"Практическая бухгалтерия", 2006, N 8

КАЛЕНДАРНЫЕ ДНИ ДЛЯ СЧЕТА-ФАКТУРЫ

Наличие счета-фактуры - одно из условий применения вычета по налогу на добавленную стоимость. Поставщик должен выставить счет-фактуру покупателю в течение пяти дней с момента отгрузки товаров (работ, услуг). То есть счет-фактуру можно выписать позже отгрузки только на пять календарных дней. Но часто бывает, что покупатель подолгу дожидается этого столь важного документа. Каковы последствия "опоздания" счета-фактуры и как отражать такой счет-фактуру в учете, мы расскажем в этой статье.

Общее для всех правило

Чтобы применить вычеты по входному НДС, вы должны одновременно соблюсти три следующих условия:

- у вас есть правильно оформленный счет-фактура поставщика;

- товары (работы, услуги) или имущественные права вы приняли на учет;

- товары (работы, услуги) приобретены вами для операций, облагаемых НДС.

Порядок выставления счетов-фактур для всех одинаков. Поставщик обязан выписать покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Таково требование п. 3 ст. 168 НК РФ.

Иначе говоря, счет-фактура поставщика может быть датирован не только днем отгрузки товаров, но и любым другим из последующих четырех календарных дней. Например, поставщик отгрузил вам товар 21 июля, а счет-фактуру выставил 23 июля. Но это лишь один из случаев, когда счет-фактура "опаздывает". В действительности различных ситуаций может быть много.

Вот некоторые из возможных:

- счет-фактуру выписали датой отгрузки. Однако покупатель получил его на несколько дней позже;

- на счете-фактуре стоит "неправильная" дата: позднее пяти дней после отгрузки или раньше этой даты (такое тоже может случиться).

Рассмотрим эти ситуации подробнее и попытаемся ответить на следующие вопросы.

Как это повлияет на вычет по НДС? Что можно предпринять, чтобы сгладить негативные последствия этих событий?

Обратимся к закону. Налоговый кодекс РФ

Статья 163. Налоговый период

1. Налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи.

2. Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Идеальная ситуация

Если счет-фактура выписан датой отгрузки, и вы получили его в тот же день вместе с накладной, то проблем с зачетом "входного" НДС нет никаких. Главное - соблюсти условия для применения вычета по НДС.

Бухгалтер сделает в учете следующие проводки:

Дебет 41 (10, 26 и т.п.) Кредит 60

- отражена стоимость полученных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг);

Дебет 19 Кредит 60

- учтен НДС со стоимости полученных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг);

Дебет 68 Кредит 19

- зачтен НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам).

Разница в пять дней

Если счет-фактура выписан в течение 5 дней после отгрузки, то может случиться одно из двух:

- дата счета-фактуры попадает в тот же налоговый период, в котором произведена отгрузка;

- дата счета-фактуры попадает в следующий налоговый период.

Напомним: налоговый период по НДС не для всех одинаков. Для его определения важен размер выручки фирмы. Обычно для крупных и средних фирм налоговый период - месяц. А для малого бизнеса, как правило, квартал.

Разберем обе ситуации на примере.

Пример. ЗАО "Астра" купило у ООО "Тюльпан" товары на сумму 236 000 руб., включая НДС - 36 000 руб. Налоговый период по НДС для "Астры" - месяц.

Ситуация 1. "Астра" получила товары 17 августа. "Тюльпан" выписал счет-фактуру и передал его "Астре" через пять дней - 21 августа.

Бухгалтер фирмы-покупателя сделает такие проводки:

17 августа

Дебет 41 Кредит 60

- 200 000 руб. - отражена стоимость полученных товаров;

Дебет 19 Кредит 60

- 36 000 руб. - учтен НДС по полученным товарам;

21 августа

Дебет 68 Кредит 19

- 36 000 руб. - зачтен НДС по приобретенным товарам.

ЗАО "Астра" покажет налоговый вычет по НДС в декларации за август.

Ситуация 2. "Астра" получила товары 31 августа. "Тюльпан" выписал счет-фактуру и передал его "Астре" через пять дней - 4 сентября.

Бухгалтер фирмы-покупателя сделает такие проводки:

31 августа

Дебет 41 Кредит 60

- 200 000 руб. - отражена стоимость полученных товаров;

Дебет 19 Кредит 60

- 36 000 руб. - учтен НДС по полученным товарам;

4 сентября

Дебет 68 Кредит 19

- 36 000 руб. - зачтен НДС по приобретенным товарам.

Право на налоговый вычет "Астра" получит не в августе, а месяцем позже. Сумма налогового вычета попадет в декларацию за сентябрь. В августе "Астре" придется заплатить НДС в большей сумме, что, может быть, ей вовсе не выгодно.

