"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 24

УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОБИЛЬНУЮ СВЯЗЬ

(Окончание. Начало см. в N 23)

НДФЛ, ЕСН, страховые взносы в ПФР и взносы на страхование

от несчастных случаев на производстве

В отношении компенсации расходов по мобильной связи налоговым и трудовым законодательством не установлены ограничительные нормы. Вследствие этого такую компенсацию (при правильном оформлении) можно не облагать НДФЛ и ЕСН в полном объеме исходя из положений п. 3 ст. 217 НК РФ и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Так, в п. 3 ст. 217 НК РФ сказано, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. В пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ говорится, что не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

На эти выплаты не начисляются также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

В Письме Минфина России от 03.09.2004 N 03-05-01-04/9 указано, что денежная компенсация за использование сотового телефона, принадлежащего работнику, не облагается НДФЛ и ЕСН в пределах установленных организацией размеров. Размер возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества и не облагаемых НДФЛ и ЕСН, должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием имущества для целей трудовой деятельности. Аналогичного содержания и Письмо Минфина России от 02.11.2004 N 03-05-01-04/72.

Что касается уплаты страховых взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, то взносы нужно начислять только на сумму компенсации, выплаченную работнику сверх установленных норм (п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765).

Использование сотрудником

служебного телефона

Многие крупные компании обеспечивают своих сотрудников служебными телефонами. Чаще всего это связано с тем, что организации пользуются корпоративным тарифом. При этом разговоры обходятся абонентам значительно дешевле. Счет, выставляемый оператором организации, является общим по всем номерам, подключенным к корпоративному тарифному плану. Вместе со счетом абонент получает разбивку общей суммы по всем телефонным номерам и детализацию счета по каждому номеру.

Документальное подтверждение расходов

В данной ситуации документальное подтверждение расходов несколько проще, чем в ситуации с компенсацией, так как в бухгалтерии будут находиться и договор с оператором сотовой связи, и счета-фактуры, и документы о праве собственности на аппараты, и распечатки переговоров. Сложнее с экономической оправданностью переговоров, поскольку на практике работники ведут и личные разговоры со служебных телефонов. Поэтому для обоснования включения их стоимости в расчет налоговой базы по налогу на прибыль организации потребуется масса дополнительных документов. Основой доказательства будет являться детализированный отчет оператора связи.

Непререкаемым доказательством являются договоры, заключенные с деловыми партнерами, где в графе "Реквизиты" указаны номера их телефонов. Однако на каждый звонок их трудно предъявить. Поэтому в большинстве организаций, где работники используют служебную связь, они обязаны составлять ежемесячные внутренние отчеты. После утверждения руководителем соответствующего подразделения отчеты поступают в бухгалтерию.

В некоторых компаниях сотрудникам устанавливают лимит переговоров в денежном или временном выражении. Разговоры сверх лимита считаются произведенными в личных целях. С одной стороны, это позволяет сэкономить организации деньги, с другой - работники начинают экономить на служебных разговорах, что может привести к куда большим экономическим потерям.

Статья расходов и момент их признания

При использовании служебных телефонов в налоговом учете расходы на оплату услуг связи относятся к прочим расходам, связанным с производством или реализацией на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Они включаются в состав косвенных расходов. В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ при методе начисления косвенные расходы, осуществленные в отчетном периоде, в полном объеме списываются на текущие расходы того периода, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

Так как договор об оказании услуг сотовой связи заключен с оператором организацией, необходимо руководствоваться пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Согласно данной норме датой осуществления прочих расходов является или дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или дата предъявления налогоплательщику расчетных документов, или последний день отчетного (налогового) периода.

В связи с подключением и использованием сотовой связи у организации появятся два вида расходов:

расходы на подключение;

затраты на оплату услуг связи.

Расходы на подключение можно полностью признать в периоде их осуществления. Для этого бухгалтерии понадобится акт об оказании услуг по подключению. Правда, имеется исключение. Если в договоре об использовании сотовой связи будет указан конкретный срок, на который производится подключение, то затраты следует включать в расчет налоговой базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока действия договора.

Затраты на оплату самих услуг связи следует признавать по мере предъявления оператором связи счетов по итогам расчетного периода. При этом нужно иметь в виду, что иногда расчетный период не совпадает с календарным месяцем и относится к разным отчетным или даже налоговым периодам. Как бухгалтеру поступить в данной ситуации? По мнению автора, распределять расходы между отчетными или налоговыми периодами не нужно, а следует признавать расходы на сотовую связь в том периоде, когда организация получит от оператора соответствующий счет.

В отличие от ситуации с компенсацией стоимости переговоров работникам при данном варианте не возникает проблема с возмещением "входного" НДС. Сумму НДС по услугам связи, предъявленную оператором, можно принять к вычету на основании полученного счета-фактуры. Вычет производится в том месяце, когда выполнены необходимые условия: услуги связи оказаны и от оператора поступил счет-фактура.

Проблема личных переговоров

Работодатели, безусловно, отрицательно относятся к личным переговорам сотрудников со служебных сотовых телефонов. Дело в том, что это приводит как к налоговым потерям, так и к возрастанию загруженности бухгалтерии.

По мнению налоговых органов (с чем трудно не согласиться), если сотрудник использует сотовую связь организации в личных целях, то компания оказывает ему услугу. Данная услуга не освобождена от обложения НДС. В результате у организации появляется объект обложения НДС. Поэтому бухгалтерии придется оформить счет-фактуру и отразить это в книге продаж.

