"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 15

ОШИБКИ В СЧЕТАХ-ФАКТУРАХ

В связи с тем что с 2006 г. больше нет необходимости уплачивать НДС в целях вычета налога, налоговый инспектор при проведении проверки основное внимание уделит правильности оформления налогоплательщиком счетов-фактур. Вместе с тем согласно п. 1 ст. 172 НК РФ в некоторых случаях основанием для вычета могут служить и другие документы, например бланки строгой отчетности, подтверждающие командировочные расходы. Мы предлагаем обзор наиболее "популярных" вопросов и ответов, касающихся данной темы.

Особенности заполнения счетов-фактур

обособленным подразделением

Если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) через свои обособленные структурные подразделения, нумерация счетов-фактур, в том числе выставляемых обособленным подразделением, производится в порядке возрастания номеров в целом по организации. При этом возможно как резервирование номеров по мере их выборки, так и присвоение составных номеров с индексом обособленного подразделения (Письмо ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@). Кроме того, в строке 2б "ИНН/КПП продавца" указывается КПП подразделения, в строке 3 "Грузоотправитель и его адрес" - наименование и почтовый адрес структурного подразделения (Письмо Минфина России от 04.05.2006 N 03-04-09/08). По другим показателям счет-фактура заполняется точно так же, как если бы его оформляло головное подразделение.

По мнению контролирующих органов, порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и книг продаж должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения. В ней следует указать, где хранятся счета, кто в подразделении их может подписывать, порядок нумерации (Письмо ФНС России от 06.07.2005 N 03-1-04/1166/13@).

В то же время арбитражная практика говорит о том, что законодательство не содержит запрета на учет налогоплательщиком в своей деятельности счетов-фактур, выставленных его филиалом, а также на вычет или возмещение НДС по счетам-фактурам, в которых в качестве покупателей указаны филиалы (Постановления ФАС МО от 02.03.2006 N КА-А40/1058-06-П, ФАС УО от 01.12.2005 N Ф09-5356/05-С2).

Что такое почтовый адрес

Как установлено Постановлением Правительства РФ N 914 <1>, почтовый адрес необходимо указывать в строке 3, если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, а в строке 4 "Грузополучатель и его адрес" он должен быть указан в любом случае. Что же является почтовым адресом?

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Согласно п. 2 Правил оказания услуг почтовой связи <2> под почтовым адресом понимается место нахождения пользователя с указанием почтового индекса соответствующего объекта почтовой связи. При этом в п. 23 Правил оказания услуг почтовой связи указаны реквизиты адреса: название улицы, номер дома и квартиры; населенный пункт (город, поселок и т.п.), район, республика, край, область, автономный округ (области); почтовый индекс и название страны (для международных почтовых отправлений). Следовательно, почтовый адрес - это место фактического нахождения налогоплательщика. При указании почтового адреса в строках 3 и 4 счета-фактуры необходимо отразить все вышеперечисленные реквизиты за исключением названия страны. Его отсутствие не будет являться нарушением порядка заполнения счета-фактуры.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Правила оказания услуг почтовой связи, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.04.2005 N 221.

Об отсутствии необходимости указания индекса в почтовом адресе говорится в Постановлениях ФАС МО от 01.09.2005 N КА-А40/8403-05, ЦО от 07.02.2006 N А54-5150/2005-С5. В Решении ФАС МО от 01.09.2005 N КА-А40/8403-05 отмечено также, что неполное указание адреса в счетах-фактурах не свидетельствует о его отсутствии.

Впрочем, суды не связывают отказ в возмещении НДС с тем, какой адрес указан в счете-фактуре: почтовый или согласно учредительным документам (см., например, Постановления ФАС СЗО от 24.05.2006 N А56-36623/2005, МО от 02.08.2005 N КА-А41/7121-05).

"Он же" в счете-фактуре

В строках 2 "Продавец" и 2а "Адрес" счета-фактуры указываются полное или сокращенное наименование продавца и место его нахождения в соответствии с учредительными документами. Если продавец является грузоотправителем, то в строке 3 пишется "он же" (Письма МНС России от 05.07.2004 N 03-1-08/1485/18, УФНС по г. Москве от 02.06.2005 N 19-11/39272). Указание в строке 3 данных из строк 2а и 2б не будет являться причиной для отказа в вычете налога. Обратите внимание на то, что оставить эту строку пустой или поставить в ней прочерк в этом случае нельзя. Это уже будет считаться нарушением и основанием для отказа в вычете.