Для справки. В Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 "Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" недавно были внесены изменения (см. Постановление Правительства РФ от 11 мая 2006 г. N 283). И теперь в книгах покупок и продаж есть дополнительные листы. В них нужно исправлять ошибки, допущенные при заполнении книг. Исправления нужно делать за тот налоговый период, в котором произошла ошибка.

"Опоздавший" счет-фактура

Если счет-фактуру, датированный 30 августа, покупатель получит 15-го сентября - это обычное дело. Например, письмо со счетом-фактурой долго шло по почте. Но принять НДС к вычету вы сможете только тогда, когда счет-фактура будет у вас на руках (п. 1 ст. 172 НК РФ). Как действовать в такой ситуации?

С одной стороны, здесь можно применить норму ст. 81 НК РФ. А именно: вы вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции. Иначе говоря, получив "опоздавший" счет-фактуру, сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию, показав в ней "опоздавший" вычет.

В учете этот вычет нужно будет отразить "задним числом". Позволяет так поступить ст. 54 НК РФ. Здесь сказано: "При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки".

Другими словами, обнаружив "августовское" искажение в сентябре, вы исправляете ошибку "августом".

В книгу покупок в этом случае также нужно будет внести исправления. В ней вы покажете "опоздавший" счет-фактуру той датой, которая указана в документе. Причем дополнительные листы книги покупок здесь "не помогут". Ведь в этих листах показывают только те "входящие" счета-фактуры, которые раньше были зарегистрированы ошибочно и должны быть аннулированы.

С другой стороны, работники главного финансового ведомства придерживаются совершенно иной позиции. По их мнению, покупатель предъявляет к вычету сумму НДС по "опоздавшему" счету-фактуре в том налоговом периоде, в котором этот счет-фактура фактически получен (Письмо Минфина России от 23 июня 2004 г. N 03-03-11/107). Получается, что и проводку по зачету НДС, и запись в книге покупок нужно сделать в день получения счета-фактуры.

Для справки. Чтобы избежать споров с налоговыми органами по поводу вычета в текущем месяце "входного" налога, который относится к прошлым периодам, советуем:

1) ведите журнал регистрации входящей документации;

2) регистрируйте все "опоздавшие" счета-фактуры в этом журнале;

3) правила регистрации документов закрепите в учетной политике или в приказе.

Подтвердить дату получения документов могут и почтовые бумаги, например конверт.

Надо сказать, что в рассуждениях финансистов есть рациональное зерно. Ведь, по большому счету, положения ст. ст. 54 и 81 НК РФ касаются именно "ошибок и искажений". То есть тех ситуаций, когда бухгалтер, например, принял НДС к вычету, не имея на это право. А обнаружил ошибку только в следующем налоговом периоде.

Наш случай другой: "правильный" счет-фактура с "правильной" датой просто несколько "припозднился". И ни о каких ошибках здесь речи не идет. К тому же, если действовать, как велит Минфин, то и проблем меньше: не надо ничего исправлять и сдавать "уточненку".

Счет-фактура с "неправильной" датой

В нашей жизни бывает всякое. В том числе и счет-фактура поставщика с "неправильной" датой. Например, продавец может указать в счете-фактуре дату, выходящую за пределы пяти дней, установленных Кодексом (то есть гораздо позже отгрузки). Как быть в этом случае?

Конечно, идеальный вариант - убедить поставщика переделать счет-фактуру и поставить в нем верную дату. А если этого сделать не удастся? Тогда придется регистрировать документ той датой, которой он выписан (если дата выписки и дата получения совпадают). Или тем днем, когда вы фактически получили документ (если вы получили его позже). Соответственно, и проводку по зачету НДС нужно делать в день регистрации счета-фактуры.

А имеет ли фирма право на такой зачет? По нашему мнению, да. Объясним почему.

Обязательные требования к счету-фактуре перечислены в п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. А в п. 2 этой же статьи сказано, что покупатель теряет право на вычет НДС, если хотя бы одно из этих требований нарушено. Среди перечисленных здесь обязательных реквизитов - порядковый номер и дата выписки счета-фактуры. Причем, какая именно дата (в пределах пяти дней с момента отгрузки, раньше или позже) - в п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ не сказано. Зато об этом сказано в п. 3 ст. 168 Кодекса.

А теперь снова вернемся к п. 2 ст. 169 Кодекса. Здесь есть формулировка, которая дословно "звучит" так: "Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом". Выходит, "неправильная" дата не повод для того, чтобы отказать фирме в вычете по НДС.

В заключение совет: чтобы избежать трений с поставщиком, закрепите условие о сроках выдачи счетов-фактур в договоре с ним. И не забудьте указать санкции за нарушение этих сроков.

Ю.Никерова

Эксперт бератора

"Практическая бухгалтерия"

Подписано в печать

27.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——