"Советник бухгалтера", 2006, N 8

СПИСАНИЕ НЕРЕАЛИЗОВАННОЙ ПЕЧАТНОЙ ПРОДУКЦИИ

Издавая книги, журналы и прочую литературу, издательство не всегда может полностью реализовать выпущенный тираж. Что делать? Когда и каким образом может быть списан остаток нереализованного тиража? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.

Стоимость изготовленной продукции издательства отражают по счету 43 "Готовая продукция" с ведением аналитического учета по видам издаваемых книг, газет и журналов. Распространяют продукцию, как правило, либо по подписке, либо через специализированные торговые точки.

По истечении некоторого времени выпущенная печатная продукция может морально устаревать. Соответственно, ее необходимо списывать. Конечно, понятие "морально устаревшая" весьма условно, и в большинстве случаев оно касается газет и журналов. Но оно может быть применимо и к списанию книг определенной тематики и другой печатной продукции (открыток, календарей и пр.).

Чтобы списать нереализованную часть тиража, надо иметь информацию о наличии, движении и остатке каждого наименования книг, газет и журналов. Для этого необходимо грамотно организовать аналитический учет номенклатуры выпускаемой печатной продукции. Если она распространяется по посредническим договорам (например, по договору комиссии), то надо обеспечить своевременное представление отчета комиссионера об исполнении получения (ст. 999 ГК РФ). В отчете содержится информация о количестве и цене реализованной продукции.

Бухгалтерский учет

Передачу книжной (журнальной) продукции на реализацию (по договору комиссии) учитывают по счету 45 "Товары отгруженные" (основание - накладные, приемо-сдаточные акты и др.). Соответственно, возврат нереализованной части тиража отражают записью по дебету счета 43 в корреспонденции с кредитом счета 45. Основаниями для отражения возврата являются накладная комиссионера, а также его отчет. В дальнейшем нереализованная книжная продукция может быть списана как морально устаревшая. В этом случае составляют Акт на списание, в нем указывают обоснованные причины, по которым невозможна продажа остатка тиража. Акт утверждает руководитель организации или уполномоченное им лицо.

Если не реализовано значительное количество экземпляров, то целесообразно их утилизировать или сдать как макулатуру организациям, занимающимся заготовлением и переработкой вторсырья, с оформлением всех необходимых документов. Это позволит минимизировать налоговые риски, доказав налоговым органам при документальной проверке, что произошло списание нереализованной книжной продукции, а не ее безвозмездная передача, которая является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В бухгалтерском учете списание морально устаревшей книжной продукции отражают в составе операционных расходов (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Пример 1. Издательство "Свет" отдало на реализацию ООО "Книголюб" по договору комиссии 200 экземпляров журнала. Остальная часть тиража распространена по подписке. Себестоимость одного номера журнала - 25 руб. Тираж - 3000 экз. По истечении одного месяца ООО "Книголюб" представило отчет о реализации журнала, 50 непроданных экземпляров журнала возвращены комитенту.

Учитывая незначительное количество нереализованной части тиража, издательство принимает решение списать их. В бухгалтерском учете это отражается так:

Дебет 43 Кредит 45

1250 руб. (50 экз. x 25 руб.) - отражен возврат нереализованных журналов (основание - отчет комиссионера, накладная);

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы"

Кредит 43

1250 руб. - списаны нереализованные журналы.

Налоговый учет

В бухгалтерском законодательстве срок, в течение которого продукция СМИ и книжная продукция могут быть признаны морально устаревшими, не установлен. Вместе с тем в пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ установлен срок, в течение которого такая продукция должна быть реализована:

- для периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера;

- для книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода в свет;

- для календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся.

К сведению. Под "выходом в свет" следует понимать распространение продукции СМИ после того, как главный редактор дал разрешение на ее выход в свет (в эфир) (ст. 26 Закона РФ от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации"). К СМИ в числе прочих относятся периодические печатные издания: газеты, журналы, альманахи, бюллетени, иные издания, имеющие постоянное название, текущий номер и выходящие в свет не реже одного раза в год (ст. 2 Закона N 2124-1).