К сведению: правило указания "он же" не распространяется на покупателя. То есть, если покупатель является грузополучателем, ему необходимо в соответствующих строках полностью указывать требуемые реквизиты (Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@). Объясняют это инспекторы тем, что строка 6 "Покупатель" расположена ниже строки 4 "Грузополучатель и его адрес", поэтому, указав грузополучателя как "он же", его невозможно будет идентифицировать.

По мнению арбитров, если покупатель, который является грузополучателем, укажет в строке 6 необходимые данные, а в строке 4 - "он же", это не может служить основанием для отказа в вычете (Постановления ФАС ВСО от 15.07.2005 N А19-27207/04-52-Ф02-3316/05-С1, ДВО от 15.11.2005 N Ф03-А04/05-2/3942, МО от 23.11.2005 N КА-А40/11600-05).

Если оказываются услуги

Если оказываются услуги или выполняются работы, то факт физической отгрузки становится невозможен. В графах "Грузоотправитель" и "Грузополучатель" ставятся прочерки (Письма Минфина России от 23.09.2004 N 03-04-11/158, от 24.04.2006 N 03-04-09/07). В то же время проставление в счетах-фактурах в данном случае тех же данных, которые указаны в строках "Продавец" и "Покупатель", так же как и в предыдущем вопросе, не является причиной для отказа в вычете сумм НДС.

Тем не менее некоторые налоговые инспекции иногда пытаются отказать плательщикам в вычете по указанным основаниям, проигрывая такие дела в суде (Постановления ФАС МО от 13.03.2006 N КА-А40/Ш77-05, ДВО от 07.12.2005 N Ф03-А73/05-2/3884).

К платежно-расчетному документу

Постановлением Правительства РФ N 914 установлено, что в строке 5 "К платежно-расчетному документу" должны указываться номер и дата составления такого документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура). Подпунктом 4 п. 5 ст. 169 НК РФ определено, что строка эта заполняется только в случае получения авансовых платежей или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В связи с этим НДС, указанный в счетах-фактурах, выставленных при реализации за наличный расчет, в которых присутствуют, например, реквизиты не кассового чека, а квитанции к приходно-кассовому ордеру, к вычету не принимается (Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-04-09/07).

Счет-фактура есть,

а НДС в кассовом чеке не выделен

До 2006 г. при наличных расчетах в целях вычета НДС инспекторы кроме счета-фактуры требовали кассовый чек с выделенной в нем отдельной строкой суммой налога (Письмо Минфина России от 04.10.2005 N 03-04-04/1/03). С этого года, как мы указали, по общему правилу факт уплаты уже не нужен, поэтому платежные документы необязательны. Однако и в настоящее время по некоторым операциям требование об уплате сохранено. В частности, это касается оплаты командированными работниками своего проживания в гостинице (п. 7 ст. 171 НК РФ). И если оплата производится наличными, то при отсутствии бланка строгой отчетности инспектор, так же как и раньше, потребует счет-фактуру и кассовый чек с выделенным в нем НДС.

Но даже если НДС в чеке не выделен - вычет правомерен. Но, скорее всего, свое право налогоплательщику придется отстаивать в суде. Арбитражная практика на стороне налогоплательщика (Постановления ФАС МО от 02.08.2005 N КА-А40/7026-05, СЗО от 04.04.2006 N А52-5615/2005/2, ЦО от 06.04.2006 N А54-4732/2005-С8). Суды считают достаточным, если НДС выделен в приходно-кассовом ордере и счете-фактуре.

Командировочные расходы

В данной ситуации интерес представляют два вида расхода: проезд и проживание. Многие плательщики НДС не уделяют им должного внимания, включая их в состав расходов. Однако, по мнению контролирующих органов, с билетами так можно поступить только в одном случае: если в них указана общая цена в рублях (Письма МНС России от 04.12.2003 N 03-1-08/3527/13-АТ995, Минфина России от 04.12.2003 N 04-03-11/100). Если в билете написано "в том числе НДС" и указана сумма налога, в расходы по проезду может быть включена стоимость билета за вычетом налога. В этом случае НДС можно принять к вычету без счета-фактуры (Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-04-11/112). Если в билете указано "в том числе НДС" или "в том числе НДС 18%", то вычета не будет, но и в состав расходов войдет стоимость билета без НДС, который придется выделить расчетным путем.

