"Российский налоговый курьер", 2006, N 13-14

ОРГАНИЗАЦИЯ ПРИМЕНЯЕТ УСН: КАК НАЧИСЛИТЬ "ОТПУСКНЫЕ" НАЛОГИ

Летом одной из главных забот бухгалтера становится расчет отпускных и исчисление обязательных платежей с них. При этом порядок расчета "отпускных" налогов у фирм, применяющих УСН, отличается от общепринятого.

При начислении любых выплат в пользу работников неминуемо возникают вопросы о "зарплатных" налогах и взносах. Сказанное имеет отношение и к выплате отпускных. У "упрощенцев" в число обязательных платежей, начисляемых на суммы отпускных, входят НДФЛ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы в ФСС РФ на страхование от травматизма и профзаболеваний. От уплаты ЕСН организации, применяющие УСН, освобождены на основании п. 2 ст. 346.11 НК РФ. Кроме того, "упрощенцы" не являются плательщиками налога на прибыль. Поэтому список выплат, облагаемых пенсионными взносами, у них другой. Но обо всем по порядку.

А вначале напомним общие правила предоставления отпусков и начисления отпускных.

Трудовой кодекс об отпусках

Все организации, в том числе и применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны предоставлять своим работникам ежегодные оплачиваемые отпуска. Статья 122 Трудового кодекса предусматривает, что в первый год работы сотрудник имеет право на отпуск после шести месяцев непрерывной работы в организации. Далее отпуск предоставляется в любое время года согласно графику отпусков.

График отпусков обязателен и для работника, и для работодателя. Отпуск можно перенести на следующий рабочий год только в исключительных случаях в связи с производственной необходимостью. При этом закон запрещает не предоставлять сотруднику отпуск в течение двух лет подряд (ст. ст. 123 - 124 ТК РФ).

За три дня до начала отпуска (не позднее) работнику должны быть выплачены отпускные. Об этом сказано в ст. 136 ТК РФ.

На период отпуска за работником сохраняется средний заработок (ст. 114 ТК РФ). Для расчета отпускных средний заработок исчисляется за последние три месяца в соответствии со ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. Данные правила расчета отпускных применяются всеми организациями и не зависят от системы налогообложения.

Налогообложение отпускных

Теперь разберемся, как начисляются обязательные платежи с суммы отпускных, выплачиваемых работнику организации, применяющей УСН.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

Объект обложения и база для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование совпадают с объектом налогообложения и налоговой базой по ЕСН. Это следует из п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). Таким образом, все выплаты и вознаграждения, начисляемые физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским договорам, облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 1 ст. 236 НК РФ).

В ст. 238 НК РФ определен перечень выплат, которые не подлежат обложению ЕСН (и, соответственно, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование). Отпускных выплат перечень не содержит. Поэтому страховые взносы в ПФР начисляются на отпускные в общем порядке.

Если отпуск работника приходится на один месяц, отпускные могут быть начислены в том же месяце. Например, сотрудник с 9 июня уходит в отпуск на 14 календарных дней. Отпускные ему будут начислены и выплачены 5 июня (за три дня до начала отпуска). В базу по страховым взносам в ПФР суммы отпускных также включаются в полном объеме в месяце, когда они начислены, то есть в июне.

Бывает, что отпуск приходится на несколько месяцев. Например, он начинается в одном месяце, а заканчивается в следующем. Надо ли в этом случае страховые взносы в ПФР, начисленные с отпускных, делить на два месяца или они полностью включаются в налоговую базу первого месяца?

Обратимся к п. 3 ст. 243 НК РФ. В нем сказано, что ежемесячные авансовые платежи по ЕСН исчисляются исходя из всех выплат, начисленных с начала года и до окончания соответствующего календарного месяца. Из ст. 242 НК РФ следует, что датой выплаты отпускных считается день их начисления. Поскольку налоговая база по ЕСН одновременно является и базой по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, суммы отпускных в полном объеме включаются в нее в том месяце, в котором они фактически начислены.

Взносы уплачиваются в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда, или в день перечисления зарплаты на счета работников. Однако не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем начисления (п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ).

Пример 1. ООО "Спектр" применяет упрощенную систему налогообложения. Менеджер организации Н.А. Сорокина (1973 года рождения) уходит с 26 июня 2006 г. в отпуск на 14 календарных дней. Ее среднедневной заработок для расчета отпускных - 608,52 руб.

