"Учет. Налоги. Право", 2006, N 28

С УЧЕТОМ УБЫЛИ ЛУЧШЕ НЕ ЗАТЯГИВАТЬ

(Чем быстрее пересчитаем, тем больше сэкономим)

Иногда налоговую экономию можно найти в уже давно закрытых периодах. Яркий пример - возможность учесть для налога на прибыль естественную убыль за прошлые годы. Но с каждым кварталом (месяцем) "глубина" ретроспективного пересчета уменьшается - период для зачета налога ограничен.

Компаниям, у которых до 2005 г. была естественная убыль, не стоит откладывать с принятием ее для налога на прибыль в пределах норматива. Напомним, в 2005 г. организации получили право уменьшать налоговую базу на потери в рамках норм естественной убыли, которые были утверждены еще до введения в действие гл. 25 Налогового кодекса (ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ). Причем нормы можно использовать при определении налоговой базы не только за 2005 г., но и за более ранние периоды.

Право дали, нормы - нет

Налоговый кодекс включает в состав материальных расходов потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов. При этом в Кодексе есть оговорка: потери принимаются в пределах норм естественной убыли, которые должны утверждаться в порядке, установленном Правительством РФ (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

В 2002 г. Правительство выпустило соответствующее Постановление, где определило ведомства, ответственные за выпуск нормативов, и назначило срок исполнения задачи - до 1 января 2003 г. (Постановление от 12.11.2002 N 814). Однако к указанному сроку документы не появились. Позже было выпущено несколько документов с нормативами, но это лишь капля в море по сравнению с количеством норм, действовавших до вступления в силу гл. 25 НК РФ.

Отсутствие новых лимитов породило две точки зрения по вопросу, можно ли списывать убыль на расходы. Первая позиция - ее занимали налоговики и Министерство финансов - состояла в том, что убыль не уменьшает налогооблагаемую прибыль, поскольку нормативов для нее нет (к примеру, Письма Минфина России от 06.11.2003 N 04-02-03/140, УМНС России по г. Москве от 04.03.2004 N 26-12/14717).

Вторая позиция была в пользу компаний, ее придерживались независимые эксперты. Раз ограничения не установлены, значит, их нет. Следовательно, потери уменьшают прибыль в налоговом учете в полном объеме. Но, опасаясь споров с налоговиками, большинство предприятий следовало разъяснениям чиновников.

Сроки поджимают!

Сейчас же у компаний благодаря Федеральному закону от 06.06.2005 N 58-ФЗ есть возможность пересчитать налоговую базу за прошлые годы, применив старые нормы естественной убыли. Однако выгода такого ретроспективного пересчета уменьшается с каждым месяцем или кварталом (в зависимости от отчетного периода у организации).

Закон N 58-ФЗ, который разрешил пользоваться старыми нормативами убыли, распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. Однако если сделать пересчет даже в августе 2006 г., то зачесть или вернуть налог можно будет только за период начиная со второго полугодия 2003 г. Дело в том, что заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 8 ст. 78 НК РФ). Такой же срок используется и для зачета налога (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.06.2004 N 2046/04).

Трехлетний период отсчитывается с момента уплаты квартальных авансовых платежей (или помесячных, если отчетный период равен месяцу, двум месяцам и т.д.) <*>. Например, если организация 28 июля 2003 г. перечислила авансовый платеж по налогу на прибыль за полугодие, то срок подачи заявления о возврате или зачете налога истекает 29 июля 2006 г. Вместе с заявлением необходимо подать уточненные декларации по тем формам, которые действовали в прошлые периоды (п. 1 ст. 54 НК РФ).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Такой вывод можно сделать на основе п. 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5.

В справочной таблице мы привели основные действующие нормы естественной убыли. Но для некоторых материалов и товаров нормативов нет вообще (например, по цветочной продукции). В таких случаях чиновники не разрешают принимать убыль для налога на прибыль (Письмо Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538).

