"Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", 2006, N 4

ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ РЕФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО

УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В РОССИИ

Проблема перехода отечественной системы учета на международные стандарты уже несколько лет находится в стадии решения, но логического конца, резюмирующего все проходящие процессы, пока так и не видно. В данном материале автором анализируются основные проблемы, вызванные российской спецификой ведения бизнеса, которые в той или иной степени мешают быстрому переходу на новые стандарты учета, а также строится прогноз по дальнейшему развитию ситуации.

Несмотря на то что планы Правительства России по переводу отечественной системы бухгалтерского учета на международные стандарты окончательно не утверждены, многие российские компании уже достаточно давно составляют финансовую отчетность в соответствии с МСФО или US GAAP, а иногда и по стандартам некоторых европейских стран. На практике подготовка первой финансовой отчетности по МСФО за 2006 г. означает, что компаниям придется переделать отчетность и за 2005 г., поскольку МСФО предусматривают раскрытие сравнительных данных за предыдущий год для всех численных показателей финансовой отчетности. Это предполагает представление баланса, отчетов о прибылях и убытках, о движении капитала и о движении денежных средств, а также описание учетной политики и раскрытие прочей информации за 2005-й и 2006 гг.

Все же принятие большинством российских компаний стандартов бухгалтерского учета, прежде всего МСФО, проходит достаточно трудно и с многочисленными препятствиями.

Прежде всего, огромной проблемой для большинства российских пользователей зарубежных стандартов финансовой отчетности (МСФО) являются сложности перевода самих стандартов на русский язык. Тяжело идет процесс самого перевода, а параллельно с этим возникает множество дискуссий и разногласий относительно корректности формулировок и положений для нашей действительности.

Тексты первоисточников стандартов большинству специалистов, владеющих иностранным языком, к сожалению, недоступны. Вся более или менее доступная информация часто поступает несвоевременно, с большим опозданием. Тексты переводов на русский язык пользователи получают без соответствующего английского подстрочника. Кроме того, немалую проблему представляет дороговизна таких изданий, которые с учетом динамично развивающейся ситуации устаревают буквально на глазах.

Эти же недостатки присущи и интернет-изданиям, которые должны были бы быть наиболее мобильными. Интернет решает многие проблемы удаленного доступа, но в глубинке он по-прежнему остается мало доступным.

Помимо того, очень мало предприятий, которые эту отчетность по МСФО видели вживую и пользовались ею.

Нужны ли, а главное, возможны ли МСФО вообще?

Как известно, кривая Лафера показывает, что если налоги слишком высоки, то это лишает налогоплательщика стимула к производственной деятельности. Но означает ли это, что в этом случае налогоплательщик просто прекращает ее?

Если бы это было так, то у нас не было бы необходимости налоговых проверок, существования органов налогового надзора, других аналогичных структур, она просто отпала бы сама собой. Но происходит совсем не это. Происходит то, что многие налогоплательщики перестают уплачивать налоги либо в полном объеме, либо частично. Такие налогоплательщики и в бухгалтерском учете в итоге не могут отразить истинного положения дел. А если они не смогут объективно отражать то, что происходит на предприятии, то, соответственно, такая отчетность теряет смысл и для большинства других пользователей, и для государства, и для собственников, и для широкой общественности. Таким образом, мы получаем, что соблюдение бухгалтерских стандартов напрямую связано с увеличением налоговой нагрузки. Рассчитывать на соблюдение бухгалтерских стандартов можно при условии, когда налоговая нагрузка не переходит в налоговое бремя. Чем ближе величина налоговой нагрузки к величине налогового бремени, тем меньше вероятности того, что бухгалтерские стандарты будут соблюдаться.

Для того чтобы как-то пересилить влияние налогового фактора, необходимо найти иные причины, которые оказались бы аналогичными по силе влияния. Одним из таких факторов мог бы стать менеджмент, руководство самого предприятия. Оно может быть единственным лицом, заинтересованным в той информации, которую оно получает. Бухгалтерская отчетность в этом смысле является как бы лицом работы менеджмента, тем, что менеджмент может предъявить, подтвердив эффективность и качество своей работы. Но этого не происходит из-за того, что многие стандарты позволяют трактовать их различным способом. Как правило, в коммерческих структурах реальную структуру прибыли можно узнать только лишь по данным управленческого учета.

У нас сложилась парадоксальная ситуация, когда бухгалтерский учет и бухгалтерская отчетность - это разные вещи, причем это привело к тому, что даже Конституционный Суд РФ был вынужден как-то решать эту проблему, и у нас появилось определение официального бухгалтерского учета, что означает, что если есть официальный бухгалтерский учет, то есть и неофициальный.

Чем больший круг людей будет заинтересован в правильности показаний бухгалтерской отчетности, а такая заинтересованность есть и у государства, и у собственников, и у налоговых органов, тем легче и проще будут двигаться наши стандарты.