Кроме того, необходимо принимать во внимание, что согласно пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения в состав прочих расходов можно включать списанную печатную продукцию на сумму, не превышающую 10% стоимости не реализованного тиража в течение установленного срока. Одновременно с этим стоимость указанной продукции по основаниям, приведенным в пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, включается в состав внереализационных доходов (п. 21 ст. 250 НК РФ). Иначе говоря, при буквальном прочтении указанных норм НК РФ одна и та же сумма попадает и в состав доходов, и в состав расходов.

Свое мнение о применении этих норм закона высказал ФАС Московского округа в Постановлении от 17.02.2006 N КА-А40/485-06.

Согласно нормам ст. ст. 318, 264 и 250 НК РФ организации, осуществляющие издательскую деятельность, при списании нереализованной (бракованной) продукции имеют право учесть в составе расходов для целей налогообложения прямые расходы, приходящиеся на списываемую нереализованную (бракованную) продукцию, так как она уже не числится ни как готовая продукция на складе, ни как отгруженная, но нереализованная продукция. Одновременно с этим в состав прочих расходов включается и стоимость нереализованной (бракованной) продукции в пределах 10% от стоимости тиража (пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Следовательно, по мнению суда, организации, осуществляющие издательскую деятельность, имеют возможность включить в расходы для целей исчисления налога на прибыль стоимость всей нереализованной (бракованной) продукции и повторно стоимость нереализованной (бракованной) продукции в пределах 10% от стоимости тиража. А вот чтобы не произошло повторного учета одного и того же расхода, соответствующие суммы на основании п. 21 ст. 250 НК РФ должны включаться в состав внереализационных доходов. Таким образом, достигается однократное списание стоимости нереализованной (бракованной) продукции в состав расходов для целей налогообложения.

Однако то, как налоговые органы будут толковать при проверках указанные нормы НК РФ, неизвестно. Тем не менее следует помнить, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Правда, при этом налогоплательщику придется обратиться в суд.

Примечание редакции. Минфин России неоднократно пытался разъяснить эту проблему в ответах на частные запросы организаций. Например, в Письме от 26.10.2005 N 03-03-04/1/299 специалисты финансового ведомства, процитировав рассматриваемые пункты статей НК РФ, резюмируют их:

1. Издательства в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, могут включить затраты по производству и реализации печатной продукции.

2. При возврате покупателями продукции либо при ее списании по основаниям, предусмотренным пп. 43 и 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, затраты на производство и реализацию продукции подлежат восстановлению путем включения в состав внереализационных доходов.

3. При этом организация вправе учесть в составе прочих расходов затраты на изготовление печатной продукции в пределах 10% от стоимости тиража, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации.

Проще говоря, если издательству возвращают 10% тиража под списание, то эти 10% нужно учесть как внереализационный доход, списав одновременно в прочие расходы. Таким образом, отдельно взятая операция по возврату нереализованного тиража приводит к формированию нулевой базы по налогу на прибыль. Такой же вывод сделан в Письме Минфина России от 14.09.2004 N 03-03-01-04/1/38.

Пример 2. Продолжим пример 1.

Определим 10% нереализованного тиража:

3000 экз. x 10% = 300 экз.,

что соответствует:

25 руб. x 300 экз. = 7500 руб.

ООО "Книголюб" вернуло только 50 экз. Это не превышает 10% нормы, которую можно списать в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Одновременно эта же сумма попадет в состав доходов (пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, п. 21 ст. 250 НК РФ). Кроме того, прямые расходы (7500 руб.), приходящиеся на нереализованную часть тиража, также подлежат списанию в состав расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль.

Если бы списание было сверх установленной нормы, то разница свыше 10% не принималась бы при исчислении налога на прибыль. И на нее следовало бы начислить постоянное налоговое обязательство (п. 7 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"), сделав проводку:

Дебет 99

Кредит 68, субсчет "Постоянное налоговое обязательство".

Обратите внимание, что положения гл. 21 НК РФ не устанавливают требования о восстановлении сумм "входного" НДС по расходам, связанным с изданием печатной продукции, в случаях отсутствия ее реализации (Постановление ФАС Центрального округа от 22.06.2005 N А14-16218-2004/450/25).

М.П.Бойкова

Налоговый консультант

Подписано в печать

01.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——