Суды в данном вопросе занимают иную позицию. Они считают, что суммы НДС по командировочным расходам, предъявляемые к вычету, могут подтверждаться и иными документами, а выделение в них отдельной строкой НДС не является обязательным (Постановления ФАС ЗСО от 29.05.2006 N А75-9463/2005, ЦО от 20.10.2005 N А14-3977/2005114/24).

Вычет по услугам за проживание был частично рассмотрен нами в предыдущем вопросе. Скажем лишь, что согласно Приказу Минфина России от 13.12.1993 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности" гостиницы при оказании услуг по бронированию, проживанию и иных дополнительных платных услуг могут использовать бланки строгой отчетности (БСО) форм 3-Г и 3-ГМ. Таким образом, если по возвращении из командировки сотрудник предъявляет в бухгалтерию БСО с выделенной в нем отдельной строкой суммой НДС, то вычет налога правомерен (Письмо Минфина России от 11.10.2004 N 03-04-11/165). Заполненные в установленном порядке БСО (их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС регистрируются в книге покупок и хранятся у покупателя в журнале учета полученных счетов-фактур (п. п. 5, 10 Постановления Правительства РФ N 914).

Суды по вопросу вычета по услугам за проживание придерживаются такой же позиции, как и в отношении вычетов по командировочным расходам.

О бланках строгой отчетности

Следует иметь в виду, что не каждый БСО, представленный сотрудником по возвращении из командировки, может служить основанием для вычета НДС. В частности, не являются основанием для вычета БСО, отпечатанные на компьютере.

Как разъяснила налоговая служба, изготавливать БСО могут только типографии при условии обязательного соблюдения ими требований, предъявляемых к изготовлению документов строгой отчетности и изложенных в Письме Минфина России от 23.08.2001 N 16-00-24/70 (Письма МНС России от 15.04.2002 N АС-6-06/476, УМНС по г. Москве от 01.10.2003 N 26-12/54542). Обязательными реквизитами БСО являются: гриф утверждения, наименование формы документа, шестизначный номер, серия, код формы по ОКУД, дата осуществления расчета, наименование и код организации по ОКПО, код ИНН заказчика (владельца) БСО, вид оказываемых работ (услуг), единицы измерения оказываемых услуг (в натуральном и денежном выражении), наименование должности лица, ответственного за совершение хозяйственной организации, и его личная подпись. Помимо этого в БСО в обязательном порядке типографским способом вносятся выходные данные (краткое название типографии, место ее размещения, номер заказа и год его выполнения, тираж).

Минфин разъяснил, что БСО должны изготавливаться только типографиями, имеющими лицензию на деятельность по изготовлению защищенной от подделок полиграфической продукции (Письмо от 28.10.2004 N 03-01-10/5-103).

Об использовании факсимиле

Налоговая служба и Минфин всегда были против использования факсимиле в счетах-фактурах (Письма ФНС России от 07.04.2005 N 03-1-03/557/11, Минфина России от 26.10.2005 N 03-01-10/8-404). Однако арбитражная практика на сегодняшний день в этом вопросе на стороне налогоплательщика (Постановления ФАС МО от 24.10.2005 N КА-А40/10143-05, ВСО от 06.10.2005 N А19-5465/04-5-Ф02-4848/05-С1). Как указывают судьи, факсимиле является аналогом собственноручной подписи, и запрета на его применение при оформлении счетов-фактур законодательством не установлено. Исключением могут быть лишь дела, в которых доказана недобросовестность действий организации (Постановление ФАС ПО от 21.07.2005 N А65-22072/2004-СА1-7).

Подпись уполномоченного лица

В соответствии с действующей в настоящее время редакцией Постановления Правительства РФ N 914 подписи руководителя и главного бухгалтера организации в счете-фактуре должны быть расшифрованы. Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ вместо руководителя и главного бухгалтера свою подпись может поставить лицо, уполномоченное на то приказом или иным распорядительным документом по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, уполномоченное лицо подписывает счет-фактуру, рядом пишет свою фамилию и инициалы вместо подписей руководителя и главного бухгалтера (Письма УФНС по г. Москве от 09.03.2005 N 19-11/14768, Минфина России от 11.01.2006 N 03-04-09/1). Вписывать свою должность, реквизиты приказа или доверенности не нужно.