В России система бухгалтерского учета находится в стадии реформирования, безотносительно к тому, говорим ли мы о том, в какой степени мы будем применять международные стандарты финансовой отчетности - либо это будет полное применение, либо реформирование национального законодательства о бухгалтерском учете с учетом положений международных стандартов. В любом случае мы должны оценивать последствия изменения законодательства по бухгалтерскому учету с точки зрения того, как это повлияет на налоговое законодательство.

Традиционно выделяются две основные системы взаимодействия между бухгалтерским и налоговым учетом: когда правила бухгалтерского и налогового учета очень тесно переплетаются и когда системы бухгалтерского и налогового учета достаточно сильно разведены. Система взаимодействия бухгалтерского и налогового учета тесно связана с системой права, корпоративной правовой экономикой, и, как правило, в тех странах, где применяется прецедентное право (это прежде всего США и Великобритания), бухгалтерский и налоговый учет максимально разведены, а в тех странах, где есть кодифицированное право, налоговое и бухгалтерское законодательство пересекаются в большей степени. Россия относится к числу стран, где бухгалтерский и налоговый учет достаточно тесно взаимосвязан.

Обеспечение соблюдения законодательства о бухгалтерском учете может достигаться двумя направлениями: принуждением и стимулированием. Разделение бухгалтерского и налогового учета можно отнести к направлениям, связанным со стимулированием обеспечения законодательства о бухгалтерском учете.

Необходимость изменения налогового законодательства связана с двумя причинами: динамикой бухгалтерского законодательства и наличием проблем в самом налоговом законодательстве, которые должны быть учтены в процессе его изменения.

Налоговое законодательство по-прежнему недостаточно связано с экономикой, существуют проблемы соотношения правового и экономического содержания. Помимо этого, налоговое законодательство не может решить проблемы трансфертного ценообразования, выявления зависимых компаний, использования офшоров, нет понятия деловой цели, понятия добросовестности налогоплательщиков.

Государство тоже стоит перед проблемой выявления соотношения добросовестности налогоплательщиков и налоговой оптимизации.

Существуют две большие проблемы, связанные между собой: это качество самого налогового законодательства и качество судебных решений. Судебная система призвана выявить те недостатки, которые существуют в налоговом законодательстве. В этой связи необходимо обратить внимание на изменения, которые будут возможны при переходе на МСФО и которые возможны в отчетности, и на то, как эти изменения должны повлиять на налоговое законодательство: это принятие новых Законов "О консолидированной отчетности", "О саморегулируемых организациях", внесение необходимых дополнений и изменений в Законы "О бухгалтерском учете", "Об аудиторской деятельности" и другие законы и нормативные акты для устранения возможных противоречий и несоответствий в законодательстве.

Консолидированная отчетность

Одно из изменений, которое должно учитывать налоговое законодательство при переходе на МСФО, связано с формированием консолидированной отчетности. Если компании будут представлять консолидированную отчетность, учитывая цели налогообложения, то они столкнутся с большими проблемами.

Давно обсуждается проблема введения понятия консолидированного налогоплательщика. В первом проекте Налогового кодекса этот вопрос вызвал много дискуссий, которые не утихают и по сей день.

Сейчас все страны можно разделить на три группы по отношению к понятию консолидированного налогоплательщика. В некоторых из них наличие взаимосвязи между компаниями (понятие холдинга) вообще игнорируется в налоговом законодательстве. Фактически все операции они учитывают как операции, не связанные между компаниями. Второй вид учета связан с внутригрупповыми операциями, когда налоговое законодательство признает наличие связей между компаниями холдинга и тем не менее в налоговом законодательстве отсутствует понятие консолидированного налогоплательщика. И третий вариант - когда налоговое законодательство содержит в себе понятие консолидированного налогоплательщика, компания рассматривается как единый плательщик налогов, составляет единую отчетность и сама расплачивается за свои дочерние компании.

Очевидно, что Россия принадлежит ко второй группе компаний, потому что, естественно, есть понятие взаимозависимых (аффилированных) лиц, определение рыночной стоимости сделок, так или иначе наличие взаимосвязей между компаниями холдинга учитывается. Естественно, мы очень далеки от формирования консолидированного налогоплательщика. В этом смысле можно сказать, что как сам принцип понятия консолидированного налогоплательщика имеет определенные преимущества, но очевидно, что в том виде, в котором понятие консолидации содержится в МСФО, в налоговом законодательстве мы использовать не можем.

Говоря о плюсах этого понятия, можно учесть то, что это могло бы решить проблемы трансфертного ценообразования, проблемы, связанные с реорганизацией, расширением компаний. В налоговом законодательстве поставлены определенные барьеры, для того чтобы компании не выделяли из себя другие убыточные компании с налоговыми долгами, связанными с реорганизацией компаний. Есть еще важный момент, связанный с проведением сделок на уровне холдинга. Большинство представителей крупных компаний и аудиторских фирм могут подтвердить, что очень во многих операциях можно найти истинную подоплеку хозяйственной операции, только рассматривая ее на уровне холдинга. Соответственно, в этом смысле затрагиваются и проблемы, связанные с деловой целью, с трансфертным ценообразованием.

