"Налоговое планирование", 2006, N 3

ВЛИЯНИЕ НОВОЙ МЕТОДИКИ РАСЧЕТА ЗЕМЕЛЬНОГО НАЛОГА

НА ЭФФЕКТИВНОСТЬ УПРАВЛЕНИЯ СОБСТВЕННОСТЬЮ

РОССИЙСКИХ ПРЕДПРИЯТИЙ

За последние два года в России произошли кардинальные изменения в системе исчисления и взимания земельных платежей, по сути - принципиальный поворот в сторону рыночного подхода к землепользованию. Сейчас, когда получены первые практические результаты реформы (положения гл. 31 "Земельный налог" НК РФ второй год применяются в Москве и первый год в регионах), возникла необходимость своевременно исправить допущенные ошибки, чтобы обеспечить в перспективе развитие не только фискальной, но и стимулирующей функции данного налога, а следовательно, оценить влияние новой методики на эффективность управления российскими земельно-имущественными комплексами.

Реформа земельных платежей:

методологические и практические аспекты

Для понимания всей значимости происходящих изменений необходим комплексный подход к рассматриваемый проблеме. В цивилизованном мире плата за землю является эффективным инструментом рационального землепользования, этой теме посвящено множество исследований российских и зарубежных экономистов, теоретиков и практиков <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См., например: Управление земельными ресурсами: Учеб. пособие / П.В. Кухтин, А.А. Левов, В.В. Лобанов, О.С. Семкина. Спб.: Питер, 2005. С. 241 - 255; Алпатов А.А. Анализ эффективности землепользования // Экономико-правовой бюл. 2005. N 1. С. 25 - 63.

В результате применения рыночной стоимости в качестве базы для исчисления земельного налога или арендной платы автоматически создается стимул эффективного землепользования, под которым мы понимаем размещение объекта по принципу лучшего использования в оптимальной оценочной зоне - кадастровом квартале. Ранее в России такой стимул отсутствовал. Федеральный закон от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон о плате за землю) не только не содержал рыночных норм, но предполагал взаимоисключающие методологические подходы, например: "Целью введения платы за землю является стимулирование рационального использования, охраны и освоения земель... обеспечение развития инфраструктуры в населенных пунктах..." (ст. 2) и "Размер земельного налога не зависит от результатов хозяйственной деятельности собственников земли, землевладельцев, землепользователей и устанавливается в виде стабильных платежей за единицу земельной площади в расчете на год..." (ст. 3).

Первой и главной новацией, задекларированной еще в 2001 г. в ст. 65 Земельного кодекса РФ и получившей практическое применение со вступлением в силу гл. 31 "Земельный налог" НК РФ, стало понятие кадастровой стоимости земельного участка. Следует особо подчеркнуть практическое значение этого понятия, так как к нему неизбежно обратятся, например, те землепользователи, которые пожелают оспорить результаты кадастровой оценки в силу увеличившейся налоговой нагрузки.

Понятие кадастровой стоимости содержится в Письме Комитета РФ по земельным ресурсам и землеустройству от 14.06.1996 N 1-16/1240 "О Методических рекомендациях по кадастровой оценке земли", согласно которому кадастровая стоимость - это рыночная стоимость (наиболее вероятная цена продажи) свободного от улучшений земельного участка (прав на него) или вклад земли в рыночную стоимость (наиболее вероятную цену продажи) земельного участка с его улучшениями (прав на них).

По нашему мнению, кадастровая стоимость - это разновидность массовой долгосрочной оценки стоимости земельного участка, отражающая рыночные представления о ценности земельного участка. Отличия рыночной и кадастровой стоимости земельного участка заключаются в следующем:

Массовость. Кадастровая оценка, в отличие от рыночной, не может учитывать индивидуальных особенностей каждого конкретного земельного участка. Она выполняется по четырнадцати видам разрешенного использования земельного участка на весь кадастровый квартал и механически переносится на каждый конкретный участок, входящий в данный кадастровый квартал.

