"Советник бухгалтера", 2006, N 8

Вопрос: Сотрудник уходит в отпуск с 14 июля по 5 августа, момент признания расходов в виде отпускных возникает в июле и августе. Должны ли формироваться проводки: Дебет 44 Кредит 70 на сумму отпускных, приходящихся на июль, Дебет 97 Кредит 70 - на август? Если предприятие не использует счет 97 в течение одного отчетного периода (III квартал), а сразу списывает в расход, то какие нарушения бухгалтерского учета при этом допущены и какие штрафные санкции могут быть применены?

Ответ: Момент признания расхода организации в виде отпускных должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Бухгалтерский учет

Расходы на оплату отпусков отражают одним из следующих способов:

- на счетах учета затрат, если отпуск приходится на один календарный месяц, а организация не создает резерва предстоящих расходов на оплату среднего заработка;

- на счете 97 в части отпускных за дни, приходящиеся на последующие месяцы, если не создается резерв (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н);

- за счет созданного в организации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (п. 72 Положения N 34н).

Факты хозяйственной деятельности относят к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с ними (ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

Расходы признают в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы их осуществления (п. 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Организация не создает резерва на предстоящую оплату отпусков, а период отпуска работника приходится на разные месяцы. Значит, затраты, приходящиеся на август, нужно списывать на счет 97, который предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В дальнейшем их списывают в течение периода, к которому они относятся.

Если отражать затраты следующего месяца в июле, то есть досрочно, то искажается финансовый результат текущего месяца, поскольку расходы завышены.

Это означает, что отпускные следует учитывать в составе затрат, приходящихся на конкретный месяц, несмотря на то что они выплачиваются до ухода в отпуск. На дату ухода в отпуск в июле не следует сумму отпускных августа отражать на счетах затрат - это является нарушением ведения бухгалтерского учета.

Налоговый учет

Для целей налогообложения при использовании метода начисления расходы на оплату отпускных признают ежемесячно. Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Сумму отпускных учитывают в составе расходов на оплату труда (п. 7 ст. 255, п. п. 1, 4 ст. 272 НК РФ) за конкретный месяц и признают в налоговом учете в части, которая приходится на дни отпуска в этом месяце.

Признание относящегося к августу расхода в налоговом учете июля возможно лишь для организаций, имеющих право на применение кассового метода по налогу на прибыль (ст. 273 НК РФ), и при условии, что резерв на отпуска не создается. Однако это должно быть четко определено в учетной политике для целей налогообложения.

Ответственность

Если расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль досрочно, то искажение приводит к занижению суммы налога на прибыль текущего периода. В связи с этим налоговые органы квалифицируют это как грубое нарушение правил учета доходов и расходов.

Итак, время отпуска приходится на июль - август.

Если резерв на отпуска не создается, отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал, а также если организация находится на кассовом методе, то допущенная ошибка (проводка без отнесения отпускных за июль на счет 97) не влечет нарушений в бухгалтерской отчетности и исчислении объектов налогообложения за квартал, тем самым не приводит к применению санкций.

Если же такая ошибка является систематической, допускается на стыке отчетных (налоговых) периодов, если отчетным периодом по налогу на прибыль является месяц, а также даже в случае правильного отражения в налоговом учете (при неверном отражении в бухгалтерской отчетности), то она влечет санкции по ст. ст. 120, 122 НК РФ и ст. 15.11 КоАП РФ.

Сумма отпускных за август, неверно учтенная для целей исчисления налога на прибыль в июле, влечет нарушение по ст. 122 НК РФ, которой предусмотрены штрафные санкции за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

За представление бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с ошибками предусмотрена ответственность как налоговая, так и административная. По ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения оштрафовать могут за те нарушения, которые одновременно отразились как на налогах, так и в бухгалтерской отчетности. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения квалифицируется даже при отсутствии признаков налогового правонарушения в случае систематического (два раза и более в течение календарного года) несвоевременного или неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств и т.д.

Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и представления бухгалтерской отчетности квалифицируется и как административное правонарушение (ст. 15.11 КоАП РФ), если допущено искажение налогов либо любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

Оформление без применения счета 97 отпусков на стыке отчетных периодов приведет к неверному исчислению налога на прибыль и искажению финансового результата в бухгалтерской отчетности. За несвоевременную уплату налога на прибыль за июль (налог на прибыль занижен) будут доначислены пени (ст. 75 НК РФ).

А при неверном отнесении расходов в конце года (например, отпуск в декабре - январе) нарушения квалифицируются как более серьезные, поскольку происходят на стыке налоговых периодов.

Р.П.Карпова

Консультант-эксперт

Подписано в печать

01.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——