"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 28

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ АКЦИЗАМИ ДЕНАТУРИРОВАННОГО СПИРТА

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", 2006, N 27)

Реестры счетов-фактур составляются отдельно по каждому поставщику денатурированного спирта. Форма реестра также утверждена указанным выше Приказом и обязательна для налогоплательщиков. Несоблюдение установленной формы является основанием для непроставления на таком реестре счетов-фактур отметок налоговым органом покупателя. Соответственно налогоплательщики утратят право на получение налоговых вычетов по акцизам.

Форма реестра счетов-фактур, представляемого покупателем денатурированного спирта, приведена в Приложении N 2 к Порядку проставления отметок. Эта форма включает сведения о покупателе (ИНН, КПП, номер свидетельства), а также аналогичную информацию о поставщике. Итоговые данные по представленному реестру счетов-фактур указываются отдельно по спирту денатурированному, произведенному из пищевого сырья, и спирту денатурированному, произведенному из непищевого сырья. В реестре счетов-фактур отмечаются:

вид и код подакцизного товара;

номер счета-фактуры;

объем поставленных нефтепродуктов (в тоннах) или денатурированного спирта (в литрах), указанных в счете-фактуре.

Вид подакцизного товара указывается согласно п. 1 ст. 193 НК РФ. Отметка налогового органа проставляется не позднее пяти дней со дня фактического представления декларации и реестра счетов-фактур. Первый экземпляр реестра счетов-фактур возвращается налогоплательщику-покупателю или его представителю с отметкой налогового органа в случае выполнения всех условий, необходимых для ее проставления, или без нее, если эти условия не выполнены.

Налоговый орган регистрирует реестры счетов-фактур в журнале (ведется по форме, установленной приказом).

Порядок представления реестров счетов-фактур покупателем поставщику денатурированного спирта данным приказом не регламентируется и определяется ими по взаимной договоренности.

Для контроля за вычетами, осуществляемыми поставщиком и покупателем денатурированного спирта, и использования при проставлении отметки налогового органа на реестрах счетов-фактур предназначены Приложения к декларации N 4 "Сведения об объемах денатурированного этилового спирта, полученного организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, от поставщиков, имеющих свидетельство на производство денатурированного этилового спирта" и N 5 "Сведения об объемах денатурированного этилового спирта, поставленного организациям, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, поставщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта".

Предъявление сумм акциза покупателю

При реализации денатурированной спиртосодержащей продукции с 1 января 2006 г. плательщик обязан предъявлять сумму акциза всем покупателям (п. 1 ст. 198 НК РФ). При реализации денатурированного этилового спирта сумма акциза предъявляется только тем покупателям, у которых нет свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции. Соответственно, если производитель денатурированного спирта реализует этот товар покупателю, у которого есть свидетельство, он не предъявляет ему акциз к оплате и при этом сумму акциза в расчетных документах и счетах-фактурах не выделяет.

Как следует из п. 2 ст. 199 НК РФ, акциз в стоимость полученного денатурированного спирта организациями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, не включается.

Таким образом, порядок налогообложения акцизами денатурированного спирта, применяющийся с 1 января 2006 г., позволяет покупать денатурированный спирт по цене без акциза организациям, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, у организаций, имеющих свидетельство на производство денатурированного спирта. Во всех остальных случаях (когда свидетельства нет у обоих участников сделки либо хотя бы у одного из них) денатурированный спирт должен продаваться в таком же порядке, который применяется при реализации неденатурированного этилового спирта, т.е. по цене, включающей акциз.

Примеры расчета акцизов

Рассмотрим, как будет определяться сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет производителем денатурированного спирта и производителем неспиртосодержащей продукции, в разных ситуациях.

Пример 1. Организация "А", имеющая свидетельство на производство денатурированного спирта, реализовала (отгрузила) в адрес организации "Б", имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 1500 л денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт). Ставка акциза на спирт этиловый в 2006 г. составляет 21 руб. 50 коп.

Организация "А" на дату отгрузки произведенного денатурированного спирта начислит акциз, а затем после получения спирта организацией "Б" и представления в налоговый орган соответствующих документов произведет налоговые вычеты. В итоге сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет организацией "А", составит:

1500 л х 21 руб. 50 коп. - 32 250 = 0 руб.

Получатель денатурата - организация "Б" на момент оприходования приобретенного денатурированного спирта начислит акциз и в момент его передачи для производства неспиртосодержащей продукции сможет принять начисленную сумму акциза к вычету. Таким образом, к уплате в бюджет организацией "Б" будет причитаться:

1500 л х 21 руб. 50 коп. - 32 250 = 0 руб.

Если в результате расчета к уплате в бюджет получена сумма акциза, отличная от нуля (а это возможно в случае, когда в отчетном налоговом периоде не весь приобретенный денатурат будет использован на производство неспиртосодержащей продукции), то получатели денатурированного спирта обязаны уплатить акциз в бюджет не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Такой срок уплаты введен Законом N 107-ФЗ.