Отпуск Н.А. Сорокиной начинается в июне и заканчивается в июле 2006 г. Отпускные начисляются в июне и в том же месяце включаются в базу для исчисления страховых взносов в Пенсионный фонд.

Определим сумму отпускных, причитающихся Н.А. Сорокиной:

608,52 руб. x 14 дн. = 8519,28 руб.

Далее начислим страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Поскольку работница 1973 года рождения, организация должна отчислять 10% на страховую часть пенсии и 4% - на накопительную (ст. 33 Закона N 167-ФЗ).

Страховые взносы в ПФР начислены в сумме 1192,70 руб. (8519,28 руб. x 14%), в том числе:

- на страховую часть пенсии - 851,93 руб. (8519,28 руб. x 10%);

- на накопительную часть пенсии - 340,77 руб. (8519,28 руб. x 4%).

Взносы с отпускных отражаются в расчете авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование <*> за полугодие 2006 г. Они перечисляются в бюджет не позднее 17 июля 2006 г. (срок перенесен на следующий рабочий день согласно ст. 6.1 НК РФ).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Форма расчета утверждена Приказом Минфина России от 24.03.2005 N 48н. - Примеч. ред.

Некоторые фирмы по собственной инициативе предоставляют сотрудникам дополнительные отпуска. Расходы на оплату дополнительных отпусков, предоставленных в соответствии с коллективными (трудовыми) договорами, но не предусмотренных действующим законодательством, не учитываются при расчете налога на прибыль. Об этом сказано в п. 24 ст. 270 НК РФ. Соответственно, организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, не начисляют на суммы отпускных ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Основание - п. 3 ст. 236 НК РФ.

Некоторые "упрощенцы" полагают, что они также могут воспользоваться нормами п. 3 ст. 236 НК РФ и не начислять страховые взносы в ПФР на суммы оплаты дополнительных отпусков. При этом они руководствуются Постановлением ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04. В этом документе разъясняется, что при применении УСН ряд налогов и сборов, в том числе налог на прибыль, заменяется единым налогом. Исходя из принципа всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ), на "упрощенцев" распространяются положения п. 3 ст. 236 Кодекса.

По мнению Минфина России, на организации, применяющие УСН, п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется. Это связано с тем, что они освобождены от обязанности по уплате налога на прибыль. Иными словами, с сумм оплаты отпусков, не предусмотренных законодательством, "упрощенцы" должны исчислять и уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общем порядке.

Взносы на страхование от травматизма и профзаболеваний

Порядок уплаты взносов в ФСС РФ определен в Правилах начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - Правила). Документ утвержден Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184. Согласно п. 3 Правил взносами облагается начисленная по всем основаниям оплата труда работников. Отпускные включаются в состав расходов на оплату труда.

Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, установлен Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765 (п. 4 Правил). В этом Перечне такая выплата, как отпускные, не предусмотрена. Это значит, что на суммы отпускных необходимо начислять взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

А как начисляются взносы с оплаты отпусков, переходящих на другой месяц? Уже отмечалось, что взносами облагается начисленная оплата труда (п. 3 Правил). Следовательно, страховые взносы в ФСС РФ начисляются в том месяце, что и отпускные, то есть до начала отпуска. Уплачиваются взносы в следующем месяце в срок, установленный для получения (перечисления) в банках средств на выплату зарплаты. Так установлено п. 6 Правил.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1, дополнив их. Предположим, что вид деятельности ООО "Спектр" - оптовая торговля.

В июне бухгалтер начислит на сумму отпускных Н.А. Сорокиной страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Страховые тарифы зависят от вида деятельности фирмы и класса профессионального риска. Организации оптовой торговли относятся к первому классу профессионального риска (Приложение к Постановлению Правительства РФ от 31.08.1999 N 975). Для них тариф страховых взносов равен 0,2% (ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ).

Сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, начисленная с отпускных Н.А. Сорокиной, составит 17,04 руб. (8519,28 руб. x 0,2%).

Данная сумма должна быть уплачена в июле в срок, установленный для выдачи зарплаты.

Отметим, что страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний начисляются на суммы оплаты любых отпусков, в том числе и дополнительных.

Налог на доходы физических лиц

Организации-"упрощенцы" не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов. На это указывает п. 5 ст. 346.11 НК РФ. Поэтому они обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ со всех доходов, выплачиваемых физическим лицам (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Список доходов, не облагаемых НДФЛ, установлен ст. 217 Кодекса. Оплата отпусков в указанном перечне не поименована. Значит, суммы отпускных подлежат обложению НДФЛ в общем порядке.

