"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 3

РЕЗЕРВНЫЙ ФОНД ДЛЯ РЕМОНТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Для равномерного включения затрат на ремонтные работы в состав налоговых расходов сельхозпредприятие может сформировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Создание такого резерва актуально в том случае, если предприятие планирует произвести сложные и дорогие виды ремонта. Если вы решили формировать в налоговом учете такой резерв, шаги в этом случае будут следующие...

Шаг 1: формируем резервный фонд

Порядок создания резерва предстоящих расходов на ремонт регулируется положениями ст. 324 Налогового кодекса РФ.

Он формируется путем отчислений, производимых в течение года на последний день соответствующего отчетного периода. Размер отчислений рассчитывается исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений. Отметим, что такие нормативы утверждаются каждым предприятием самостоятельно и отражаются в учетной политике для налогового учета.

При расчете нормативов бухгалтеру необходимо определить предельную сумму отчислений исходя из периодичности ремонта основных средств, частоты замены элементов объектов и сметной стоимости ремонта (п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ). При этом есть ограничение: сформированный резерв не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

А что делать, если в течение предыдущих трех лет у сельхозпредприятия не было расходов на ремонт основных средств? Тогда предприятие вправе создавать резерв только в том случае, если оно осуществляет накопление средств (более одного года) для проведения особо сложных и дорогих видов капремонта основных средств. При этом предельный размер отчислений в резерв составит сумму отчислений на финансирование такого ремонта. Об этом сказано в Письме Минфина России от 8 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/180.

Итак, сельхозпредприятия, принявшие решение о формировании резерва на ремонт основных средств, составляют смету на их ремонт (за исключением основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта). Указанная сумма сравнивается с показателем, определяемым как сумма фактических расходов на ремонт за предыдущие три года, деленная на 3. Меньшая из сумм является основной для определения отчислений в резерв.

Примечание. Нельзя создавать резерв не для всех основных средств

При расчете отчислений в резервный фонд совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию, по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (ст. 324 Налогового кодекса РФ). Поэтому указанный резерв не может образовываться только по одному из нескольких объектов основных средств. Аналогичная точка зрения приведена в Письме Минфина России от 20 июня 2005 г. N 03-03-04/1/8.

Шаг 2: списываем расходы на ремонт

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного периода. При этом списание фактических затрат производится только за счет резерва независимо от вида ремонта (и только по окончании года в случае, если фактические расходы на ремонт основных средств окажутся больше созданного резерва, сумму превышения можно будет списать в уменьшение налоговой базы). К аналогичному выводу пришел и Президиум ВАС РФ в Постановлении от 5 апреля 2005 г. N 14184/04.

Примечание. Какой ремонт является особо сложным и дорогим?

Статья 324 Налогового кодекса РФ позволяет сельхозпредприятиям планомерно осуществлять накопления для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств.

В связи с тем что Налоговый кодекс РФ не содержит определения видов ремонта, сельхозпредприятие вправе самостоятельно определить и установить в учетной политике, какие капитальные ремонты оно будет относить к особо дорогим и сложным. При этом основными критериями отбора в данном случае могут быть характер, сроки, стоимость планируемых ремонтных работ.

Если для проведения особо сложного и дорогостоящего ремонта предприятие осуществляет накопление средств более года, то в таком случае предельный размер отчислений в резерв может быть увеличен на сумму отчислений на его финансирование.

Сумма дополнительных отчислений в резерв определяется в этом случае исходя из общей суммы ремонта по таким объектам, поделенной на количество полных лет, в течение которых происходят эти виды ремонта. Указанную часть стоимости ремонта прибавляют к сумме отчислений в резерв, рассчитанной по основным средствам, в отношении которых такого накопления не осуществляется. Данный порядок расчета изложен в Письме Минфина России от 15 марта 2006 г. N 03-03-04/1/236.

Шаг 3: подводим итоги

По окончании года необходимо провести инвентаризацию данного резерва. Следует сравнить сумму фактических расходов на ремонт основных средств и сумму созданного резерва.

Примечание. В обоих случаях корректировка производится на последний день налогового периода, то есть года (п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ).

Если фактические ремонтные затраты превышают сумму созданного резерва, то остаток затрат подлежит включению в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если фактические затраты на ремонт окажутся меньше суммы резерва, то остаток неиспользованного резерва должен быть включен в состав внереализационных доходов сельхозпредприятия. Исключение составляет резерв на особо сложные и длительные виды ремонта - он переносится на следующий период.

Рассмотрим на конкретном примере порядок формирования резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств в налоговом учете.

Пример. Учетной политикой сельхозпредприятия на 2006 г. предусмотрено создание резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Совокупная стоимость основных средств сельхозпредприятия по состоянию на 1 января 2006 г. - 950 000 руб.

Фактические затраты сельхозпредприятия на ремонт активов составили:

- в 2003 г. - 115 000 руб.;

- в 2004 г. - 85 000 руб.;

- в 2005 г. - 130 000 руб.

Средняя сумма фактически осуществленных расходов на ремонт за 2003 - 2005 гг. равна 110 000 руб. ((115 000 руб. + 85 000 руб. + 130 000 руб.) : 3).

Согласно графику проведения текущих ремонтов стоимость ремонтных работ, которые сельхозпредприятие планирует произвести в 2006 г., составляет 150 000 руб.

Поскольку средние фактические расходы на текущий ремонт за последние три года меньше, чем сметная стоимость текущего ремонта в 2006 г., предельная сумма отчислений в резерв на текущий ремонт составит 110 000 руб.

Кроме текущего ремонта сельхозпредприятие собирается осуществить дорогостоящий капитальный ремонт производственного оборудования.

В соответствии с технической документацией данное оборудование подлежит ремонту каждые 30 месяцев (2 года 6 месяцев). Сметная стоимость ремонта составляет 150 000 руб. В предыдущих налоговых периодах аналогичные ремонты не осуществлялись.

Рассчитаем предельную сумму отчислений в резерв на дорогостоящий ремонт в 2006 г.:

150 000 руб. : 2 = 75 000 руб.

В соответствии с п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ сельхозпредприятие вправе увеличить предельный размер отчислений на финансирование особо дорогостоящего ремонта. С учетом данного положения предельная величина отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в 2006 г. составит:

110 000 руб. + 75 000 руб. = 185 000 руб.

Определим норматив отчислений в резерв:

185 000 руб. : 950 000 руб. = 0,19.

Рассчитаем размер ежемесячных отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт в 2005 г.:

950 000 руб. x 0,19 : 12 мес. = 15 042 руб/мес.

Допустим, что в 2006 г. сумма фактических затрат сельхозпредприятия на текущий ремонт составила 90 000 руб. В данном случае по состоянию на 31 декабря 2006 г. предприятие обязано включить в состав внереализационных доходов остаток резерва в сумме 20 000 руб. (110 000 - 90 000).

Остаток накопленных средств на проведение капитального особо дорогостоящего ремонта производственного оборудования, учитываемый в налоговом учете по состоянию на 31 декабря 2006 г., в состав внереализационных доходов не включается (п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ).

В 2007 г. сельхозпредприятие также увеличит предельную сумму отчислений в резерв на 75 000 руб.

А вот в 2008 г. средства в резерв на финансирование особо дорогого и сложного ремонта бухгалтер отчислять не будет.

Кроме того, по окончании этого года остаток такого резерва на следующий год не перенесется, а спишется на финансовый результат.

Н.П.Личман

Консультант

ЗАО "Прайм Эксперт"

Подписано в печать

20.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——