Долгосрочность. Кадастровая стоимость фиксируется на определенную дату, причем дата утверждения результатов кадастровой оценки, как правило, существенно позднее даты фактического проведения оценки и используется в течение определенного количества последующих лет. В свою очередь, рыночная стоимость, хотя она и отражает представление о наиболее вероятной цене сделки на конкретную дату тоже в прошлом, как правило, рекомендуется к использованию в течение незначительного промежутка времени.

Следование законодательству об оценочной деятельности. Если подойти формально, то такой вид стоимости, как кадастровая, даже не содержится в Стандартах оценки, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 06.07.2001 N 519 "Об утверждении Стандартов оценки". Сопоставлять ее со Стандартами можно двояко: либо считать ее стоимостью для налогообложения, хотя прямых оснований для этого нет, либо руководствоваться ст. 7 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", которая гласит: "В случае, если... не определен конкретный вид стоимости объекта оценки, установлению подлежит рыночная стоимость данного объекта. Указанное правило подлежит применению и в случае использования в нормативном правовом акте не предусмотренных настоящим Федеральным законом или Стандартами оценки терминов, определяющих вид стоимости объекта оценки, в том числе терминов "действительная стоимость", "разумная стоимость", "эквивалентная стоимость", "реальная стоимость" и других...".

Определение кадастровой стоимости шло с учетом так называемых оценочных показателей, т.е. характеристик объекта, влияющих на его стоимость, из которых можно выделить следующие:

- местоположение, доступность к центру города, местам трудовой деятельности, объектам социального и культурно-бытового обслуживания населения;

- уровень развития инженерной инфраструктуры и благоустройства территории;

- уровень развития сферы социального и культурно-бытового обслуживания населения;

- состояние окружающей среды;

- эстетическая и историческая ценность застройки, ландшафтная ценность территории;

- инженерно-геологические условия строительства и степень подверженности территории воздействию чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера.

Обратим внимание на недостаточно четко сформулированный с точки зрения практического применения п. 3 ст. 66 Земельного кодекса РФ: "В случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость земельного участка устанавливается в процентах от его рыночной стоимости". Следует ли это понимать как возможность для налогоплательщика представить в Земельную кадастровую палату отчет независимого оценщика с более низкой по сравнению с кадастровой стоимостью для изменения последней?

Методологические истоки формирования налоговой базы - кадастровой стоимости - в целом понятны, поэтому обратимся к налоговым ставкам. Здесь федеральное законодательство дает органам местного самоуправления некоторую свободу, закрепив в НК РФ максимальные размеры ставок земельного налога:

- до 0,3% - распространяются на земельные участки, отнесенные к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства; занятые жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленные для жилищного строительства; предоставленные для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;

- до 1,5% - относятся к прочим земельным участкам.

Конкретный размер ставок был определен представительными органами муниципальных образований.

Остановимся на проблемах, с которыми столкнулись практически все муниципальные образования России. Напомним, что задача представительных органов муниципалитетов заключалась в утверждении до 1 декабря 2005 г. новых ставок налога в процентах от кадастровой стоимости земельных участков. При этом необходимо было не просто механически утвердить ставки, но обосновать их экономически с учетом ряда факторов. Во-первых, необходимо проанализировать изменения налоговой нагрузки на отдельные категории землепользователей. Во-вторых, требуется получить прогнозную оценку изменений поступлений в местные бюджеты (напомним, что земельный налог и налог на имущество физических лиц - единственные местные налоги, а говорить об эффективности второго из них пока не приходится). В-третьих, следует принять меры по обеспечению логической увязки арендной платы и нового земельного налога (до сих пор подавляющее большинство муниципалитетов не исчисляют арендную плату в процентах от кадастровой стоимости). В-четвертых, нужно проанализировать социальную составляющую нового земельного налога (речь идет о льготах, а также о практике предъявления требований об уплате земельного налога собственникам квартир). В-пятых, требуется составить прогноз категорий землепользователей, которые окажутся недовольными возросшими платежами. К слову сказать, доводы последних вполне могут опираться на п. 3 ст. 3 НК РФ, согласно которому "...налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными".

