"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8

Вопрос: Организация, находящаяся на УСН и выбравшая в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, заключила договор аренды помещения на срок более одного года, но фактически вступила во владение и пользование им до момента государственной регистрации. В настоящее время договор зарегистрирован. По условиям договора его действие распространено на период с момента передачи объекта арендатору. Вправе ли организация уменьшить налоговую базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, на суммы арендных платежей, внесенных до момента регистрации договора?

Ответ: Согласно пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ организации, находящиеся на УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, могут при определении объекта налогообложения уменьшить полученные доходы на арендные платежи за арендуемое имущество.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, в соответствии с которым расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, удостоверенные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

В силу ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 настоящего Кодекса и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Однако в ст. 131 ГК РФ не упомянуты такие случаи. В ней указано, что государственной регистрации подлежат право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение. Ни о каких сделках вообще и о договоре аренды в частности речь в статье не идет. Поэтому мы вынуждены обратиться к Федеральному закону от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", в п. 1 ст. 4 которого указано: государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. ст. 130, 131, 132 и 164 Гражданского кодекса Российской Федерации, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда.

В соответствии с п. 2 ст. 609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом. Таким образом, законодатель из общего правила о необходимости государственной регистрации договоров по недвижимому имуществу сделал исключение для договора аренды. В п. 2 ст. 609 ГК РФ указано, что в отношении аренды законом может быть предусмотрено и иное, то есть отсутствие требования о государственной регистрации договора аренды. Например, в силу п. 2 ст. 651 ГК РФ не подлежит государственной регистрации договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок менее года. Естественно, такой договор, оформленный на больший срок, нуждается в государственной регистрации и только с момента регистрации считается заключенным (п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ договор, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом (п. 3 ст. 433 ГК РФ). В силу п. 1 ст. 165 ГК РФ несоблюдение установленного законом требования о государственной регистрации договора приводит к признанию этой сделки ничтожной.

Таким образом, расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по единому налогу как не соответствующие условиям, установленным п. 2 ст. 346.16 и п. 1 ст. 252 НК РФ.

Вместе с тем организации следует учесть, что если договор аренды прошел государственную регистрацию, то ее расходы на оплату аренды могут быть учтены с момента такой регистрации. Кроме того, в случае если в соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора распространены на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, арендные платежи по зарегистрированному договору принимаются в уменьшение налоговой базы по единому налогу с момента получения объекта в пользование. Данный вывод был сделан Минфином в Письме от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172 в отношении возможности налогового учета арендных платежей в целях исчисления налога на прибыль. Однако отсылка в п. 2 ст. 346.16 НК РФ, устанавливающем порядок признания расходов в целях исчисления единого налога, к п. 1 ст. 252 НК РФ позволяет в полной мере использовать вывод, сделанный в Письме в целях гл. 25 НК РФ, и при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Ю.Г.Кувшинов

Главный редактор журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

27.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——