"Современный бухучет", 2006, N 8

УЧЕТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

Понятие собственного капитала и его состав

Согласно п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в состав собственного капитала организации входят уставный (складочный) капитал, добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

Создание всякого юридического лица предполагает определение в денежном выражении величины начального (стартового) капитала. Гражданский кодекс РФ предусматривает его формирование всеми экономическими субъектами. При этом название капитала в зависимости от их организационно-правовой формы может существенно различаться: уставный капитал, уставный фонд, складочный капитал, неделимый фонд. Однако независимо от названия начальный капитал представляет собой источник формирования средств организации, необходимый предприятию для осуществления финансово-хозяйственной деятельности с целью получения прибыли.

Уставный капитал - совокупность в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости) учредителей (участников) в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

Складочный капитал - совокупность вкладов участников полного товарищества или товарищества на вере, внесенных в товарищество для осуществления его хозяйственной деятельности.

Государственные и муниципальные унитарные организации вместо уставного или складочного капитала формируют в установленном порядке уставный фонд, под которым понимают совокупность выделенных организации государством или муниципальными органами основных и оборотных средств.

Паевой фонд - совокупность паевых взносов членов производственного кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности.

Таким образом, уставный капитал представляет собой сумму средств, первоначально вложенных учредителями для обеспечения уставной деятельности организации. Величина уставного капитала характеризует размер имущества, гарантирующего интересы кредиторов организации. Минимальный размер уставного капитала определяется федеральными законами, регулирующими порядок создания и деятельности организаций различных организационно-правовых форм: акционерного общества, общества с ограниченной ответственностью и др. Уставный капитал отражает двойственность отношений собственности, поскольку, с одной стороны, это собственные средства организации как юридического лица, а с другой - вклады учредителей, т.е. сумма обязательств организации перед учредителями и показатель объема их прав по отношению к этой организации и друг к другу.

Для раскрытия сущности уставного капитала коммерческой организации важное значение имеет юридическая сторона процесса его формирования. Все имущество, полученное от учредителей, кроме переданного только во владение и пользование, списывается с их бухгалтерских балансов и зачисляется на баланс вновь созданной организации. Следовательно, учредитель утрачивает какую бы то ни было связь с этим имуществом как совокупностью определенных вещей, т.е. вещные права на такое имущество в полном объеме переходят к организации. Точно так же собственностью организации является изготовленная ею продукция и полученная прибыль. Учредители не располагают обособленными правами на объекты, входящие в состав имущества организации, в том числе внесенные в виде вклада. Таким образом, вещное право, принадлежащее учредителю, преобразуется в право обязательственное, связывающее учредителей с организацией.

Из сказанного выше следует, что и при выходе из состава учредителей организации, и при ее ликвидации учредитель вправе требовать лишь компенсацию своей доли (в рамках остаточного имущества). Претендовать на возврат конкретного имущества, переданного в свое время в счет вклада, учредитель не вправе. Он не обязан в указанных ситуациях принимать в счет причитающейся ему доли именно то имущество, которое он передал организации. Следовательно, если имущества не окажется в наличии, в частности, вследствие его случайной гибели, на размер притязаний учредителей это обстоятельство никак не повлияет.

Коммерческие организации, функционирующие на принципах рыночной экономики, как правило, владеют коллективной или корпоративной собственностью. Собственниками выступают юридические и физические лица, коллектив вкладчиков, пайщиков или корпорация акционеров. Уставный капитал, сложившийся как часть акционерного капитала, наиболее полно отражает все аспекты организационно-правовых основ формирования уставного капитала.

Акционерный капитал - это собственный капитал акционерного общества. Акционерным обществом признается организация, уставный капитал которой разделен на определенное число акций. Участники акционерного общества - акционеры - не отвечают по обязательствам общества и несут риск убытков, связанных с его деятельностью, в пределах стоимости принадлежащим им акций.

