"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7

НЕОТФАКТУРОВАННЫЕ ПОСТАВКИ

В соответствии со ст. 456 ГК РФ продавец обязан одновременно с передачей вещи передать покупателю относящиеся к ней документы, предусмотренные законом, иными правовыми актами или договором. Количество и цену вещей, участвующих в сделке, удостоверяют сопроводительные документы. Однако поставщики не всегда выполняют свои обязанности, и в организацию поступают материальные ценности без оформленных надлежащим образом расчетных документов (счетов, платежных требований, платежных требований-поручений или других документов, необходимых для расчетов с поставщиками). Такие поставки называются неотфактурованными. О них и пойдет речь в данной статье.

Какая поставка считается неотфактурованной?

Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком) (п. 36 Методических указаний <1>).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

К неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но не оплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы. Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов.

Для отнесения поставок к неотфактурованным необходимо иметь информацию об их поставщике. В противном случае они должны быть приняты на ответственное хранение и отражены на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Также не будут относиться к неотфактурованным поставки ценностей, право собственности на которые по условиям заключенных договоров переходит к торговой организации после их оплаты.

Документальное оформление неотфактурованных поставок

Согласно п. 37 Методических указаний неотфактурованные поставки принимаются на склад с составлением акта о приемке материалов не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

В организациях общественного питания стоимость полученных товаров оформляется Актом о приемке товара, поступившего без счета поставщика (форма N ТОРГ-4 <2>), а стоимость полученной тары - Актом об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика (форма N ТОРГ-5). Ценности, подлежащие отражению в составе материалов, указываются в Акте о приемке материалов (форма N М-7 <3>).

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

<3> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

В соответствии с п. 38 Методических указаний организация-получатель обязана принять меры для получения от поставщиков расчетных документов по поступившим МПЗ. Если поставщик неизвестен, дополнительно должны приниматься меры по его установлению.

Бухгалтерский учет неотфактурованных поставок

Поступившие ценности должны быть оприходованы согласно их назначению по соответствующим счетам учета 10 "Материалы" или 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Порядок учета неотфактурованных поставок зависит от того, поступили или нет документы в том же месяце, что и товары или материалы.

1. Если расчетные документы на неотфактурованные поставки получены в том же либо в следующем месяце до составления в бухгалтерии соответствующих регистров по приходу материальных запасов, то они учитываются в установленном в данной организации порядке (п. 38 Методических указаний).

Пример 1. ООО "Буфет" заключило договор с поставщиком, где указало, что в качестве расчетного документа используется счет-фактура. 7 июля общество получило партию товара в количестве 100 штук без сопроводительных документов. 4 августа в организацию предъявлены расчетные документы, согласно которым цена единицы товара без НДС составила 3000 руб. Всего по счету-фактуре причитается к оплате 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

В этом случае поставку товаров можно оформить записями за отчетный месяц согласно расчетным документам, поступившим до оформления и закрытия регистров учета за отчетный месяц.

В бухгалтерском учете ООО "Буфет" за июль будут сделаны следующие проводки.

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Получены товары от поставщика           |  41  |  60  | 300 000 |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражена предъявленная поставщиком      |  19  |  60  |  54 000 |
   |сумма НДС                               |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |НДС принят к вычету                     |  68  |  19  |  54 000 |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

2. Если расчетные документы не получены в месяце поставки товара либо в следующем месяце до составления соответствующих регистров по приходу МПЗ, то они приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете по принятым в организации учетным ценам. В случае если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материальных запасов, они приходуются по рыночной стоимости. После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком (п. п. 39, 40 Методических указаний). Причем корректировку рекомендуется производить не на разницу сумм, а сторнировать стоимость товарно-материальных ценностей, ранее отнесенных к неотфактурованным поставкам. Поясним это на примере.

Пример 2. Изменим данные примера 1. Расчетные документы получены 2 сентября. Учетная цена одной единицы товара составляет 3200 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Буфет" будут сделаны следующие проводки.

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                              Июль                              |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Отражена по учетным ценам стоимость     |  41  |  60  | 320 000 |
   |товаров, на которые отсутствуют         |      |      |         |
   |расчетные документы                     |      |      |         |
   |(3200 руб. х 100 шт.)                   |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                            Сентябрь                            |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Сторно                                  |      |      |         |
   |Отражена стоимость товаров, ранее       |      |      |         |
   |отнесенных к неотфактурованным          |  41  |  60  |(320 000)|
   |поставкам, по которым поступили         |      |      |         |
   |расчетные документы                     |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражена стоимость ранее полученных     |  41  |  60  | 300 000 |
   |товаров согласно поступившим расчетным  |      |      |         |
   |документам                              |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражен НДС со стоимости товаров        |  41  |  60  |  54 000 |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |НДС принят к вычету                     |  68  |  19  |  54 000 |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов аналитический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных, в том числе и по поставщикам по неотфактурованным поставкам.