     
   ——————————————————————————————T——————————————————————————————————¬
   |     Реквизиты документа,    |           Деятельность           |
   |   которым утверждены нормы  |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                   Продовольственные продукты                   |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Приказ Госагропрома СССР     |Производство молочных продуктов   |
   |от 31.12.1987 N 1025         |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение плодов, овощей, фруктов  |
   |от 26.03.1980 N 75           |и фуража                          |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановления Госснаба СССР  |Перевозка зерна и жмыха           |
   |от 18.12.1987 N 152,         |                                  |
   |от 02.06.1986 N 63           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минсельхоза России    |Хранение зерновых, масличных      |
   |от 23.01.2004 N 55,          |культур, семян трав и прочих      |
   |Постановление Госснаба СССР  |продуктов                         |
   |от 07.01.1986 N 4            |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Нормы утверждены             |Производство рыбы и рыбопродуктов,|
   |Госкомрыболовством России    |в том числе из осетровых          |
   |29.04.2002, 02.07.2003       |и лососевых рыб                   |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Министерства рыбного  |Хранение и перевозка рыбы         |
   |хозяйства СССР от 30.07.1990 |и рыбопродуктов                   |
   |N 322, Постановление Госснаба|                                  |
   |СССР от 01.04.1976 N 36      |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Продажа жидких пищевых продуктов  |
   |от 30.12.1988 N 217          |через автоматы                    |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ МВД СССР от 11.08.1988|Хранение продуктов питания,       |
   |N 173                        |фуража и посуды в организациях МВД|
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказы Минторга СССР        |Хранение фруктов (свежих лимонов  |
   |от 27.02.1979 N 59,          |и грейпфрутов)                    |
   |от 24.09.1980 N 252          |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Длительное хранение свежего       |
   |от 07.07.1987 N 94           |картофеля                         |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка овощей, фруктов         |
   |от 22.01.1987 N 6            |и молочных продуктов              |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка шрота масличных культур |
   |от 07.01.1986 N 2            |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Фасовка поваренной соли           |
   |от  29.12.1984 N 342         |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение сахара на предприятиях   |
   |от 26.06.1981 N 59           |сахарной промышленности           |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказы Минторга СССР        |Потери минеральной воды           |
   |от 16.01.1991 N 1,           |и консервов                       |
   |от 02.04.1987 N 88           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                    Спиртсодержащая продукция                   |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение и перевозка этилового    |
   |от 11.07.1986 N 102,         |спирта                            |
   |Письмо ГАПУ Минздрава РСФСР  |                                  |
   |от 24.07.1987 N 42—2—6—23/237|                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка спиртованных соков      |
   |от 07.04.1989 N 24           |и морсов в дубовых бочках         |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка виноматериалов и вин,   |
   |от 05.10.1985 N 111          |коньячных спиртов и коньяков      |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |        Продукты, связанные с химической промышленностью        |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка и хранение              |
   |от 26.03.1986 N 40, Приказ   |нефтепродуктов                    |
   |Минтопэнерго России          |                                  |
   |от  01.10.1998 N 318         |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка и хранение минеральных  |
   |от 20.03.1989 N 15, Приказ   |удобрений и жидких криопродуктов  |
   |Минпромнауки России          |                                  |
   |от 31.01.2004 N 22           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Слив лакокрасочных материалов     |
   |от 06.04.1987 N 37           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановления Госснаба СССР  |Перевозка и хранение нефти        |
   |от 25.03.1988 N 25,          |и нефтепродуктов                  |
   |от 07.08.1987 N 107,         |                                  |
   |от 08.06.1977 N 30           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Нормы утверждены Минтопэнерго|Транспортировка нефти по тарифным |
   |России 20.08.1996            |маршрутам                         |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановления Госснаба СССР  |Перевозка и хранение              |
   |от 10.01.1986 N 7,           |лесохимической продукции          |
   |от 26.12.1988 N 98           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                Продукты медицинского назначения                |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Приказ Минздрава России      |Изготовление лекарственных средств|
   |от 20.07.2001 N 284          |и изделий медицинского назначения |
   |                             |в аптечных организациях           |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минздрава России      |Производственные траты            |
   |от 13.11.1996 N 375          |лекарственных средств на аптечных |
   |                             |складах (базах)                   |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минздрава СССР        |Отходы линз и оправ при           |
   |от  25.03.1952 N 243         |изготовлении, ремонте очков       |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минздрава СССР        |Потери медикаментов, ваты,        |
   |от  26.12.1986 N 1689        |медицинских пиявок и стеклянной   |
   |                             |аптечной посуды                   |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                       Тяжеловесные грузы                       |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка руды, угля, кокса       |
   |от 19.10.1989 N 64           |и прочих грузов                   |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минпромнауки России   |Перевозка грузов                  |
   |от 25.02.2004 N 55           |в металлургической промышленности |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение нерудных строительных    |
   |от 15.06.1984 N 72           |материалов                        |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановления Госснаба СССР  |Перевозка целлюлозы, строительных |
   |от 27.04.1989 N 32,          |материалов, удобрений и прочей    |
   |от 27.04.1989 N 31           |продукции                         |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Потери антрацитов, каменных       |
   |от 29.03.1989 N 21           |и бурых углей                     |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка строительных материалов |
   |от 08.06.1987 N 78           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение кварцевого песка         |
   |от 25.11.1986 N 160          |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Перевозка цемента и прочих        |
   |от 18.05.1976 N 51           |материалов                        |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                    Бьющиеся и ломкие товары                    |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Перевозка строительной керамики   |
   |от  25.01.1985 N 20          |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение и перевозка строительных |
   |от  27.11.1991 N 95          |материалов                        |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение и перевозка изделий      |
   |от  27.11.1991 N 94          |из пластмасс (хозяйственных,      |
   |                             |галантерейных и культтоваров)     |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказы Минторга РСФСР       |Мелкая расфасовка, перевозка      |
   |от 10.11.1991 N 117,         |и хранение бытовой химии          |
   |Минторга СССР от 24.09.1991  |                                  |
   |N 68, от 24.10.1984 N 265    |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение и перевозка бытовых      |
   |от 28.12.1988 N 213          |зеркал                            |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение и транспортировка        |
   |от 02.12.1988 N 196          |лампового стекла,                 |
   |                             |электроустановочных изделий,      |
   |                             |электроламп                       |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказы Минторга СССР        |Хранение и перевозка              |
   |от 04.01.1988 N 2, Минздрава |фарфорофаянсовых, майоликовых     |
   |СССР от 06.12.1985 N 1562    |и гончарных товаров, стеклянной   |
   |                             |посуды                            |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Хранение и перевозка елочных      |
   |от 27.12.1985 N 307          |стеклянных украшений              |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Приказ Минторга СССР         |Потери столовой посуды, приборов, |
   |от 29.12.1982 N 276          |столового белья, санспецодежды,   |
   |                             |производственного инвентаря на    |
   |                             |предприятиях общественного питания|
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                          Прочие товары                         |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение и перевозка отдельных    |
   |от 04.05.1982 N 39           |пищевых и строительных материалов |
   |                             |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Постановление Госснаба СССР  |Хранение вторичного сырья         |
   |от 20.09.1988 N 76           |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Нормы утверждены             |Потери спецмарок; потери спирта   |
   |Минсельхозпродом России      |при производстве ликероводочных   |
   |16.02.1999; Письмо           |изделий на внутренний рынок и т.д.|
   |Минсельхозпрода России       |                                  |
   |от 01.10.1997 N 11—13/696    |                                  |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |                          Сборники норм                         |
   +—————————————————————————————T——————————————————————————————————+
   |Приказ МВЭС России           |Хранение и обработка мяса         |
   |от 19.12.1997 N 631          |и мясопродуктов, импортных колбас,|
   |                             |плодов и овощей и прочих продуктов|
   |                             |питания                           |
   +—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
   |Письмо Госстроя России       |Сборник типовых норм потерь       |
   |от 03.12.1997 N ВБ—20—276/12 |материальных ресурсов             |
   |                             |в строительстве                   |
   L—————————————————————————————+———————————————————————————————————
   