Пример 2. Производитель денатурированного спирта - организация "В" не имеет свидетельства на производство денатурированного спирта. Она отгрузила в адрес организации "Г", имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 500 л денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт).

У организации "В" объект налогообложения возникает независимо от наличия свидетельства при реализации (отгрузке) произведенного денатурированного спирта. В то же время права на налоговый вычет, предусмотренный п. 12 ст. 200 НК РФ, в данном случае нет.

Производитель денатурата - организация "В" начислит акциз в сумме:

500 л х 21 руб. 50 коп. = 10 750 руб.

Эта сумма будет уплачена в бюджет и включена в цену реализуемого спирта.

Организация "Г" отнесет акциз, уплаченный при приобретении денатурированного спирта, на его стоимость и включит в затраты на производство неспиртосодержащей продукции. При этом организация "Г" при оприходовании приобретенного спирта начислит акциз в сумме:

500 л х 21 руб. 50 коп. = 10 750 руб.

Таким образом, в данной ситуации отсутствует экономическая целесообразность в получении свидетельства организацией, производящей неспиртосодержащую продукцию.

Пример 3. Производитель денатурированного спирта - организация "Д" имеет свидетельство на производство денатурированного спирта. У производителя неспиртосодержащей продукции - организации "Е" свидетельства нет.

В отсутствие свидетельства у производителя неспиртосодержащей продукции конечный результат будет таким же, как и в примере 2, поскольку производитель денатурата не сможет принять к вычету акциз, начисленный при реализации спирта, и соответственно включит этот акциз в цену денатурированного спирта.

У производителя неспиртосодержащей продукции - организации "Е" в рассматриваемой ситуации нет обязанности начислять акциз, поскольку она не совершает операций, признанных объектом налогообложения акцизами. Акциз, включенный в цену денатурированного спирта, будет включен в затраты на производство неспиртосодержащей продукции.

Пример 4. Производитель денатурированного спирта - организация "Ж", не имеющая свидетельства, реализует 1000 л денатурированного спирта производителю неспиртосодержащей продукции - организации "З", не имеющей свидетельства. При реализации денатурата организация "Ж" начислит акциз.

1000 л х 21 руб. 50 коп. = 21 500 руб.

Данная сумма акциза будет уплачена в бюджет. Организация "З" приобретет денатурат по цене с акцизом и включит этот акциз в затраты на производство неспиртосодержащей продукции в составе стоимости денатурата.

Пример 5. Рассмотрим случай, когда денатурированный спирт и неспиртосодержащая продукция из этого спирта производятся в рамках одной организации.

В этой ситуации согласно пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ акциз начисляется при передаче подакцизного товара - денатурированного спирта для производства неподакцизного товара - неспиртосодержащей продукции. Оснований для осуществления вычета начисленной в данном случае суммы акциза НК РФ не предусмотрено.

Таким образом, право направлять денатурированный спирт на производство неспиртосодержащей продукции по цене без акциза возникает только у тех производителей неспиртосодержащей продукции, которые приобретают этот спирт, так как согласно п. п. 11 и 12 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат только суммы акциза, начисленные при реализации и при приобретении денатурированного спирта в собственность, а в рассматриваемом примере произведенный спирт не продается и соответственно не покупается для производства неспиртосодержащей продукции.

Сроки уплаты акциза и представление декларации

Уплата акциза производителем денатурированного спирта (это касается как имеющих, так и не имеющих свидетельство производителей) должна производиться согласно п. 3 ст. 204 НК РФ равными долями в два срока - не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным. Что касается срока уплаты акциза организациями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, то при его определении следует руководствоваться п. 3.1, включенным в ст. 204 НК РФ Законом N 107-ФЗ. Согласно этому пункту уплата акциза при приобретении в собственность денатурированного спирта организациями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, должна производиться не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным.

Декларация по акцизам как производителями денатурированного спирта, так и имеющими свидетельство производителями неспиртосодержащей продукции должна представляться в налоговые органы ежемесячно не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

Обратите внимание, если спиртзавод осуществляет реализацию произведенного денатурированного спирта или денатурированной спиртосодержащей продукции через обособленные структурные подразделения, уплата акциза и представление декларации производятся по месту нахождения завода. При этом по месту нахождения структурных подразделений данной организации-производителя, осуществляющих реализацию указанных подакцизных товаров, акциз не уплачивается и декларация не представляется.

Что касается нового порядка исчисления акцизов на денатурированный спирт, то согласно ст. 4 Закона N 107-ФЗ он применяется с 1 января 2006 г.

На денатурированный спирт, полученный (оприходованный) организациями, производящими неспиртосодержащую продукцию, до указанной даты, распространяются положения гл. 22 "Акцизы" в редакции, действующей до 1 января 2006 г. Это значит, что организации, производящие неспиртосодержащую продукцию, получившие свидетельства в 2006 г. на денатурированный спирт, приобретенный в 2005 г. по цене без акциза, акциз не начисляют.

Н.Нечипорчук

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

12.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——