Когда следует исчислять и перечислять в бюджет НДФЛ с отпускных? В момент выдачи отпускных или при окончательном расчете зарплаты по итогам месяца, как в случае с авансами?

Дата фактического получения дохода в виде отпускных определяется на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ. Это день выплаты этого дохода, в том числе перечисление дохода на счет налогоплательщика в банке. С сумм оплаты отпуска налог удерживается при фактической выплате денежных средств работнику.

При выплате работникам отпускных из кассы организация должна перечислить налог в бюджет не позднее следующего дня после выплаты. А если организация получает денежные средства с расчетного счета, то в тот же день нужно сдать и платежное поручение на уплату НДФЛ. Такие сроки установлены п. 6 ст. 226 НК РФ.

Нередко фирмы, особенно те, которые предоставляют своим работникам длительные отпуска, сталкиваются с такой ситуацией: отпускные выплачены в одном месяце, а отпуск длится весь следующий месяц. Соответственно, в следующем месяце заработная плата или какие-либо иные выплаты работнику не начисляются. Надо ли предоставлять стандартные вычеты за этот месяц?

Попробуем разобраться, к какому месяцу относятся доходы в виде выплат за переходящий отпуск.

Согласно ст. 114 ТК РФ работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. То есть суммы, начисленные, например, в июне за отпуск, приходящийся на июль, считаются доходом июля.

Если отпуск приходится на два месяца, например на май и июнь, то доходом первого месяца будет являться выплаченная в этом месяце часть отпускных за дни отпуска в мае. К этой части отпускных применяется стандартный налоговый вычет. Доходом второго месяца будет считаться оставшаяся часть отпускных за дни отпуска в июне. К этому доходу также применяется стандартный налоговый вычет.

"Отпускные" расходы

"Упрощенцы" в зависимости от того, какой объект налогообложения они выбрали, по-разному учитывают отпускные расходы. Например, налоговый учет сумм отпускных актуален только для тех организаций, у которых объектом налогообложения являются доходы минус расходы. Уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование эта категория налогоплательщиков учитывает в составе расходов - в отличие от тех, кто выбрал в качестве объекта налогообложения доходы. У таких организаций уплаченные страховые взносы в ПФР, как известно, уменьшают сумму исчисленного единого налога. Поговорим об этом подробнее.

Налоговый учет отпускных

Организации-"упрощенцы", которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы минус расходы, имеют право учесть суммы отпускных в целях налогообложения. Об этом говорится в пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. В расходы при УСН включается только оплата отпусков, установленных законодательством. То есть расходы на оплату дополнительных отпусков, предусмотренных коллективными договорами, при исчислении единого налога не учитываются.

Пунктом 2 ст. 346.17 Кодекса предусмотрено, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Применительно к отпускным это означает, что их сумму можно включить в расходы только после того, как она будет выплачена работнику из кассы или перечислена на его банковский счет.

А если отпуск начнется, например, 1 июля, а отпускные выплачиваются в июне? Когда надо включить суммы отпускных в расходы: в день выплаты или в день, когда начинается отпуск? Поскольку требование выдать работнику отпускные до начала отпуска установлено законодательно (ст. 136 ТК РФ), указанная выплата не относится к авансам. Поэтому учесть отпускные в составе расходов можно в день выдачи, даже если они выплачиваются в месяце, предшествующем месяцу начала отпуска.

Налоговый учет обязательных платежей

Начнем с налогоплательщиков, которые выбрали объектом налогообложения доходы минус расходы. Такие налогоплательщики имеют право уменьшить налогооблагаемую базу по единому налогу на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Это следует из пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Расходы на уплату налогов и сборов учитываются в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком (пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК). То есть взносы, начисленные с отпускных, включаются в расходы на дату их перечисления в бюджет.

Суммы НДФЛ, удержанные и уплаченные в бюджет, "упрощенцы" могут включить в расходы на уплату налогов и сборов (пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

НДФЛ, перечисленный в бюджет, отражается в Книге учета доходов и расходов <**> отдельной строкой на дату его перечисления.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Форма Книги учета доходов и расходов и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н. - Примеч. ред.