3. Если расчетные документы по неотфактурованным поставкам поступили в организацию в следующем году после представления годовой бухгалтерской отчетности, то следует руководствоваться п. 41 Методических указаний, согласно которому:

а) учетная стоимость материальных запасов не меняется;

б) НДС принимается к бухгалтерскому учету в установленном порядке;

в) уточняются расчеты с поставщиком. При этом суммы разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их фактической себестоимостью списываются в месяце поступления расчетных документов:

- уменьшение стоимости материальных запасов отражается как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, проводкой Дебет 60 Кредит 91-1;

- увеличение стоимости материальных запасов отражается как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, проводкой Дебет 91-2 Кредит 60.

Пример 3. Изменим данные примера 2. Расчетные документы получены 2 апреля. Учетная цена одной единицы товара - 3200 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Буфет" будут сделаны следующие проводки.

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                              Июль                              |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Отражена по учетным ценам стоимость     |  41  |  60  | 320 000 |
   |товаров, на которые отсутствуют         |      |      |         |
   |расчетные документы                     |      |      |         |
   |(3200 руб. х 100 шт.)                   |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                             Апрель                             |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Отражен НДС со стоимости товаров        |  19  |  60  |  54 000 |
   |согласно полученным расчетным документам|      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражена разница между учетной          |  60  | 91—1 |  20 000 |
   |стоимостью оприходованных материальных  |      |      |         |
   |запасов и их фактической себестоимостью |      |      |         |
   |(320 000 — 300 000) руб.                |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |НДС принят к вычету                     |  68  |  19  |  54 000 |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

Если за период с момента поступления неотфактурованных поставок и до представления расчетных документов товары будут реализованы (материалы использованы на нужды организации), то необходимо произвести корректировку.

Пример 4. Изменим данные примера 2. В августе товары реализованы по цене 4130 руб. за единицу (в том числе НДС - 630 руб.).

В бухгалтерском учете ООО "Буфет" будут сделаны следующие проводки.

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                              Июль                              |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Отражена по учетным ценам стоимость     |  41  |  60  | 320 000 |
   |товаров, на которые отсутствуют         |      |      |         |
   |расчетные документы                     |      |      |         |
   |(3200 руб. х 100 шт.)                   |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                             Август                             |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Реализованы товары покупателю           |  62  | 90—1 | 413 000 |
   |(4130 руб. х 100 шт.)                   |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражен НДС со стоимости реализованных  | 90—3 | 68—3 |  63 000 |
   |товаров                                 |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражена себестоимость реализованных    | 90—2 |  41  | 320 000 |
   |товаров                                 |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражен финансовый результат            | 90—9 |  99  |  30 000 |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |                            Сентябрь                            |
   +————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————+
   |Сторно                                  |      |      |         |
   |Отражена стоимость товаров, ранее       |      |      |         |
   |отнесенных к неотфактурованным          |  41  |  60  |(320 000)|
   |поставкам, по которым поступили         |      |      |         |
   |расчетные документы                     |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражена стоимость ранее полученных     |  41  |  60  | 300 000 |
   |товаров согласно поступившим расчетным  |      |      |         |
   |документам                              |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражен НДС со стоимости товаров        |  19  |  60  |  54 000 |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |НДС принят к вычету                     |  68  |  19  |  54 000 |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Сторно                                  |      |      |         |
   |На разницу в ценах сторнирована         | 90—2 |  41  | (20 000)|
   |себестоимость реализованных товаров     |      |      |         |
   |(3200 — 3000) руб. х 100 шт.            |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |На разницу в ценах увеличен финансовый  | 90—9 |  99  |  20 000 |
   |результат от реализации товаров         |      |      |         |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

Налогообложение неотфактурованных поставок

Налог на добавленную стоимость

Порядок отражения НДС напрямую зависит от того, указана ли сумма НДС в договоре с поставщиком. Если она в договоре не определена, то нет оснований для ее выделения расчетным путем при получении неотфактурованной поставки. Налог следует учесть на счете 19, когда поступят расчетные документы.

В случае если размер НДС указан в договоре, возможны два варианта его учета.

1. Сумма НДС отражается на счете 19 одновременно с принятием к учету неотфактурованной поставки. При получении расчетных документов корректируются суммы и материальных ценностей, и НДС. Достоинство этого варианта в том, что кредиторская задолженность поставщика более точно отражается в бухгалтерской отчетности. Однако возможна ситуация, когда в поступивших расчетных документах сумма НДС не будет указана (поставщик перешел на УСН, получил освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ).

2. Сумма НДС отражается на счете 19 при получении расчетных документов от поставщика.

Принять к вычету НДС по неотфактурованной поставке можно при получении счета-фактуры от поставщика - плательщика НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ) и при использовании товаров для операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Налог на прибыль

Стоимость товаров, на которые не поступили документы, не может быть учтена для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку данные затраты не удовлетворяют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, требующим, чтобы расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, были подтверждены документально. По мнению налоговиков, акты о приемке по формам N N М-7, ТОРГ-4 и ТОРГ-5 не могут служить документальным подтверждением расхода. Поэтому товары могут быть учтены в целях налогообложения прибыли только при наличии расчетных документов поставщика.

В целях исчисления налогооблагаемой прибыли убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году, учитывается в составе внереализационных расходов на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, а прибыль прошлых лет, обнаруженная в отчетном году, признается внереализационным доходом на основании п. 10 ст. 250 НК РФ.

Л.Д.Миронова

Эксперт журнала

"Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

06.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——