Уставный капитал акционерного общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Акция - это эмиссионная ценная бумага, удостоверяющая факт взноса определенной суммы в уставный капитал общества, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации. Акции бывают двух категорий: обыкновенные (простые) и привилегированные. Обыкновенная (обычная, простая) акция дает право голоса на собрании акционеров, но размер получаемого по ней дохода (дивиденда) зависит от результатов хозяйственной деятельности акционерного общества и колебания прибыли. Привилегированная акция - акция, по которой выплачивается фиксированный дивиденд. Привилегированная акция не дает ее владельцу права голоса, однако она гарантирует фиксированный доход независимо от результатов хозяйственной деятельности акционерного общества. При ликвидации общества владельцы привилегированных акций имеют преимущественные права на оставшиеся активы. Привилегированных акций по стоимости может быть выпущено не более 10% установленного размера уставного капитала.

Уставный капитал акционерного общества определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов. Минимальная величина уставного капитала открытого акционерного общества, согласно Федеральному закону от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об акционерных обществах), равна 1000-кратному размеру минимальной оплаты труда в месяц, установленному законодательством Российской Федерации на дату представления учредительных документов для регистрации.

Уставный капитал акционерного общества в настоящее время формируется путем создания новых акционерных обществ за счет средств учредителей либо путем преобразования государственных и муниципальных организаций в акционерные. При создании новых акционерных обществ уставный капитал формируется путем выпуска и продажи акций. Уставный капитал акционерного общества, создаваемого путем приватизации государственного предприятия, определяется исходя из оценочной стоимости его имущества, исчисленной по каждому разделу актива баланса, без стоимости объектов, для которых установлен особый режим приватизации или принято решение о сохранении их в государственной собственности.

Преобразование государственного (муниципального) предприятия в акционерное оформляется составлением передаточного бухгалтерского баланса на дату регистрации устава и учредительного договора акционерного общества.

Акционерное общество по решению общего собрания акционеров может увеличить или уменьшить свой уставный капитал. Увеличение достигается путем выпуска дополнительных акций, обмена облигаций на акции, увеличения номинальной стоимости ранее выпущенных акций и возможно только после полной его оплаты. Не допускается увеличение уставного капитала для покрытия убытков, понесенных обществом.

Уменьшение уставного капитала акционерного общества производится в исключительных случаях и осуществляется по решению собрания акционеров после уведомления всех его кредиторов. Оно может быть результатом снижения номинальной стоимости акций или сокращения их количества путем выкупа части акций у их владельцев. Изменения устава, вызванные увеличением или уменьшением уставного капитала, регистрируются в государственном реестре.

Говоря об уставном капитале организации, необходимо иметь в виду следующее: речь идет исключительно о первоначальном инвестировании средств. Любые источники средств, образуемые в процессе деятельности организации, представляют собой лишь прирост капитала в целом, никак не затрагивающий величину первоначально вложенных средств. Такие источники не присоединяют к уставному капиталу, и их наличие не сказывается на его размере. Еще один момент: уставный капитал выступает источником финансирования деятельности организации во всех ее формах и видах, предусмотренных учредительными документами, в том числе деятельности, составившей цель создания организации (производство, оказание услуг, выполнение работ), а также капитальных вложений, инвестиций в ценные бумаги, экспортно-импортных операций и т.д.

Следующей составляющей частью собственного капитала является резервный капитал - часть накопленной прибыли организации, зарезервированной на определенные цели. Эти средства идут на покрытие возможных убытков, непредвиденных расходов и обязательств. Его величина зависит в основном от полученного организацией финансового результата, а также от решения учредителей о его распределении и может изменяться из года в год. Поэтому резервный капитал является переменной частью капитала.

Образование резервного капитала препятствует распределению ликвидных средств между учредителями и, соответственно, оттоку их из организации. Вместе с тем резервный капитал не есть эквивалент счетов ликвидных средств; ему нельзя противопоставить какой-либо определенный актив. Резервный капитал по своей природе является страховым, он гарантирует благосостояние участников (акционеров) и обеспечивает страховой барьер для кредиторов в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала выступают гарантией бесперебойной работы организации и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении организацией своих обязательств.

Согласно п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, образование резервного капитала может носить обязательный (по законодательству Российской Федерации) и добровольный (в соответствии с порядком, установленным учредительными документами или учетной политикой) характер.

Другими словами, организации, созданные в форме акционерного общества, обязаны формировать резервный капитал (резервный фонд). Наряду с этим организациям всех организационно-правовых форм предоставлено право формировать резервный капитал по своему усмотрению. Для реализации этого права необходимо предусмотреть возможность создания собственных резервных фондов в уставе организации. Также в уставе должна содержаться информация о порядке формирования и расходования данных фондов.