Пример 3. Воспользуемся примером 1, дополнив его. Предположим, что объект налогообложения, выбранный организацией, - доходы минус расходы. За июнь Н.А. Сорокиной была начислена заработная плата в размере 10 000 руб.

В феврале 2006 г. доход Н.А. Сорокиной превысил 20 000 руб. Поэтому с этого месяца ей не предоставляется стандартный налоговый вычет.

Отразим в налоговом учете ООО "Спектр" расходы, связанные с выплатой зарплаты и отпускных Н.А. Сорокиной, и заполним Книгу учета доходов и расходов (см. табл. 1 и 2).

Таблица 1

Фрагмент Книги учета доходов и расходов

ООО "Спектр" за II квартал 2006 года

     
   ————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                          I. Доходы и расходы                          |
   +———————————————————————————————T———————————————————————————————————————+
   |         Регистрация           |                 Сумма                 |
   +—————T——————————T——————————————+———————T———————————T—————————T—————————+
   |  N  |  Дата и  |  Содержание  | Доходы|В т.ч. до— | Расходы |В т.ч.   |
   | п/п |   номер  |   операции   |— всего|ходы, учи— | — всего |расходы, |
   |     |первичного|              |       |тываемые   |         |учиты—   |
   |     | документа|              |       |при исчис— |         |ваемые   |
   |     |          |              |       |лении на—  |         |при ис—  |
   |     |          |              |       |логовой    |         |числении |
   |     |          |              |       |базы       |         |налого—  |
   |     |          |              |       |           |         |вой базы |
   +—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+—————————+
   |  1  |     2    |       3      |   4   |     5     |    6    |    7    |
   +—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+—————————+
   | ... |    ...   |      ...     |  ...  |    ...    |   ...   |   ...   |
   +—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+—————————+
   | 118 |Расходный |Выданы        |   —   |     —     |16 111,28|16 111,28|
   |     |кассовый  |зарплата за   |       |           |         |         |
   |     |ордер     |июнь и        |       |           |         |         |
   |     |N 197 от  |отпускные     |       |           |         |         |
   |     |21.06.2006|Сорокиной Н.А.|       |           |         |         |
   +—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+—————————+
   | 119 |Платежное |Перечислен    |   —   |     —     | 2 408,00| 2 408,00|
   |     |поручение |НДФЛ с        |       |           |         |         |
   |     |N 361 от  |июньской      |       |           |         |         |
   |     |22.06.2006|зарплаты и    |       |           |         |         |
   |     |          |отпускных     |       |           |         |         |
   +—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+—————————+
   | ... |    ...   |      ...     |  ...  |    ...    |   ...   |   ...   |
   L—————+——————————+——————————————+———————+———————————+—————————+——————————
   

Таблица 2

Фрагмент Книги учета доходов и расходов

ООО "Спектр" за III квартал 2006 года

     
   ————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                          I. Доходы и расходы                          |
   +————————————————————————————————T——————————————————————————————————————+
   |          Регистрация           |                Сумма                 |
   +—————T——————————T———————————————+———————T——————————T—————————T—————————+
   |  N  |  Дата и  |   Содержание  | Доходы|В т.ч. до—| Расходы |В т.ч.   |
   | п/п |   номер  |    операции   |— всего|ходы, учи—| — всего |расходы, |
   |     |первичного|               |       |тываемые  |         |учиты—   |
   |     | документа|               |       |при исчис—|         |ваемые   |
   |     |          |               |       |лении на— |         |при ис—  |
   |     |          |               |       |логовой   |         |числении |
   |     |          |               |       |базы      |         |налого—  |
   |     |          |               |       |          |         |вой базы |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   |  1  |     2    |       3       |   4   |     5    |    6    |    7    |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   | ... |    ...   |      ...      |  ...  |    ...   |   ...   |   ...   |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   |  21 |Платежное |Перечислены    |   —   |     —    | 1851,93 | 1851,93 |
   |     |поручение |взносы на      |       |          |         |         |
   |     |N 412 от  |страховую      |       |          |         |         |
   |     |10.07.2006|часть трудовой |       |          |         |         |
   |     |          |пенсии с       |       |          |         |         |
   |     |          |июньской       |       |          |         |         |
   |     |          |зарплаты и     |       |          |         |         |
   |     |          |отпускных      |       |          |         |         |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   |  22 |Платежное |Перечислены    |   —   |     —    |  740,77 |  740,77 |
   |     |поручение |взносы на      |       |          |         |         |
   |     |N 413 от  |накопительную  |       |          |         |         |
   |     |10.07.2006|часть трудовой |       |          |         |         |
   |     |          |пенсии с       |       |          |         |         |
   |     |          |июньской       |       |          |         |         |
   |     |          |зарплаты и     |       |          |         |         |
   |     |          |отпускных      |       |          |         |         |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   |  23 |Платежное |Перечислены    |   —   |     —    |   37,04 |   37,04 |
   |     |поручение |взносы на      |       |          |         |         |
   |     |N 414 от  |обязательное   |       |          |         |         |
   |     |10.07.2006|социальное     |       |          |         |         |
   |     |          |страхование от |       |          |         |         |
   |     |          |несчастных     |       |          |         |         |
   |     |          |случаев на     |       |          |         |         |
   |     |          |производстве и |       |          |         |         |
   |     |          |профзаболеваний|       |          |         |         |
   |     |          |с июньской     |       |          |         |         |
   |     |          |зарплаты и     |       |          |         |         |
   |     |          |отпускных      |       |          |         |         |
   +—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+—————————+
   | ... |    ...   |      ...      |  ...  |    ...   |   ...   |   ...   |
   L—————+——————————+———————————————+———————+——————————+—————————+——————————
   

