"Бухгалтерия и банки", 2006, N 7

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ДРУГИЕ АСПЕКТЫ

ОПЕРАЦИЙ С АККРЕДИТИВАМИ

Тема бухгалтерского учета аккредитивов в кредитных организациях - одна из тех, о которых почему-то вслух не говорят. А если и говорят, то специально пытаются запутать. По крайней мере, такое впечатление создается после изучения действующих нормативных актов и специальной литературы.

Мысль о необходимости написать статью возникла у автора давно и по многим причинам. Вот некоторые из них:

- постоянные разногласия, возникающие при попытках унифицировать внутрибанковский учет аккредитивов;

- отсутствие (или минимальное присутствие) регламентации порядка бухгалтерского учета операций с аккредитивами в нормативных актах Банка России;

- противоречия между отечественным и международным законодательством, касающимся аккредитивных расчетов;

- вступление в действие новой редакции Инструкции об открытой валютной позиции (Инструкция ЦБ РФ от 15 июля 2005 г. N 124-И "Об установлении размеров (лимитов) открытых валютных позиций, методике их расчета и особенностях осуществления надзора за их соблюдением кредитными организациями");

- изменение порядка создания резервов на возможные потери (Положение ЦБ РФ от 20 марта 2006 г. N 283-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери").

Чтобы определить порядок бухгалтерского учета операции, сначала разберем ее экономический смысл. Проведем, так сказать, инвентаризацию понятий.

Определения

Начнем с определения аккредитива.

Брокгауз и Ефрон дают следующее определение этому понятию: "Аккредитив, кредитив, верящее письмо, которым одно лицо или банковое учреждение открывает кредит другому у третьих лиц".

В "Большой советской энциклопедии" читаем: "Аккредитив (от лат. accreditivus - доверительный):

1) вид банковского счета. Открывается по поручению плательщика в банке, обслуживающем контрагента, отгружающего товары, оказывающего услуги и др. Открытие А. создает для контрагента возможность получить на условиях, указанных в аккредитивном поручении, платеж за товар, работы, услуги немедленно по исполнении обязательства. А. как форма безналичных расчетов применяется при совершении платежей социалистическими организациями и в международных расчетах по коммерческим операциям.

2) Именная ценная бумага, удостоверяющая право лица, на имя которого она выписана, получить в кредитном учреждении (банке или сберегательной кассе) указанную в А. сумму. А. оплачивается кредитным учреждением в месте его предъявления за счет денежной суммы, внесенной в сберкассу или списанной со счета его владельца, либо в соответствии с договором между банками (при международных расчетах)".

В экономических и финансовых словарях от Глоссарий.Ру под аккредитивом понимается "поручение банка одному или нескольким банкам производить по распоряжению и за счет клиента платежи физическому или юридическому лицу в пределах обозначенной суммы на условиях, указанных в аккредитиве".

В словаре "Бухгалтерский учет, налоги, хозяйственное право" содержится следующая справка: "При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива и в соответствии с его указанием (банк - эмитент), обязуется произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель либо дать полномочие другому банку (исполняющему банку) произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель".

В Инструкции Внешторгбанка СССР от 25 декабря 1985 г. N 1 "О порядке совершения банковских операций по международным расчетам": "Аккредитив... представляет собой одностороннее, условное денежное обязательство банка, выдаваемое им по поручению клиента-приказодателя аккредитива в пользу его контрагента по договору - бенефициара, по которому банк, открывший аккредитив (банк-эмитент), должен произвести бенефициару платеж" и т.д.

Из приведенных определений можно выделить следующие варианты трактовки термина "аккредитив":

1) письмо;

2) вид банковского счета;

3) именная ценная бумага;

4) вид безналичных расчетов;

5) условное денежное обязательство банка.

Наиболее точный вариант определения, по-видимому, расположен между четвертым и пятым определением.

Кроме собственно аккредитива нам понадобятся и другие определения.

Некоторые из них можно извлечь из ГК РФ и Положения о безналичных расчетах.

Банк-эмитент - банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива.

Банк-эмитент по аккредитиву обязуется произвести платежи в пользу получателя средств по представлении последним документов, соответствующих всем условиям аккредитива, либо предоставить полномочие исполняющему банку произвести такие платежи.

Исполняющий банк - как правило, банк поставщика (получателя по аккредитиву). Исполняющий банк контролирует исполнение требований аккредитива, а при полном их выполнении зачисляет на расчетный счет указанную сумму.

