроки вступления внесенных в НК РФ поправок

Изменения, внесенные в НК РФ, вступают в силу с 01.01.2007, за исключением следующих положений:

- абз. 2 п. 1 ст. 78 НК РФ в части зачета излишне уплаченных сумм налогов и сборов, а также пеней - с 01.01.2008;

- абз. 2 п. 1 ст. 79 НК РФ в части возврата налогоплательщику излишне взысканных сумм налогов или сборов, а также пеням или штрафам - с 01.01.2008;

- с 01.01.2010 - положение п. 5 ст. 93 НК РФ, согласно которому налоговые органы будут не вправе требовать документы, которые ранее им предъявлялись при проведении камеральных или выездных проверок. В то же время указанный запрет не распространяется на случаи представления документов в налоговый орган и последующей их утраты ввиду непреодолимой силы, а также при представлении документов в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных затем налогоплательщику;

- в соответствии с абз. 2 п. 3 ст. 80 НК РФ начиная с 01.01.2007 налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых составляет свыше 250 человек, обязаны представлять декларации в налоговые органы в электронном виде. С 01.01.2008 их представление будет возложено на налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых превышает 100 человек;

- возврат излишне уплаченных (взысканных) налогоплательщиками до 01.01.2007 сумм налогов и сборов, штрафов и пеней производится налоговыми органами в порядке, действующем до вступления в силу Закона N 137-ФЗ;

- возврат излишне уплаченных сумм налогов и сборов, пеней и штрафов за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ, производится с момента вступления в силу Закона N 137-ФЗ и до 01.01.2008. Начиная с этой даты возврат (зачет) излишне уплаченных сумм налогов и сборов, пеней и штрафов будет осуществляться в счет будущих поступлений налогов и сборов, пеней и штрафов;

- установленный п. 5 ст. 101.2 НК РФ порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе от привлечения к ответственности в судебном порядке только после обжалования решения в вышестоящем налоговом органе будет действовать с 01.01.2009. Соответственно, до данного срока решение можно обжаловать или в вышестоящем налоговом органе, или в суде;

- порядок возмещения НДС по представленным налоговым декларациям, определенный ст. 176 НК РФ, - после 31.12.2006.

В заключение необходимо отметить, что применение налоговых санкций по нарушениям законодательства о налогах и сборах, по которым решение вынесено до вступления в силу Закона N 137-ФЗ, осуществляется в порядке, действующим до вступления в силу данного Закона.

Подписано в печать

21.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——