Допустим, бухгалтерия выплатила Н.А. Сорокиной зарплату и отпускные 21 июня 2006 г. Учитывая, что на июнь приходится 5 дней отпуска, а на июль - 9 дней, рассчитаем величину подлежащего уплате НДФЛ.

По доходам июня 2006 г.:

[10 000 руб. + (608,52 руб. x 5 дн.)] x 13% = 1696 руб.

По доходам июля 2006 г.:

(608,52 руб. x 9 дн.) x 13% = 712 руб.

Предположим, что НДФЛ был перечислен 22 июня 2006 г.

21 июня в Книге учета доходов и расходов отразим июньскую зарплату и отпускные в общей сумме 16 111,28 руб. [(10 000 руб. + 8519,28 руб.) - (1696 руб. + 712 руб.)].

НДФЛ в сумме 2408 руб. (1696 руб. + 712 руб.) будет отражен 22 июня отдельной строкой.

Рассчитаем страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с учетом выплаченной заработной платы за июнь:

(10 000 руб. + 8519,28) x 14% = 2592,7 руб., в том числе:

- на страховую часть пенсии - 1851,93 руб. [(10 000 руб. + 8519,28 руб.) x 10%];

- на накопительную часть пенсии - 740,77 руб. [(10 000 руб. + 8519,28 руб.) x 4%].

С учетом июньской зарплаты сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний равна 37,04 руб. [(10 000 руб. + 8519,28 руб.) x 0,2%].

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на страхование от травматизма и профзаболеваний были перечислены ООО "Спектр" 10 июля 2006 г. На эту дату в Книге учета доходов и расходов будут отражены 1851,93, 740,77 и 37,04 руб. соответственно. Эти суммы будут расходами III квартала 2006 г.

Учет уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование должны вести и "упрощенцы", которые выбрали объектом налогообложения доходы. Дело в том, что такие налогоплательщики на сумму уплаченных пенсионных взносов могут уменьшить сумму единого налога, подлежащего уплате по итогам налогового (отчетного) периода. Это право им предоставляет п. 3 ст. 346.21 НК РФ. Напомним, что единый налог может быть также уменьшен и на суммы выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. Но при этом величина налога не может быть уменьшена более чем на 50%.

Бухучет операций, связанных с отпускными

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождены от обязанности вести бухучет. Об этом сказано в п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Однако "упрощенцы" должны учитывать основные средства и нематериальные активы в порядке, который предусмотрен законодательством о бухучете. Кроме того, обязаны вести бухучет и составлять отчетность акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью, применяющие УСН и выплачивающие дивиденды. Поэтому многие фирмы, перейдя на УСН, продолжают вести бухгалтерский учет.

Рассмотрим, как отражаются в бухгалтерском учете начисление и выплата отпускных. Бухгалтерские проводки по начислению отпускных зависят от того, в каком месяце работник идет в отпуск. Если отпускные рассчитываются за текущий месяц, то проводки будут такими же, как и при начислении зарплаты:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 70.

Если отпускные начисляются в одном месяце, а отпуск приходится на следующий месяц, то их сумма включается в состав расходов будущих периодов:

Дебет 97 Кредит 70.