К банку-эмитенту, производящему платежи получателю средств либо оплачивающему, акцептующему или учитывающему переводной вексель, применяются правила об исполняющем банке.

Покрытый (депонированный) аккредитив - аккредитив, при открытии которого банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива.

Непокрытый (гарантированный) аккредитив - аккредитив, при открытии которого банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета банка-эмитента в пределах суммы аккредитива либо указывает в аккредитиве иной способ возмещения исполняющему банку сумм, выплаченных по аккредитиву в соответствии с его условиями.

Интересно, что Гражданский кодекс предполагает только один способ возмещения затрат исполняющего банка - списание суммы аккредитива с корреспондентского счета банка-эмитента. То есть в данном случае между банком-эмитентом и исполняющими банком как минимум должны быть корреспондентские отношения. Положение N 2-П допускает иные способы возмещения.

Порядок списания денежных средств с корреспондентского счета банка-эмитента по непокрытому аккредитиву, а также порядок возмещения денежных средств банком-эмитентом исполняющему банку определяется соглашением между банками. Порядок возмещения денежных средств по непокрытому аккредитиву плательщиком банку-эмитенту определяется в договоре между плательщиком и банком-эмитентом.

Отзывный аккредитив может быть изменен или отменен банком-эмитентом без предварительного уведомления получателя средств.

Безотзывный аккредитив не может быть отменен без согласия получателя средств.

Подтверждение аккредитива означает принятие исполняющим банком дополнительного к обязательству банка-эмитента обязательства произвести платеж в соответствии с условиями аккредитива.

Исполняющий банк, участвующий в проведении аккредитивной операции, может подтвердить безотзывный аккредитив по просьбе банка-эмитента. Безотзывный аккредитив, подтвержденный исполняющим банком, не может быть отменен или изменен без согласия исполняющего банка.

Теперь приведем термины, используемые в международных расчетах. Некоторые из них упоминаются выше, но определения несколько отличаются, а другие не нашли отражения в отечественных нормативных документах.

Аккредитив - сделка, обособленная от договора купли-продажи или иного договора, на котором он может быть основан; соглашение, в силу которого банк-эмитент, действуя по просьбе и на основании инструкций приказодателя:

- должен произвести платеж бенефициару или

- дает полномочия другому банку произвести такой платеж.

Типы аккредитива

Документарный аккредитив (Documentary Letter of Credit) - обязательство исполняющего банка выплатить бенефициару за счет приказодателя определенную сумму, если бенефициар предоставит в установленный срок документы, предусмотренные в аккредитиве.

Резервный аккредитив (Standby Letter of Credit) - обязательство исполняющего банка выплатить установленную сумму бенефициару при невыполнении гарантированного платежного обязательства, если бенефициар представит вместе со всеми документами, соответствующими аккредитиву, заявление о том, что приказодатель аккредитива не выполнил свои обязательства, и требование исполнить аккредитив.

Формы аккредитива

Безотзывный аккредитив (Irrevocable Letter of Credit) - твердое обязательство исполняющего банка оплатить документы, соответствующие аккредитиву, по предъявлении в срок. Для изменения и аннулирования условий аккредитива требуется согласие бенефициара, банка-эмитента, подтверждающего банка. Если продавец (бенефициар) желает изменить или аннулировать отдельные условия аккредитива, то он должен потребовать от покупателя (приказодателя) выдачи соответствующего поручения банку-эмитенту.

Подтвержденный аккредитив (Confirmed Letter of Credit) - твердое обязательство подтверждающего банка в дополнение к обязательству банка-эмитента оплатить документы, соответствующие аккредитиву по предъявлении в срок.

Револьверный аккредитив (Revolving Letter of Credit) после каждого использования автоматически восстанавливается до его первоначальной величины. Банк-эмитент берет обязательство в том, что до заранее определенной суммы после каждого платежа будет возобновлять (пополнять) аккредитив.

Кумулятивный револьверный аккредитив: суммы неиспользованных или не полностью использованных долей могут быть добавлены к остающимся долям.

Некумулятивный револьверный аккредитив: срок использования своевременно не востребованных частичных сумм истекает.

Виды платежей по аккредитиву

Платеж по предъявлении документов - расчеты производятся непосредственно после представления предписанных документов, если соблюдены условия аккредитива.

Отсроченный платеж - бенефициар получает платеж не при подаче документов, а в более поздний срок, предусмотренный в аккредитиве. При представлении документов в соответствии с аккредитивом бенефициар получает письменное согласие уполномоченного банка осуществить платеж в день наступления соответствующего срока оплаты.