Подсчитаем экономию

Сумма экономии может оказаться существенной. Предлагаем в этом убедиться на примере. Мы рассмотрим только одну ситуацию - транспортировку груза в течение одного месяца. При пересчете убыли за годы сумма экономии увеличится в десятки раз.

Пример. Организация, занимающаяся оптовой торговлей строительными материалами, в июле 2003 г. вывезла со склада поставщика керамическую плитку для внутренней облицовки стен и полов на сумму 6 млн руб. (без учета НДС). В процессе перевозки часть плитки разбилась. Сумма потерь составила 135 600 руб.

Нормы естественной убыли для керамической плитки при перевозке железнодорожным транспортом установлены в размере 1,8 процента (Приказ Минторга СССР от 25.01.1985 N 20).

Потери в пределах установленных норм составляют 108 000 руб. (6 000 000 руб. x 1,8%). Сверхнормативная убыль составит 27 600 руб. (135 600 - 108 000).

В связи с отсутствием норм убыли для налога на прибыль обе эти суммы не уменьшали налог на прибыль. Предположим, в июле 2006 г. торговая компания решила воспользоваться нормами естественной убыли начиная с 2002 г.

Компания имеет право в июле 2003 г. принять в качестве расхода 108 000 руб., а потери сверх норм в сумме 27 600 руб. так и не будут уменьшать налогооблагаемую прибыль. В результате подачи уточненной декларации за июль 2003 г. экономия по налогу на прибыль составит 25 920 руб. (108 000 руб. x 24%).

В деталях. Вспомним и оформим

Уточненные декларации по налогу на прибыль (с учетом норм естественной убыли) за период начиная со второго полугодия 2003 г. необходимо подать в налоговую инспекцию на бланке, утвержденном Приказом МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542 в редакции от 12.07.2002.

Начиная с отчетности за январь (первый квартал) 2004 г. по отчетность за 2005 г. используйте форму, утвержденную Приказом МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614. Уточним: со второго полугодия 2004 г. этот Приказ действовал в редакции от 03.06.2004.

И.Зевакина

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

21.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——