В следующем месяце (когда начнется отпуск работника) сумма отпускных войдет в состав текущих расходов:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 97.

Что касается переходящего отпуска (начинается в одном месяце, а заканчивается в другом), то в таком случае сумму отпускных следует разделить. Часть отпускных войдет в текущие расходы, а сумма, причитающаяся за следующий месяц, будет отражена в составе расходов будущих периодов:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 70

- начислены отпускные за текущий месяц;

Дебет 97 Кредит 70

- начислены отпускные за следующий месяц.

Соответственно, в следующем месяце надо сделать такую проводку:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 97.

Аналогично отражаются в бухучете пенсионные взносы и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Обратите внимание: для переходящих отпусков порядок отражения отпускных расходов в бухгалтерском и налоговом учете будет различным (см. табл. 3).

Таблица 3

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете

расходов, связанных с переходящими отпусками

     
   —————————————T—————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |   Расход   |     Учет    |                Отражение расходов               |
   |            |             +—————————————————————————T———————————————————————+
   |            |             | Текущий месяц (в котором|   Следующий месяц (в  |
   |            |             | отпускные начисляются и | котором заканчивается |
   |            |             |      выплачиваются)     | отпуск и уплачиваются |
   |            |             |                         |   страховые взносы)   |
   +————————————+—————————————+—————————————————————————+———————————————————————+
   |1. Сумма    |Бухгалтерский|Частично                 |Частично               |
   |отпускных   +—————————————+—————————————————————————+———————————————————————+
   |            |Налоговый    |Полностью                |           —           |
   +————————————+—————————————+—————————————————————————+———————————————————————+
   |2. Страховые|Бухгалтерский|Частично                 |Частично               |
   |взносы с    +—————————————+—————————————————————————+———————————————————————+
   |отпускных   |Налоговый    |            —            |Полностью              |
   L————————————+—————————————+—————————————————————————+————————————————————————
   

Пример 4. Воспользуемся условиями всех предыдущих примеров и отразим в бухучете ООО "Спектр" операции по начислению и выплате июньской зарплаты и отпускных.

Отпуск Н.А. Сорокиной - переходящий (начинается 26 июня и заканчивается 9 июля). Поэтому часть отпускных (за 9 дней июля) должна быть отражена в июне как расходы будущих периодов. А в июле эти расходы будут включены в текущие расходы.

Бухгалтер ООО "Спектр" должен выполнить следующие проводки:

в июне 2006 г.

Дебет 44 Кредит 70

- 13 042,60 руб. (10 000 руб. + 608,52 руб. x 5 дн.) - начислены зарплата за июнь и отпускные за 5 дней июня;

Дебет 97 Кредит 70

- 5476,68 руб. (608,52 руб. x 9 дн.) - начислены отпускные за 9 дней июля;

Дебет 44 Кредит 69-2

- 1825,96 руб. (13 042,60 руб. x 14%) - начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с зарплаты и отпускных за июнь;

Дебет 97 Кредит 69-2

- 766,74 руб. (5476,68 руб. x 14%) - начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с суммы отпускных за июль;

Дебет 44 Кредит 69-11

- 26,09 руб. (13 042,60 руб. x 0,2%) - начислены взносы в ФСС РФ с зарплаты и отпускных за июнь;

Дебет 97 Кредит 69-11

- 10,95 руб. (5476,68 руб. x 0,2%) - начислены взносы в ФСС РФ с суммы отпускных за июль;

Дебет 70 Кредит 68-1

- 2408 руб. - удержан НДФЛ с июньской зарплаты и отпускных;

Дебет 70 Кредит 50

- 16 111,28 руб. - выплачены июньская зарплата и отпускные Н.А. Сорокиной;

Дебет 68-1 Кредит 51

- 2408 руб. - удержанный НДФЛ перечислен в бюджет;

в июле 2006 г.

Дебет 44 Кредит 97

- 6254,37 руб. (5476,68 руб. + 766,74 руб. + 10,95 руб.) - сумма отпускных и страховых взносов в ПФР и ФСС РФ включена в текущие расходы;

Дебет 69-2 Кредит 51

- 2592,7 руб. - перечислены взносы на обязательное пенсионное страхование;

Дебет 69-11 Кредит 51

- 37,04 руб. - перечислены взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Л.А.Масленникова

К. э. н.,

эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Подписано в печать

14.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——