Существует много препятствий, связанных с невозможностью формализации этого процесса. Организации сразу сталкиваются с критериями консолидации, потому что, опять же, если рассмотреть опыт введения института консолидированного налогоплательщика в развитых странах, то там практически во всех случаях, для того чтобы войти в состав консолидированного налогоплательщика, доля владения акциями должна составлять 100%. Это отличается от критериев консолидации, которые есть в МСФО.

Существует также проблема, связанная с манипулированием структурой холдинга. Очевидно, если в структуре есть убыточные компании и есть прибыльные, всегда можно таким образом холдинг структурировать, чтобы оптимизировать прибыль группы.

Приоритет содержания перед формой

Еще один аспект, связанный с тем, что будет учитываться в налоговом законодательстве вследствие изменения правил по бухгалтерскому учету, - это различная квалификация операций. Очень важно с точки зрения налогового законодательства учитывать приоритет содержания перед формой, но очевидно, что как раз налоговая оптимизация строится на том, что компания одни и те же операции может облечь в различную форму, и в зависимости от этого будут различные налоговые последствия.

С точки зрения налогового законодательства применение правил учета и налоговой отчетности, связанное с использованием профессионального суждения, представляется достаточно проблематичным. Возникают проблемы, связанные с невозможностью установления четких критериев, невозможностью объективного суждения, возможностью различной квалификации. Налоговое законодательство, скорее всего, будет в меньшей степени ориентировано на личное суждение бухгалтера.

Резюме

Процесс перехода на МСФО должен сопровождаться формированием новой модели взаимоотношений государства и субъектов рыночных отношений. Международный опыт убеждает, что саморегулируемые организации оказывают существенную роль, повышая эффективность реформы. При этом должны быть обеспечены правовые условия деятельности СРО, создание которых входит в обязанность государства.

В настоящее время в России сложилась благоприятная ситуация для внедрения МСФО, проводится активная подготовительная работа, решаются вопросы совершенствования законодательства. Заметно активизировалась работа в этой сфере среди исполнительных федеральных органов, в числе которых Министерство экономического развития и торговли, Министерство финансов, Центральный банк.

Усилия аудиторского сообщества направлены на то, чтобы стандарты в своем применении стали именно тем инструментом, который несет информацию, полезную и необходимую для пользователя.

Государственным органам очень важно для дальнейшего осуществления каких-то реальных шагов понять, что не устраивает в сегодняшней системе контроля, что необходимо изменить в этой системе, и на основе анализа существующей системы контроля выявить, определить те направления, которые должны осуществляться для совершенствования данной системы.

Существующая в России система контроля качества бухгалтерской отчетности и соблюдения стандартов не закончена в своем развитии и формировании. Несмотря на все, она более примитивна, чем системы, действующие на развитых финансовых рынках, но тем не менее эта система включает как минимум два важнейших элемента: это независимый аудит и система надзорных органов, каждый их которых контролирует качество финансовой информации в своем секторе. Такие государственные органы, как Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг, контролируют качество финансовой информации участников рынка ценных бумаг, Центральный банк контролирует качество информации в банковском секторе, Росстрахнадзор контролирует качество финансовой информации в страховом секторе и т.д. Эта система существует, действует, и государственным служащим очень трудно понять, что же конкретно необходимо изменить, каким образом представители реального сектора хотят усовершенствовать эту систему.

Система контроля качества бухгалтерской информации - многогранна, она не ограничивается каким-то одним элементом, необходимо отдавать отчет в том, что вести развитие во всех направлениях сложно, и вряд ли это принесет какой-либо быстрый и позитивный результат. Необходимо найти, вероятно, то основное звено, которое сегодня даст результат с точки зрения качества финансовой информации, циркулирующей на российском рынке. Таким основным звеном, по нашему мнению, может являться независимый аудит.

Но вместе с тем необходима работа и в других направлениях. Это формирование деловой структуры, изменение корпоративного законодательства, которое усиливало бы внутренние механизмы контроля.

Поэтому вполне логично ожидать дальнейшего ужесточения санкций в сфере действия административного и уголовного права за нарушения налогового законодательства, с одной стороны, а также проведения определенной просветительской и пропагандистской работы среди специалистов, профессиональных сообществ, с другой.

В целом, подведя итог, можно сказать о следующих тенденциях развития бухгалтерского учета в России:

- ожидается дальнейшее разделение налогового, бухгалтерского и управленческого учета, как и во всем мире;

- произойдет специализация профессионалов-бухгалтеров, развитие профессии;

- предполагается дальнейшая стандартизация специалистов в области бухгалтерского учета;

- будет преобладать подход к реальным показателям экономической деятельности;

- представляется вероятным скорее сближение с МСФО, чем переход к ним, так как стандарты разных стран сильно национализированы, отличаются друг от друга. Скорее всего, в России произойдет разработка собственных национальных стандартов бухгалтерского учета, достаточно иметь лишь общие ориентиры с МСФО, стандартами других стран.

С.В.Зюзина

Независимый эксперт

Подписано в печать

18.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——