С одной стороны, в такой ситуации можно принять к вычету "входной" НДС по всем разговорам в целом - как по личным, так и по служебным, поскольку, если личные переговоры становятся операцией, подлежащей обложению НДС, "входной" НДС, связанный с этими операциями, подлежит возмещению. С другой стороны, работа по выявлению личных переговоров и их документальному оформлению для целей налогообложения достаточно трудоемка.

Начисление НДС производится вне зависимости от того, оплачивают ли сотрудники эти переговоры (например, путем удержания из заработной платы) или нет. В ст. 146 НК РФ четко сказано, что в целях начисления НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).

В этой связи, по мнению автора, несостоятельны утверждения некоторых специалистов о том, что если организация оплатила за сотрудника стоимость его личных переговоров и не удержала с него эту сумму, то у организации не возникает права на вычет "входного" НДС. А если налог ранее был принят к вычету, то организации придется восстановить те суммы "входного" НДС, которые относятся к личным телефонным разговорам сотрудников.

Факт оплаты или неоплаты оказанных сотрудникам услуг никакого значения здесь не имеет. Важен сам факт начисления НДС. Такой вывод можно сделать из содержания пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ.

Если работники расплачиваются с организацией за личные переговоры, то эти суммы должны включаться в состав доходов как выручка от оказания услуг. У налогоплательщиков появляются сложности с ЕСН, страховыми пенсионными взносами и НДФЛ. Дело в том, что необходимо строго отслеживать момент поступления счетов за мобильные переговоры и момент оплаты сотрудником личных разговоров. По мнению налоговых органов, если удержание из доходов сотрудника не производится в том же месяце, когда в организацию поступил счет на оплату сотовой связи, то работник получает дополнительный доход, подлежащий налогообложению. Данные выплаты включаются в налоговую базу по ЕСН в соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ, а в налоговую базу по НДФЛ - п. 2 ст. 211 НК РФ.

Пример 3. ОАО "БелСел" заключило договор с сотовым оператором о подключении к корпоративному тарифу. Сотрудник получил служебный сотовый телефон, подключенный по этому тарифу. Согласно заключенному с работодателем соглашению все звонки личного характера оплачиваются сотрудником путем удержания из его заработной платы. В соответствии с полученной от оператора распечаткой за июнь 2006 г. стоимость личных звонков сотрудника составила 360 руб., в том числе НДС - 55 руб. Эта сумма была удержана из июньской заработной платы.

В бухгалтерском учете общества сделаны записи:

Д-т 90-2, К-т 60 - 305 руб. (360 - 55) - отражена стоимость услуги сотовой связи, использованной работником в собственных целях;

Д-т 19, К-т 60 - 55 руб. - отражена сумма НДС по приобретенным услугам связи;

Д-т 90-3, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 55 руб. (305 руб. х 18%) - начислен НДС на оказанную сотруднику услугу;

Д-т 73, К-т 90-1 - 360 руб. - отражена стоимость услуги сотовой связи, использованной работником;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 55 руб. - предъявлен к вычету "входной" НДС по оказанной услуге;

Д-т 70, К-т 73 - 360 руб. - погашена задолженность сотрудника путем удержания соответствующей суммы из его заработной платы.

Если организация не взыскивает с сотрудников суммы произведенных ими личных переговоров и не включает их стоимость в состав своих расходов для целей налогообложения, то отпадает необходимость в начислении ЕСН, поскольку согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не облагаются ЕСН выплаты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль. На этом основании также не начисляются и страховые пенсионные взносы. Напомним, что данной нормой могут воспользоваться только плательщики налога на прибыль организаций. Предприятия, применяющие специальные налоговые режимы, такой льготы лишены.

Как уже отмечалось, оплата услуг мобильной связи должна быть включена в налоговую базу по НДФЛ на основании п. 2 ст. 211 НК РФ.

Что касается бухгалтерского учета, то сумма оплаты сотовой связи за сотрудника будет учтена в расходах организации. Таким образом, у организации возникает постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства в соответствии с правилами ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Пример 4. ОАО "Интеграл" заключило договор с сотовым оператором о подключении к корпоративному тарифу. Сотрудник получил служебный сотовый телефон, подключенный по этому тарифу. В соответствии с заключенным с работодателем соглашением все звонки личного характера оплачиваются за счет предприятия. Организация является плательщиком налога на прибыль. Стоимость личных звонков сотрудников в состав расходов для целей налогообложения не включается. В соответствии с полученной от оператора распечаткой за июнь 2006 г. стоимость личных звонков сотрудника составила 412 руб., в том числе НДС - 63 руб.

В бухгалтерском учете общества сделаны записи:

Д-т 73, К-т 60 - 349 руб. (412 - 63) - отражена задолженность сотрудника по возмещению стоимости услуг связи в личных целях;

Д-т 19, К-т 60 - 63 руб. - отражена сумма НДС по приобретенным услугам связи;

Д-т 73, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 63 руб. (339 руб. х 18%) - начислен НДС на оказанную сотруднику услугу;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 63 руб. - "входной" НДС по оказанной услуге предъявлен к вычету;

Д-т 91, К-т 73 - 349 руб. - погашена задолженность сотрудника за счет собственных средств работодателя;

Д-т 70, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 45 руб. (349 руб. х 13%) - исчислена сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из доходов сотрудника;

Д-т 99, К-т 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль" - 84 руб. (349 руб. х 24%) - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.

А.Анищенко

Аудитор

ООО "Аудиторская фирма "Атолл-АФ"

Подписано в печать

14.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——