Наиболее прозорливые руководители муниципальных образований подготовили такие экономические обоснования. Наша задача - оценить сочетание фискальных и стимулирующих факторов в ходе работы по организации нового механизма исчисления и уплаты земельного налога.

Фискальный и стимулирующий аспекты

нового механизма земельных платежей

Практика показала, что при обсуждении и принятии новых ставок земельного налога приоритет отдавался бюджетным интересам. В основу экономического анализа или просто пояснительных записок, как в ряде муниципальных образований, был заложен преимущественно механический подход. Например, в Екатеринбурге сравнивались поступления в разрезе каждой оценочной зоны по методикам, приведенным в Законе о плате за землю и в гл. 31 НК РФ. Ставки земельного налога, исчисляемые по Закону о плате за землю в 2005 г., были проиндексированы с коэффициентом 1,1 (исходя из предположения, что при сохранении порядка индексации ставок земельного налога индекс "2005 - 2006" составит 1,1, как это было при индексации "2004 - 2005"). Далее эти ставки были трансформированы в проценты от кадастровой стоимости по формуле:

Ставка земельного налога, руб. за 1 кв. м / Средняя кадастровая стоимость х 100%.

Экономический эффект от применения ставок

земельного налога в процентах от кадастровой

стоимости по видам разрешенного использования

земель (на примере Екатеринбурга) <*>

     
   ——————————T————————————————T———————————T———————————————T———————————————¬
   |   Виды  |   Поступления  |   Ставка  |  Поступления  |   Эффект для  |
   |земельных|   земельного   | налога, % |   земельного  | бюджета, руб.,|
   | участков|налога по Закону|    от     | налога (гл. 31|    (+) рост   |
   |   <**>  |   о плате за   |кадастровой|  НК РФ), руб. |  поступлений  |
   |         |   землю, руб.  | стоимости |               |  (—) снижение |
   |         |                |           |               |  поступлений  |
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |    1    |   1 832 268,76 |    0,1    |  11 562 684,58|  +9 730 415,82|
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |    2    |   5 461 775,00 |    0,15   |   9 684 456,44|  +4 222 681,44|
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |    3    |   6 027 040,58 |    0,3    |  13 686 962,39|  +7 659 921,81|
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |    4    | 521 604 947,08 |    1,5    | 511 273 010,94| —10 331 936,14|
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |    5    | 316 158 432,63 |    0,6    | 401 348 525,86| +85 190 093,24|
   +—————————+————————————————+———————————+———————————————+———————————————+
   |Итого    | 851 084 464,04 |     —     | 947 555 640,21| +96 471 176,17|
   L—————————+————————————————+———————————+———————————————+————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Использованы данные Земельного комитета администрации Екатеринбурга.

<**> Земельные участки:

1

- занятые жилищным фондом (за исключением занятых индивидуальными жилыми домами, а также долей в праве на земельный участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилищному фонду);

- под помещениями, являющимися общим имуществом в многоквартирном доме;

- под объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса;

2

- занятые индивидуальными жилыми домами;

- предоставленные для индивидуального жилищного строительства (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на строительство нежилых помещений);

3

- отнесенные к землям сельскохозяйственного назначения;

- отнесенные к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемые для сельскохозяйственного производства;

- предоставленные для личного подсобного хозяйства;

- для садоводства;

- для огородничества;

- для животноводства;

4

- отнесенные к землям специального назначения;

- занятые объектами обрабатывающего производства;

5

- прочие.

В таблице представлен общий эффект применения ставок земельного налога в процентах от кадастровой стоимости на примере Екатеринбурга.