Комбинированный способ

Счета-фактуры, заполненные частично на компьютере и частично от руки, составленные с соблюдением требований Постановления Правительства РФ N 914, могут быть признаны соответствующими налоговому законодательству (Письмо Минфина России от 08.12.2004 N 03-04-11/217, п. 14 Постановления Правительства РФ N 914). Главное, чтобы те же реквизиты, вписанные вручную в счет-фактуру покупателя, были и в счете-фактуре продавца (Письмо Минфина России от 13.04.2006 N 03-04-09/06).

Вычет по исправленному счету-фактуре

Покупатель вправе принять к вычету сумму НДС, уплаченную поставщикам по счетам-фактурам, в которые внесены исправления, не ранее даты внесения исправлений в них (Письмо Минфина России от 22.03.2006 N 03-04-11/61). То есть право на налоговый вычет у организации может возникнуть в том налоговом периоде, в котором в счета-фактуры внесены исправления.

Плательщики, которые не согласны с такой позицией инспекторов, могут обратиться к положительной для них арбитражной практике (Постановления ФАС СЗО от 04.04.2006 N А26-10331/2005-216, ЦО от 22.12.2005 N А09-10445/5-3).

Наименование товара на иностранном языке

Еще в 2004 г. в ответе на частный запрос ФНС было разъяснено, что вычет НДС неправомерен в случае, когда невозможно идентифицировать показатели счета-фактуры, заполненные на иностранном языке, с соответствующими показателями первичных учетных документов, оформленных на русском языке, на основании которых осуществляется отгрузка товаров (работ, услуг) (Письмо ФНС России от 10.12.2004 N 03-1-08/2472/16). Главное в такой ситуации, чтобы наименование товара было написано так же, как и в первичных документах.

Возможность вычета НДС по счетам-фактурам, в которых наименование товара указано цифровой и буквенной аббревиатурой, иностранными символами или в сокращенном виде, при наличии такого же наименования в первичных документах (транспортных, накладных, сертификатах), подтверждена арбитражной практикой (Постановления ФАС ЗСО от 19.04.2006 N Ф04-2191/2006(21543-А46-25), МО от 14.07.2005 N КА-А40/6279-05, СЗО от 26.09.2005 N А52-1435/2005/2).

Страна происхождения товара

Вызывает немало вопросов и реквизит "Страна происхождения товара". Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ эта строка заполняется только в том случае, если товар произведен за пределами РФ. Причем заполнять ее должны не только импортеры, но и организации и предприниматели, которые продают зарубежные товары. Если организация указала в ней наименование "Россия" или "РФ", это не будет являться нарушением (Письмо МНС России от 05.07.2004 N 03-1-08/1485/18, Постановление ФАС СЗО от 02.11.2004 N А56-1466/04). Если эта графа не будет заполнена, это тоже ненаказуемо (Письмо УМНС по г. Москве от 14.01.2004 N 24-11/01908).

Обновленные счета-фактуры

Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283 были внесены изменения в Постановление Правительства РФ N 914, которые привели к корректировке формы счета-фактуры. В показатели столбцов 1, 5 и 9 были введены "имущественные права", а слова "грузовая таможенная декларация" в столбце 11 заменены словами "таможенная декларация". Названные изменения были опубликованы в "Собрании законодательства РФ" 22.05.2006 и вступили в силу по истечении 7 дней со дня публикации, то есть 30 мая. В связи с этим счета-фактуры, датированные этой датой и более поздней, должны быть составлены по новой форме. В противном случае возможны разногласия с инспекторами.

Между тем обращаем ваше внимание на то, что НК РФ устанавливает лишь перечень данных, которые должны быть отражены в счете-фактуре, а не его форму. При этом в Кодексе отсутствует и ссылка на то, что форму счета разрабатывает Правительство РФ. В нем говорится лишь о том, что оно устанавливает порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. Как видно, о счетах-фактурах нет ни слова.

Таким образом, если у налогоплательщика возникнут по данному вопросу разногласия с налоговой инспекцией, свою точку зрения можно отстоять в суде.

Д.Е.Аборин

Ведущий эксперт-консультант

компании "Правовест"

Подписано в печать

17.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——