Стороны по аккредитиву

Приказодатель (Applicant) - покупатель, который поручает банку-эмитенту открыть аккредитив от его имени.

Банк-эмитент (Issuing Bank) - банк, которому покупатель поручил открытие аккредитива и который направляет открытый аккредитив исполняющему банку.

Подтверждающий банк (Confirming Bank) - банк, который подтверждает платежное обязательство банка-эмитента и принимает на себя обязательство по исполнению аккредитива.

Исполняющий банк (Nominated Bank) - банк, который уполномочен банком-эмитентом документарного аккредитива платить, принять на себя обязательство по отсроченному платежу, акцептовать тратты или же негоциировать. В случае свободно негоциируемого аккредитива исполняющим банком может быть любой банк. Обычно исполняющий банк является банком-корреспондентом банка-эмитента и располагается в стране бенефициара.

Авизующий банк (Advising Bank) - банк продавца, которому даны инструкции авизовать (передать) продавцу аккредитив или изменения к нему без обязательств со стороны этого банка.

Бенефициар (Beneficiary) - продавец, в чью пользу выдается аккредитив; получатель денежных средств по аккредитиву.

Действия участников расчетов по аккредитивам

Авизование документарного аккредитива - официальное уведомление банком своего контрагента об открытии ему документарного аккредитива.

Исполнение аккредитива - осуществление платежа бенефициару или другого действия, предусмотренного аккредитивом, исполняющим банком.

Негоциация аккредитива - способ исполнения документарного аккредитива, при котором негоциирующий банк производит бенефициару оплату стоимости представленных документов, при условии получения покрытия от банка-эмитента. Простая проверка документов, без оплаты их стоимости, не означает негоциацию. При этом слова "оплата стоимости" могут пониматься как "осуществление немедленного платежа" или же как "принятие на себя обязательства произвести платеж".

Акцепт аккредитива - способ исполнения документарного аккредитива, при котором тратта (переводной вексель) акцептуется банком-эмитентом или банком, указанным в аккредитиве, и оплачивается при наступлении срока платежа.

Закрытие аккредитива - запись о прекращении операций по выдаче денег по аккредитиву.

Пока достаточно, а если понадобятся еще какие-то термины, поясним их по ходу дела.

Нормативная база

Этот раздел представляется чрезвычайно важным для понимания в дальнейшем правомерности применения отечественного или международного законодательства при совершении операций с аккредитивами.

1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая).

2. Унифицированные правила ICC для Межбанковского рамбурсирования по документарным аккредитивам (URR 525).

3. Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (публикация Международной торговой палаты N 500).

4. Положение ЦБ РФ от 3 октября 2002 г. N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации".

5. Приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

6. Положение ЦБ РФ от 1 апреля 2003 г. N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации".

7. Письмо ЦБ РФ от 24 августа 2004 г. N 36-3/1643 "О расчетах по аккредитиву".

8. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 15 января 1999 г. N 39 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с использованием аккредитивной и инкассовой форм расчетов".

9. Положение ЦБ РФ от 5 декабря 2002 г. N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации".

В соответствии с п. 3 ст. 867 ГК РФ порядок осуществления расчетов по аккредитиву регулируется законом, а также установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Поскольку законов, посвященных расчетам вообще и аккредитивам в частности, в РФ нет, приходится признать, что основным и практически единственным источником права, регулирующим аккредитивные расчеты в России, является Гражданский кодекс РФ, гл. 46 "Расчеты".

Что же касается международных расчетов, то правоотношения между участниками по ним регулируются в основном публикацией Международной торговой палаты N 500 "Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов" (UCP 500 - Uniform Customs and Practice for documentary credits), которые в настоящее время действуют в редакции 1993 г. Этот документ носит характер так называемых торговых обыкновений <1>, т.е. применяется к отношениям сторон в том случае, когда стороны сослались в соответствующем документе (договоре) на эти правила.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Обыкновения - нормы права, играющие особую роль в регулировании взаимоотношений сторон и имеющие влияние на характер совершаемой сделки. Торговые обыкновения - правила поведения, сложившиеся в определенной отрасли торговли на основе постоянного и единообразного их применения. В отличие от обычаев не являются источником права и применяются при условии, что они хорошо известны сторонам договора и нашли отражение в виде прямой отсылки или определенного договорного условия. В Торговом кодексе США дано определение торгового обыкновения: "...любая практика или порядок деловых отношений, соблюдение которых в тех или иных местах, профессии или сфере деятельности носит настолько постоянный характер, что оправдывает ожидание их соблюдения также и в связи с данной сделкой".

Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов представляют собой свод правил, разработанный и утвержденный Банковской комиссией Международной торговой палаты, который отражает обобщенную международную практику расчетов в форме документарных аккредитивов.

Унифицированные правила не носят нормативного характера, поэтому для их применения требуется включение в аккредитив ссылки на UCP 500 как на применимое право, о чем и говорится в ст. 1 Унифицированных правил. В ст. 1 также говорится, что правила являются обязательными для всех заинтересованных сторон при отсутствии прямо выраженного соглашения об ином.

Таким образом, UCP 500, хотя и не являются нормативным актом, обязательным для каждой стороны, все же обязательны к исполнению в случае, если стороны сами договорились об этом.

Правовой статус UCP 500 неоднозначен: существует мнение, что упомянутые в п. 3 ст. 867 ГК РФ обычаи делового оборота, регулирующие расчеты по аккредитиву (в том числе внутри РФ, между резидентами), - это именно Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов.

Такая точка зрения находит подтверждение в судебной практике: UCP 500 иногда используются арбитражными судами при рассмотрении споров, возникающих в связи с исполнением банками аккредитивов на территории РФ (внутригосударственные расчеты) в качестве обычаев делового оборота, даже при отсутствии ссылок на Унифицированные правила в аккредитивных документах. Хотя такая практика представляется несколько сомнительной.

Если в заявлении на аккредитив, представленном плательщиком в банк-эмитент, или в поручении банка-эмитента исполняющему банку содержится указание о том, что отношения по аккредитиву регулируются правилами UCP 500, то они могут применяться для регулирования правоотношений, возникающих в связи с выставлением и исполнением аккредитива, в качестве условий договора.

Если же в аккредитивных документах нет ссылки на UCP 500, они не могут использоваться для регулирования отношений участников аккредитивных сделок во внутренних расчетах: применимость UCP 500 устанавливается самими участниками расчетов, а не законодательными или регулирующими органами.

Таким образом, UCP 500 нельзя рассматривать в качестве внутреннего российского обычая. Они являются частной кодификацией международных банковских обычаев, произведенной Международной торговой палатой.

Кроме того, российские законодатели формально так и не высказали своего мнения о действии UCP 500. Этот акт не ратифицирован Россией.

Но даже если не прислушиваться к приведенным выше доводам и считать, что UCP 500 применимы для регулирования внутригосударственных расчетов аккредитивами, существует проблема такого применения, проистекающая из многочисленных коллизий норм UCP 500 и российского законодательства.

Например, ГК РФ считает всякий аккредитив отзывным, если только в его тексте не будет прямо указано на то, что открывается безотзывный аккредитив. Это правило отличается от нормы ст. 6 Унифицированных правил и обычаев для документарных аккредитивов, в которой предусматривается, что при отсутствии в аккредитиве указания о том, является ли он отзывным или безотзывным, аккредитив будет считаться безотзывным.

Гражданский кодекс различает аккредитивы по видам в зависимости от способа предоставления денежных средств (покрытия) исполняющему банку: покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные) <2>. В UCP 500 такое деление отсутствует.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Именно это обстоятельство приводит в бешенство продвинутых российских документарщиков. Почему - поймете позднее.

При отсутствии ратификации UCP 500 большей юридической силой обладает российское законодательство, а именно ГК РФ.

Следовательно, при внутригосударственных расчетах по аккредитивам правила UCP 500 могут применяться:

а) только при условии прямого выражения участниками расчетных отношений своего желания подчинить их нормам UCP 500;

б) вне зависимости от желания участников расчетных отношений - лишь в части, не противоречащей ГК РФ и банковским правилам, о которых говорится в ст. 867 ГК РФ.

К банковским правилам можно отнести Положения Банка России N N 2-П, 222-П и 205-П. При этом следует отметить, что:

- Положение ЦБ РФ от 3 октября 2002 г. N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" регулирует осуществление безналичных расчетов между юридическими лицами в валюте Российской Федерации и на ее территории в формах, предусмотренных законодательством, определяет форматы, порядок заполнения и оформления используемых расчетных документов;

- Положение ЦБ РФ от 1 апреля 2003 г. N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации" регулирует осуществление безналичных расчетов физическими лицами в валюте Российской Федерации на территории Российской Федерации по банковским счетам либо без открытия банковского счета.