Очевидно, что переход на новую систему расчета земельного налога дает общий положительный эффект для местного бюджета. Разумеется, при условии, если будет обеспечена собираемость налога. Представленные в таблице данные можно считать идеальной моделью, предполагающей, что как по старой, так и по новой системе платили все, у кого такая обязанность возникала.

Анализ ситуации с учетом наиболее крупных плательщиков по отраслям и по оценочным зонам выявил определенные проблемы. Особенно остро встал вопрос о предстоящем снижении сборов с предприятий, расположенных на землях под промышленными объектами, даже при применении максимальной ставки (1,5%). Для российских промышленных городов - это очень важный аспект, так как предполагалось, что новый земельный налог станет дополнительным стимулом для промышленных предприятий в центре города начать мероприятия по переносу мощностей в более "дешевые" кадастровые кварталы. Пока эта проблема отложена до пересмотра результатов кадастровой оценки. В силу потерь для местного бюджета по промышленным землям зашла речь о перераспределении нагрузки, и в результате выбор пал на предприятия торговли и административно-офисные объекты.

Еще один, далеко не последний аспект - это качество доведения до плательщиков данных государственного кадастрового учета, касающихся площадей земельных участков, видов разрешенного использования и собственно самой кадастровой стоимости. Первая практика показала множество расхождений в данных земельного кадастра, опубликованных данных и фактической информации.

Многочисленные проблемы технического и организационного характера лишили муниципальные образования возможности дойти до реального экономического обоснования ставок земельного налога с учетом особенностей деятельности землепользователей по видам разрешенного использования земельных участков. Тем более не получилось обеспечить логическую увязку размеров земельного налога и арендной платы.

Таким образом, принятие ставок земельного налога представительными органами местного самоуправления основывалось прежде всего на бюджетных интересах, что вполне объяснимо. В основе же экономического обоснования новых ставок, а в ряде муниципальных образований этого не проводилось вообще, был все тот же ранее действовавший "нерыночный" земельный налог, и логика строилась по принципу "как не собрать меньше, чем при старой системе".

Проблемы механизма платы за землю в свете

эффективного управления собственностью

Хочется верить, что сама практика применения нового земельного налога заставит органы местного самоуправления обратиться к стимулирующей составляющей земельного налога, и, конечно же, здесь инициатива последует от землепользователей.

Для российских предприятий, в собственности или в аренде у которых имеются земельно-имущественные комплексы, адаптация к новой системе расчета и уплаты земельного налога имеет технические, юридические и экономические аспекты.

К техническим аспектам проблемы можно отнести вопросы классификации предприятий в группы по видам разрешенного использования земель, приведение в соответствие данных государственного кадастрового учета и фактических данных о земельном участке, уточнение кадастровой стоимости конкретных земельных участков.

С экономической точки зрения следует, во-первых, обратить внимание на вероятность предъявления претензий по отношению к органам местного самоуправления в части отсутствия экономического обоснования ставок земельного налога.

Во-вторых, сами органы местного самоуправления будут вынуждены пересмотреть результаты кадастровой оценки, так как не создано стимула для эффективного размещения бизнеса, особенно выноса промышленных предприятий, объектов складского, транспортного хозяйства, производственных баз за пределы городской черты.

В-третьих, существенно искажена экономическая логика при сопоставлении размеров земельного налога и арендной платы. Иного и не стоило ожидать, так как по земельному налогу произошел переход на новую базу - кадастровую стоимость, а по арендной плате в большинстве муниципальных образований применяются проиндексированные суммы 2005 г., в основе которых заложен старый земельный налог с поправочными коэффициентами. В связи с этим по одному виду разрешенного использования, но в разных оценочных зонах (кадастровых кварталах) земельный налог ниже, выше или равен арендной плате.