В акционерных обществах резервный фонд создается в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5% от его уставного капитала. Наличие резервного капитала у хозяйствующего субъекта должно стать обязательным фактором стабильности его деятельности в рыночной экономике. Указанный резерв должен обязательно образовываться не только в акционерных обществах, но и в организациях других форм собственности (обществах с ограниченной ответственностью).

Резервный капитал формируется путем обязательным ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Размер ежегодных отчислений предусматривается обществом и не может быть менее 5% от чистой прибыли (п. п. 1, 2 ст. 35 Закона об акционерных обществах). Средства резервного капитала акционерного общества предназначены для покрытия его убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.

Отсутствие резервного фонда или его малая величина обычно рассматриваются как факторы дополнительного риска сотрудничества с организацией: либо она не зарабатывает достаточно прибыли, либо резервный фонд использован на покрытие убытков. Резервный фонд выступает дополнительным внутренним источником финансирования деятельности организации. В текущей хозяйственной деятельности за счет резервного капитала не могут быть списаны никакие расходы. Резервный фонд может быть израсходован только при наступлении страхового случая - получении убытка по результатам деятельности за отчетный год (балансового убытка).

От резервов, входящих в капитал организации, следует отличать оценочные резервы и резервы предстоящих расходов. Образование оценочных резервов (резервы сомнительных долгов, под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материалов) является одним из приемов бухгалтерского учета, применяемых для уточнения оценки активов. Резервы предстоящих расходов (на оплату отпусков работников, ремонтный резерв и др.) являются разновидностью обязательств организации. Оценочные резервы и резервы предстоящих расходов формируются по правилам бухгалтерского учета вне зависимости от финансового результата деятельности организации. Величина и динамика их не имеют ничего общего со способностью организации к самофинансированию. В этом состоит их принципиальное отличие от резервов, накопленных организацией и составляющих ее капитал.

Еще один элемент собственного капитала - добавочный капитал. В отличие от уставного капитала он не подразделяется на доли, внесенные конкретными участниками. Добавочный капитал показывает общую собственность всех участников.

В добавочном капитале аккумулируется прирост капитала за счет доходов, отличных от прибыли:

- эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость (премия на акции), и дополнительной эмиссии акций;

- прироста стоимости имущества по переоценке;

- курсовых разниц, связанных с формированием уставного капитала;

- других доходов, которые согласно законодательству или правилам бухгалтерского учета зачисляются в капитал.

В хозяйственной деятельности организации добавочный капитал используют в качестве еще одного внутреннего финансового источника. Однако законодательными или иными нормативными актами, как правило, запрещается расходовать его на цели потребления.

К собственному капиталу относится также нераспределенная прибыль организации - чистая прибыль (или ее часть), не распределенная в виде дивидендов между акционерами (учредителями) и не использованная на другие цели. Ее размер находится в прямой зависимости от результатов успешной деятельности хозяйствующего субъекта. Чаще всего это средства долговременного характера, обычно они используются на накопление имущества хозяйствующего субъекта или пополнение его оборотных средств в виде свободных денежных сумм, т.е. в любой момент готовых к новому обороту. По экономическому содержанию нераспределенная прибыль, так же как резервный и добавочный капитал, является дополнительным источником финансирования.

Нераспределенная прибыль может из года в год увеличиваться, представляя рост собственного капитала на основе внутреннего накопления, т.е. не привнесенного извне, как в случаях с уставным или добавочным капиталом. Можно сказать, что нераспределенная прибыль, как и резервный капитал, - результат обдуманного решения собственников, их добровольного отказа от распределения части принадлежащей им чистой прибыли. В растущих, развивающихся акционерных обществах нераспределенная прибыль с годами занимает ведущее место среди составляющих собственного капитала. Необходимо отметить, что в отличие от других резервов, накопленных организацией, нераспределенная прибыль не зарезервирована на какие-либо определенные цели и направления ее использования никак не ограничены.