Таким образом, сфера правового регулирования данных актов не распространяется на расчеты по аккредитивам с участием нерезидентов, которые, как правило, осуществляются в валюте, отличной от валюты РФ, и, как правило, за ее пределами.

Гражданский кодекс дает лишь общий понятийный аппарат (понятие, классификация и т.п.). Вся техническая регламентация расчетов по аккредитивам (документы и документооборот, основы бухгалтерского учета, порядок действия участников расчетов по аккредитивам и т.п.) содержится в Положениях N 2-П и N 222-П. В условиях неприменимости положений Банка России (для регулирования внешних расчетов) UCP 500 дает достаточно полную техническую регламентацию (хотя о бухгалтерском учете, естественно, в этом случае речь не идет).

Теперь, когда мы уделили достаточно внимания определениям и правовой основе операций с аккредитивами, можно перейти собственно к бухгалтерскому учету.

Счета бухгалтерского учета

1. Счета по учету аккредитивов к оплате.

Суммы аккредитивов, открытых по поручениях покупателей для расчетов с поставщиками, учитываются на балансовых счетах 2-го порядка:

- счет 409 01 "Аккредитивы к оплате";

- счет 409 02 "Аккредитивы к оплате по расчетам с нерезидентами".

Счета пассивные.

В аналитическом учете ведутся лицевые счета по каждому аккредитиву.

По кредиту счетов отражаются суммы открытых (поступивших) аккредитивов в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счетами клиентов.

По дебету счетов отражаются:

- суммы, выплаченные за счет аккредитивов;

- суммы, перечисляемые обратно на счета покупателей вследствие неиспользования, уменьшения или аннулирования аккредитивов, в корреспонденции со счетами поставщиков, корреспондентскими счетами.

2. Счета по учету требований и обязательств по аккредитивам по иностранным операциям.

Учет операций по аккредитивам по иностранным операциям, проводимым в соответствии с нормативными актами Банка России по вопросам организации и проведения расчетов, осуществляется на балансовых счетах 2-го порядка 474 09 "Обязательства по аккредитивам по иностранным операциям", 474 10 "Требования по аккредитивам по иностранным операциям".

Счет 474 09 - пассивный. Счет 474 10 - активный.

Аналитический учет ведется на лицевых счетах, открываемых по каждому банку, виду валюты, аккредитиву.

На счете 474 09 учитываются:

- транзитные аккредитивы, исполняемые банком по поручениям иностранных банков;

- кредиторы - иностранные банки по экспортным аккредитивам с покрытием выплат, то есть документарные аккредитивы, выставленные иностранными банками, по которым в момент их открытия банком в России получено покрытие в полной сумме аккредитива;

- кредиторы - клиенты по импортным аккредитивам с покрытием выплат со счетов "НОСТРО" и на счете "ЛОРО";

- по импортным аккредитивам с покрытием выплат за счет краткосрочных и долгосрочных кредитов иностранных банков, за счет коммерческих кредитов.

По кредиту счета 474 09 проводятся:

- суммы транзитных аккредитивов, исполняемых по поручениям иностранных банков-корреспондентов, банка в России;

- суммы иностранной валюты, зачисленные иностранными банками на счета банка в России "НОСТРО";

- суммы, списанные по распоряжениям иностранных банков со счетов "ЛОРО" в покрытие открываемых им аккредитивов;

- суммы увеличений открытых аккредитивов;

- суммы, списываемые с расчетных или ссудных счетов организаций в покрытие открываемых по их поручениям импортных аккредитивов;

- суммы на пополнение ранее открытых аккредитивов.

По дебету счета 474 09 отражаются:

- суммы выплат по использованным транзитным аккредитивам;

- суммы, выплачиваемые клиентам по экспортным аккредитивам;

- суммы, выплачиваемые по импортным аккредитивам;

- суммы уменьшений или неиспользованные суммы аккредитивов, перечисляемые на счета клиентов.

Проводки осуществляются в корреспонденции с соответствующими счетами.

Про счет 474 10 почему-то ничего не сказано.

Заметим, что счета 474 09 (пассивный) и 474 10 (активный) парными не являются.

Дальше в характеристике счетов зачем-то приводится порядок ведения и оформления досье по импортным и экспортным аккредитивам. Неужели больше негде его описать?

3. Счета по учету выставленных аккредитивов.

Учет суммы выставленных аккредитивов по поручениям плательщиков для расчетов с поставщиками осуществляется на внебалансовых счетах 909 07 "Выставленные аккредитивы", 909 08 "Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами".