Наконец, существует проблема расчета выкупной цены земельных участков собственниками зданий и сооружений в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации". Так, если до 1 января 2006 г. в формулу расчета выкупной цены земельного участка мы подставляли ставку земельного налога, определяемую в рублях за 1 кв. м, то сейчас, рассчитывая эту ставку в процентах от кадастровой стоимости, многие землепользователи получают намного большее значение. Ситуацию усугубляет нерешенность вопроса с реализацией предложения Президента РФ об установлении единой ставки для выкупа земель в размере 2,5% кадастровой стоимости. Затянувшееся ожидание изменений не способствует росту эффективности управления имущественным комплексом предприятия.

В юридическом аспекте возникают следующие проблемы. Во-первых, это возможность расхождений в толковании возникновения обязанности по уплате земельного налога не по факту землепользования, как ранее, а по факту зарегистрированного права. Согласно ст. 388 НК РФ "...налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения".

Во-вторых, ведутся споры по поводу исчисления налога и предъявления требований собственникам встроенных и встроенно-пристроенных помещений. Как известно, право собственности на недвижимое имущество возникает с момента его государственной регистрации. В то же время согласно новому Жилищному кодексу РФ собственник встроенного помещения в жилом доме становится собственником общего имущества дома, в том числе земельного участка, в силу закона с 1 марта 2005 г., но не ранее даты формирования земельного участка, т.е. его межевания и постановки на государственный кадастровый учет. При этом никакой дополнительной регистрации не подразумевается. Получается, что налоговым органам надо иметь в виду факт формирования земельного участка под жилым многоквартирным домом, а также быть готовыми к полемике, что без регистрации права общей долевой собственности на земельный участок обязанности по уплате земельного налога не возникает.

В-третьих, это вся собственно юридическая составляющая механизма пересмотра кадастровой стоимости, изменения разрешенного использования земель, внесения изменений в государственный земельный кадастр, а возможно, и оспаривания налоговых ставок, применяемых на территории конкретного муниципального образования.

Дабы смягчить отрицательные последствия как для землепользователей, так и для органов местного самоуправления, до окончания налогового периода необходимо принять следующие меры:

1) органам местного самоуправления подготовить экономическое обоснование ставок земельного налога и тем самым снять риск будущих претензий к произвольному установлению налоговых ставок;

2) федеральным законом (скорее всего, поправками в ст. 65 Земельного кодекса РФ) закрепить понятие кадастровой стоимости, а также периодичность ее пересмотра с указанием органов, компетентных утверждать порядок пересмотра результатов кадастровой оценки;

3) разъяснить п. 3 ст. 66 Земельного кодекса РФ, согласно которому "в случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость земельного участка устанавливается в процентах от его рыночной стоимости";

4) на федеральном уровне закрепить методологические основы установления арендной платы за пользование земельными участками в процентах от кадастровой стоимости земельных участков;

5) доработать положения Жилищного кодекса РФ в части возникновения права общей долевой собственности на земельный участок в силу закона с момента его формирования, а именно установить требование о необходимости государственной регистрации этого права;

6) разъяснить порядок уплаты земельных платежей в случае отсутствия зарегистрированного права на земельный участок;

7) ускорить доработку механизма определения выкупной цены земельных участков при их продаже собственникам расположенных на них зданий и сооружений, определив размер выкупной цены в процентах к кадастровой стоимости, а также разъяснить методику расчета площади земельного участка.

Остальные аспекты можно будет обобщить и доработать по окончании первого налогового периода. Но уже сейчас ясно, что предстоит титаническая работа, о масштабах которой можно судить, если перемножить количество кадастровых кварталов в каждом поселении на четырнадцать видов разрешенного использования земельных участков. Кроме того, необходимо осознать, что сменилась не просто методика расчета земельных платежей, а наступил период рыночного платного землепользования, принципы которого должны в ближайшей перспективе способствовать эффективному управлению российскими земельно-имущественными комплексами.

М.А.Котляров

К. э. н., к. ф. н.,

член экспертного совета

при Комитете по собственности

и Комитете по кредитным организациям

и финансовым рынкам

Государственной Думы РФ

Подписано в печать

25.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——