Капитал условно можно разделить на активный и пассивный. Активный капитал состоит из имущества и обязательств организации, т.е. в него входит то, чем владеет данная организация как обособленный объект хозяйствования: активный капитал - это стоимость всего имущества организации. По отношению к скорости оборота различают имущество длительного пользования, более года находящееся в обороте организации (иммобилизованное), и имущество, предназначенное для текущего (одноразового) применения в процессе хозяйственной деятельности или функционирующее в обороте не более года. Таким образом, активный капитал организации подразделяется на основной (долгосрочный) и оборотный (текущий) капитал.

В основной капитал входят основные средства, нематериальные активы, долгосрочные инвестиции. Основные средства - это предметы и объекты материально-вещественного содержания, срок полезного использования которых составляет свыше 12 месяцев или они потребляются в операционном цикле, превышающем 12 месяцев.

В состав основного капитала включаются затраты на еще не завершенные капитальные вложения в основные средства и на приобретение оборудования, не установленного в отчетном периоде. Они представляют собой ту часть затрат на приобретение и строительство основных средств, которые еще не превратились в основные средства, не могут участвовать в процессе хозяйственной деятельности и потому не должны подвергаться амортизации. Однако эти затраты уже изъяты из оборотного капитала, на их величину уменьшилась сумма оборотного капитала, а следовательно, их уже необходимо отнести к основному капиталу.

К нематериальным активам могут быть отнесены права, связанные с объектами производственной интеллектуальной собственности, другими объектами интеллектуальной собственности, прочие монопольные права и привилегии, а также отложенные затраты (организационные расходы, расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, на подготовку к эксплуатации природных объектов).

Долгосрочные финансовые вложения включают затраты на долевое участие в уставном капитале других организаций, приобретение акций и облигаций на долговременной основе. К финансовым вложениям относятся и долгосрочные займы, выданные другим организациям под долговые обязательства.

Оборотный капитал имеет в своем составе материальные оборотные средства, средства в текущих расчетах, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства. К материальным оборотным средствам относятся производственные запасы, готовая продукция, товары. Сюда включаются также затраты организации на создание задела незавершенного производства как необходимого по технологическому циклу условия продолжения производства в будущих отчетных периодах. Средства в текущих расчетах - это обязательства физических и юридических лиц организации. Краткосрочные финансовые вложения - затраты организации на приобретение акций и облигаций на срок до одного года, краткосрочные займы, в том числе под векселя, денежные средства на срочных депозитных вкладах в банках, другие финансовые вложения, инвестированные для извлечения дохода в виде процентов, дивидендов или разницы в стоимости ценных бумаг при их перепродаже. Денежные средства - сумма денег в кассе, на расчетных, текущих и иных счетах в банках, денежные переводы, другие аналогичные денежные средства, готовые к дальнейшему обороту.

Пассивный капитал характеризует источники формирования имущества (активного капитала) обособленной организации и включает собственный и заемный капитал. Обязательствами (заемными средствами) признается любая существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. При расчете капитала в обязательства включают кредиторскую задолженность перед поставщиками и подрядчиками, работниками организации, по налоговым и неналоговым платежам государству и другим расчетам с контрагентами организации, задолженность по кредитам банков и иным заемным средствам.

Собственный капитал организации как юридического лица в общем виде определяется стоимостью имущества, принадлежащего организации. Это так называемые чистые активы организации. Они определяются как разность между стоимостью имущества (активным капиталом) и заемным капиталом.

Размер капитала в бухгалтерском учете не идентичен сумме, которая может быть получена в результате продажи организации в целом. Данное обстоятельство связано с тем, что организация - не просто совокупность активов и обязательств, а сложное, системное образование, единый имущественно-хозяйственный комплекс, продажная цена которого определяется под воздействием множества объективных и субъективных факторов. Это могут быть соотношение спроса и предложения, устойчивость финансового положения, состояние конкурентной среды и другие факторы.

Капитал организации - сложная величина, в которую входит ряд составляющих. Их можно разделить на две основные группы: фонды, предоставленные учредителями, и резервы, накопленные организацией в процессе деятельности. Фонды организация получает от учредителей в основном при своем создании. К ним относятся уставный капитал и премия от выпуска акций в акционерных обществах. Резервы организация создает собственными усилиями для последующего распределения между учредителями в качестве дивидендов или использования в будущих операциях. Резервы включают резервный капитал, добавочный капитал и нераспределенную прибыль.