Счета активные.

В аналитическом учете ведутся лицевые счета на каждый выставленный аккредитив.

По дебету счетов отражаются суммы выставленных аккредитивов (переведенных средств в банк поставщика) в корреспонденции со счетом 999 99.

По кредиту счетов отражаются:

- суммы произведенных выплат с аккредитива;

- суммы изменения, закрытия или аннулирования аккредитива - в корреспонденции со счетом 999 99.

Других счетов, в названии или характеристике которых упоминались бы аккредитивы, в Положении N 205-П не встречается.

Однако на практике используются и другие счета.

Например, в Положении ЦБ РФ от 1 апреля 2003 г. N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации" говорится об использовании по операциям физических лиц с аккредитивами некоторых внебалансовых счетов.

4. Счет по учету выданных гарантий и поручительств.

Учет сумм гарантий по непокрытым (гарантированным) аккредитивам осуществляется банком-эмитентом на внебалансовом счете 914 04 "Выданные гарантии и поручительства".

Счет пассивный.

В аналитическом учете ведутся лицевые счета по каждому аккредитиву.

Суммы со счета 914 04 списываются после оплаты гарантии, включая оплату за счет средств банка.

5. Счета по учету полученных гарантий и поручительств.

Суммы поступивших от банка-эмитента непокрытых (гарантированных) аккредитивов учитываются на внебалансовом счете 913 05 "Полученные гарантии и поручительства".

Счет активный.

В аналитическом учете ведутся лицевые счета по каждому аккредитиву.

Нам также понадобятся счета для учета движения документов по операциям с аккредитивами. Поскольку специальных счетов для этих целей Банк России не предусмотрел, приходится учитывать документы буквально где попало.

Например, многие банки используют для этой цели счета внебалансового счета 1-го порядка N 911 "Операции с валютными ценностями". Во всяком случае, использовали раньше - пока не вступило в силу Указание ЦБ РФ от 25 июня 2004 г. N 1455-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 5 декабря 2002 г. N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации".

До вступления в силу этого Указания счета 911 01, 911 02, 911 03 хоть как-то подходили для учета принятых и отосланных документов по операциям с аккредитивами, поскольку назывались так:

- счет 911 01 "Документы и ценности, принятые от клиентов для отсылки на инкассо в банки-нерезиденты";

- счет 911 02 "Документы и ценности, отосланные на инкассо в банки-нерезиденты";

- счет 911 03 "Документы и ценности, полученные на инкассо от банков-нерезидентов".

Теперь названия счетов выглядят следующим образом:

- счет 911 01 "Иностранная валюта, чеки (в том числе дорожные чеки), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, принятые для отсылки на инкассо";

- счет 911 02 "Иностранная валюта, чеки (в том числе дорожные чеки), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, отосланные на инкассо";

- счет 911 03 "Документы и ценности, полученные на инкассо от банков-нерезидентов".

Очевидно, что в новой интерпретации указанные счета "страшно далеки" от учета документов по аккредитивам. Тем более что в соответствии с характеристикой счета "по дебету соответствующих счетов второго порядка отражаются иностранная валюта, чеки (в том числе дорожные чеки), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте)", к коим документы по аккредитивным операциям ни в коем случае не относятся.

В то же время совсем не отражать полученные и отосланные документы - как-то не по-бухгалтерски. Поэтому можно воспользоваться универсальными счетами 912 02 и 912 03:

- счет 912 02 "Разные ценности и документы";

- счет 912 03 "Разные ценности и документы, отосланные и выданные под отчет, на комиссию".

Назначение счетов - учет разных ценностей и документов.

На счете 912 02 учитываются документы и ценности, хранящиеся в хранилище ценностей, по номинальной стоимости, если она известна, или в условной оценке 1 руб. за каждый документ, если номинальная стоимость не указана.

На счете 912 03 учитываются ценности и документы, отосланные и выданные под отчет, в оценке, указанной к счету 912 02.

Счета активные.

Использованные нормативно-правовые акты

1. Гражданский кодекс ГК РФ (часть вторая).

2. Положение ЦБ РФ от 3 октября 2002 г. N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации".

3. Положение ЦБ РФ от 5 декабря 2002 г. N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации".

4. Положение ЦБ РФ от 1 апреля 2003 г. N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации".

5. Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (публикация Международной торговой палаты N 500).

(Продолжение см. "Бухгалтерия и банки", 2006, N 8)

М.Посадская

Подписано в печать

14.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——