Фонды, предоставленные учредителями, составляют постоянную часть капитала, величина которой остается неизменной в течение длительного периода времени. Резервы, как правило, изменяются из года в год, что делает их переменной частью капитала. Их величина зависит от полученного финансового результата и решения учредителей о его распределении.

Одним из важнейших показателей, характеризующих состояние капитала организации, является величина чистых активов. Ее определяют расчетно по данным бухгалтерского баланса. Чистые активы - это величина, определяемая путем вычитания из суммы активов организации, принимаемых к расчету, суммы ее обязательств, принимаемых к расчету. По действующим правилам к активам, участвующим в расчетах, относится все денежное и неденежное имущество организации, отражаемое по статьям первого и второго разделов бухгалтерского баланса, кроме статей задолженности учредителей по взносам в уставный капитал и собственных акций, выкупленных у акционеров. К расчету принимают:

- основные средства и иные внеоборотные активы из первого раздела баланса;

- запасы и затраты, показываемые во втором разделе баланса;

- денежные средства, расчеты и прочие активы, приводимые во втором разделе баланса.

Названное имущество включают в расчет чистых активов в оценке по балансовой стоимости. При этом учитывается величина оценочных резервов, созданных согласно правилам бухгалтерского учета (по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных ценностей и под обесценение ценных бумаг). Например, дебиторскую задолженность принимают к расчету за минусом сумм резервов сомнительных долгов.

Пассивы, участвующие в расчете, - это обязательства организации, в состав которых включаются следующие статьи:

- статьи четвертого раздела пассива баланса - долгосрочные обязательства банкам и иным юридическим и физическим лицам;

- статьи пятого раздела баланса - краткосрочные обязательства банкам и иным юридическим и физическим лицам, расчеты и прочие пассивы, кроме сумм, отраженных по статье "Доходы будущих периодов".

Показатель чистых активов имеет большое значение как для самой организации, так и для ее контрагентов. Чистые активы являются своего рода гарантией интересов кредиторов. Соответствующая величина их свидетельствует о возможности организации существовать и выжить в критических ситуациях. Согласно Гражданскому кодексу РФ начиная со второго года деятельности (в первый год уставный капитал общества может быть оплачен участниками наполовину) каждая организация, созданная в форме акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью, должна ежегодно сравнивать величины чистых активов и уставного капитала. Первая из этих величин должна быть больше второй. В этом случае при ликвидации после погашения всех долгов (обязательств) организации у нее останется некая имущественная масса, которая подлежит распределению между акционерами (участниками). В противном случае происходит "проедание" уставного капитала, что находит отражение в бухгалтерском балансе в виде убытка.

Когда из-за убыточности величина чистых активов становится меньше величины уставного капитала, организация обязана уменьшить свой уставный капитал. Тем самым происходит снижение объема требований акционеров (участников) к организации на случай ее ликвидации. При уменьшении величины чистых активов ниже установленного законом минимального размера уставного капитала (для открытых акционерных обществ - 1000-кратный, для закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью - 100-кратный размер минимальной оплаты труда на дату представления учредительных документов для государственной регистрации) организация подлежит ликвидации, поскольку не имеет имущества, необходимого для удовлетворения требований своих кредиторов.

Также показатель чистых активов важен для объявления и выплаты дивидендов (доходов) акционерам и участникам. Акционерное общество не вправе принимать решение об объявлении (выплате) дивидендов по акциям, если на момент принятия решения (выплаты) стоимость чистых активов меньше совокупной величины уставного капитала, резервного фонда и суммы превышения ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций, определенной уставом, над их номинальной стоимостью. Это же ограничение действует в отношении величины чистых активов акционерного общества, складывающейся в результате выплаты им дивидендов. При принятии решения о распределении прибыли между участниками общества с ограниченной ответственностью и выплате доходов стоимость чистых активов сравнивается с суммой уставного капитала и резервного фонда; последствия такого сравнения аналогичны указанным для акционерных обществ.

Одна из основных задач управления организацией заключается в поддержании капитала, которое обеспечивает успешное и устойчивое ее развитие. В самом общем виде организация справляется с этой задачей, если в конце отчетного периода капитал увеличивается в размере или хотя бы сохраняет свою величину по сравнению с началом периода. Основным источником поддержания и наращивания капитала является прибыль, зарабатываемая организацией.

Выделяют две концепции поддержания капитала: финансовую и производственную. По финансовой концепции капитал возрастает за счет прибыли только в том случае, когда чистые активы организации на конец отчетного периода превышают чистые активы на его начало (после исключения поступивших в отчетном периоде вкладов от собственников и любых выплат им). Величина капитала выражается в номинальных денежных единицах или единицах постоянной покупательной способности, а прибыль представляет собой прирост соответственно номинального денежного капитала или покупательной способности за отчетный период.

По производственной концепции сохранение и прирост капитала за счет прибыли признают лишь тогда, когда производственная мощность (потенциал) организации (или ресурсы, необходимые для достижения этой мощности) на конец отчетного периода больше, чем на его начало (после исключения поступивших в отчетном периоде вкладов от собственников и любых выплат им). Капитал выражается в единицах производственной мощности, а прибылью признается прирост производственной мощности за период.

Основное отличие между двумя концепциями заключается в том, как для целей бухгалтерского учета трактуется результат от изменения стоимости на активы и обязательства организации. Финансовая концепция предполагает, что любой рост стоимости активов за отчетный период принципиально образует прибыль. Согласно производственной концепции всякое изменение цен, влияющее на величину активов и обязательств, обусловливает изменение в оценке производственной мощности организации, поэтому все изменения цен рассматриваются не как прибыль, а как корректировки капитала, являющиеся его элементом. Наибольшее распространение на практике получила финансовая концепция поддержания капитала.

Учет уставного капитала

Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала экономического субъекта в бухгалтерском учете предназначен пассивный балансовый счет 80 "Уставный капитал". Величина уставного капитала, принимаемая к бухгалтерскому учету по этому счету и отражаемая в балансе, должна соответствовать учредительным документам (уставу) организации. Различий между суммой, зафиксированной в уставе, и суммой, регистрируемой в учете, быть не должно. Размер уставного капитала в бухгалтерском учете не изменяется под влиянием текущих операций, таких как ввод в эксплуатацию и списание объектов основных средств, начисление износа по ним и др. Корректировка уставного капитала допускается лишь в случаях и порядке, предусмотренных законодательством или учредительными документами.

Уставный капитал представляет собой абстрактную величину, которая не подлежит самостоятельной оценке. В зависимости от организационно-правовой формы организации она определяется путем суммирования номинальной стоимости совокупности акций или вкладов участников либо стоимости вносимого имущества. Так, в акционерных обществах величина уставного капитала по данным бухгалтерского учета - это совокупная номинальная стоимость акций всех типов, приобретенных акционерами. В обществах с ограниченной ответственностью (обществах с дополнительной ответственностью) к учету принимается величина уставного капитала, которая состоит из совокупной стоимости вкладов участников, размеры которых определены учредительными документами.

В полных товариществах и товариществах на вере (коммандитное товарищество) фиксируется величина складочного капитала, равная совокупной стоимости вкладов участников (полных товарищей) и участников-вкладчиков (коммандитистов), размеры и состав которых определены учредительным договором. В производственных кооперативах величина паевого фонда - совокупная стоимость имущественных паевых взносов членов (участников), объединенных для совместной производственной или иной хозяйственной деятельности. Для унитарных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения, и федеральных казенных предприятий величиной уставного фонда для целей бухгалтерского учета признается стоимость имущества, закрепленного государством или органом местного самоуправления (как собственником этого имущества) за предприятием на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Обычно величина уставного капитала оплачивается учредителями не сразу при учреждении организации, а в течение ограниченного законодательством периода. На основании положений Федерального закона от 07.08.2001 N 120-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об акционерных обществах" для вновь учрежденных акционерных обществ к моменту регистрации оплата акций не требуется, но не менее 50% акций, распределенных при учреждении акционерного общества, должны быть оплачены в течение трех месяцев с момента регистрации. В связи с этим уставный капитал может быть представлен оплаченной и неоплаченной частями. Оплаченный уставный капитал - это суммы, фактически поступившие от учредителей в счет вкладов. Неоплаченный уставный капитал является задолженностью учредителей перед организацией по вкладам (по оплате акций). В то же время неоплаченный капитал выступает корректирующей величиной по отношению к уставному капиталу, позволяющей представить в балансе действительный объем ответственности организации.

После государственной регистрации организации, созданной на средства учредителей, уставный капитал в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражают по кредиту счета 80 в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями". Фактическое поступление вкладов учредителей регистрируют по кредиту счета 75. Дебетуемые счета в данной учетной записи определяются в зависимости от вида ценностей, вносимых участниками в уставный капитал на основании учредительных документов:

- счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" - на стоимость внесенных в счет вкладов зданий, сооружений, машин и оборудования и другого имущества, относящегося к основным средствам; на стоимость внесенных в счет вкладов нематериальных активов - прав пользования землей и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями, оборудованием, а также иных имущественных прав (в том числе на интеллектуальную собственность). Поступившие основные средства и нематериальные активы списываются со счета 08 на счета 01 "Основные средства" и 04 "Нематериальные активы";

- счета по учету производственных запасов (счет 10 "Материалы" и др.) - на стоимость внесенных в счет вкладов сырья, основных и вспомогательных материалов, запасных частей и других материальных ценностей, относящихся к оборотным средствам;

- счета по учету денежных средств (счета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и др.) - на сумму денежных средств в отечественной и иностранной валюте, внесенных участниками;

- счет 58 "Финансовые вложения" - вклад ценными третьих организаций;

- другие счета - на стоимость внесенного в счет вкладов иного имущества.

Оприходование имущества, переданного в натуральной форме в собственность организации в счет вкладов в уставный капитал, производят в оценке, определенной по договоренности участников (согласованной ими) на основе реальных рыночных цен. Такое же имущество, но переданное в пользование организации, оценивается для учета исходя из арендной платы за пользование им. Величина арендной платы исчисляется за весь указанный в учредительных документах срок деятельности или другой установленный учредителями срок (если иное не предусмотрено учредительными документами).

Оценка вложений в уставный (складочный) капитал коммерческой организации с иностранными инвестициями производится в соответствии с российским законодательством и осуществляется в валюте Российской Федерации (Федеральный закон от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации"). Фактически поступившие суммы регистрируют по дебету счета 52 в корреспонденции со счетом 75 в оценке по курсу Банка России, действующему в день зачисления средств на счет организации в банке. При этом, как правило, возникает курсовая разница, представляющая собой разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России на дату поступления суммы вклада, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах. Датой совершения операций в иностранной валюте считается дата приобретения статуса юридического лица. Такие курсовые разницы (связанные с формированием уставного (складочного) капитала организации) зачисляют в добавочный капитал. Внесение в уставный капитал вкладов в иностранной валюте отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 75 Кредит 80 - отражена сумма задолженности иностранного учредителя (основание: учредительные документы организации);

Дебет 52 Кредит 75 - поступили от иностранного учредителя денежные средства (основание: выписка с валютного счета);

Дебет 75 Кредит 83 "Добавочный капитал" - отражена сумма положительной курсовой разницы (основание: учредительные документы, выписка с валютного счета).

Сумма отрицательной курсовой разницы отражается по дебету счета 83 и кредиту счета 75.

Формирование уставного капитала акционерного общества может сопровождаться образованием суммы премии на акцию. Эта сумма возникает в тех случаях, когда в ходе первичной эмиссии акции продают по цене выше номинальной. Она представляет собой своего рода доход организации от размещения акций. Указанный "доход" не подлежит распределению среди акционеров, равно как расходованию на цели потребления. Он выступает в качестве дополнительного источника финансирования деятельности организации. В бухгалтерском учете превышение продажной цены акций над их номинальной стоимостью отражается на субсчете "Эмиссионный доход", специально открываемом к счету 83, при этом делается запись:

Дебет 75 Кредит 83 - на сумму премии на акции.

В акционерных обществах к счету 80 могут быть открыты субсчета по видам акций: "Простые акции", "Привилегированные акции" и др. Субсчет "Простые акции" предназначен для обобщения информации о величине уставного капитала в части обыкновенных акций, а субсчет "Привилегированные акции" - для формирования данных о привилегированных акциях.

(Продолжение следует)

Л.А.Мельникова

К. э. н.,

доцент ВЗФЭИ

Подписано в печать

21.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——