"Советник бухгалтера в сфере образования и науки", 2006, N 3

НОВЫЕ ПРИНЦИПЫ И ЭЛЕМЕНТЫ В БЮДЖЕТНОМ УЧЕТЕ

В рамках проекта "Модернизация казначейской системы Российской Федерации" была разработана Концепция бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации. В ней даны глубокий анализ всей системы развития бухгалтерского учета и отчетности бюджетных учреждений, а также сравнительный анализ систем учета различных стран. И что интересно, концепция развития бюджетного учета повторяет развитие государственного учета во Франции.

Одновременно в этих странах проводится реформирование учета. Задача одна - внедрить принципы международной финансовой отчетности. Не все еще получилось в России, как было задумано реформаторами бюджетной системы, но то, что с 1 января 2005 г. применяется новое понятие "бюджетный учет", а не "бухгалтерский учет", и то, что все бюджетные учреждения перешли на новые правила ведения учета, это уже неоспоримый факт.

Проводимая в нашей стране бюджетная реформа, целью которой является построение прозрачной и эффективной системы управления государственными ресурсами, поставила определенные задачи в области бюджетного учета. Бюджетный учет, обслуживая прямые интересы государства в области управления и контроля за общественными финансами, является в то же время одним из основных инструментов для проведения его экономической политики.

Бюджетный учет построен на принципе двойной записи. План счетов для бюджетных учреждений определен Инструкцией по ведению бюджетного учета, которая утверждается Приказом Минфина России.

С 1 января 2005 г. вступила в действие новая Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2004 N 70н. С 1 октября 2005 г. бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях ведется по новым правилам. Для успешного перехода на новые принципы бюджетного учета необходим комплексный подход к решению проблемы, который должен включать в себя методическую проработку вопроса, техническое переоснащение и переподготовку кадров. Учитывая ошибки и недоработки первого года применения Инструкции, Приказом Министерства финансов Российской Федерации утверждена новая редакция Инструкции по ведению бюджетного учета от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), которая обязательна к применению с 1 января 2006 г. В данной статье проанализируем порядок ее применения.

Немного истории вопроса. При разработке Плана счетов бюджетного учета была поставлена задача, чтобы классификация этого Плана счетов основывалась на классификации доходов и расходов бюджетной классификации Российской Федерации. Единый План счетов охватывает все публично-правовые формы, у каждой группы участника бюджетного процесса должен быть разработан свой рабочий план счетов: для бюджетополучателей (главных распорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств), для финансовых органов (органы, организующие исполнение бюджетов), для казначейств (органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов).

Правовое регулирование бюджетного учета определяется только Минфином России.

Изменениями с 1 января 2006 г. предусмотрено: при завершении финансового года обороты по счетам, отражающие увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переходят.

Инструкция N 25н по бюджетному учету включает все элементы, характеризующие порядок ведения бюджетного учета в бюджетной сфере:

1. Организацию бюджетного учета.

2. План счетов бюджетного учета.

3. Порядок применения Плана счетов бюджетного учета.

4. Порядок учета операций по централизованному снабжению материальными ценностями учреждений, состоящих на бюджете.

В Приложениях к Инструкции N 25н даны:

1. Корреспонденция счетов бюджетного учета.

2. Унифицированные формы первичных учетных документов. Указания по применению форм первичных учетных документов.

3. Перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета с указанием обязательных реквизитов и показателей.

4. Таблица соответствия кода счета бюджетного учета коду классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов.

5. Экономическая классификация операций сектора государственного управления.

Изменения Инструкции по ведению бюджетного учета сыграли положительную роль при практическом применении.

Во-первых, счета приведены в соответствие с бюджетной классификацией доходов и расходов, а не только для удобства запоминания их. Например, из-за кодов ЭКР 213, 290 добавлены, изменены или уточнены названия счетов и их номера.

Во-вторых, состав основных средств приведен в соответствие с классификацией ОКОФ: мягкий инвентарь и посуда перенесены в состав материальных запасов, поэтому разработчиками изменена нумерация счетов в группе основных средств и в разделе материальных запасов.

     
   ————————————————————T———————————T———————————T————————————————————¬
   | Наименование счета|    Был    |    Стал   | Наименование счета |
   |    по Инструкции  |           |           |согласно изменениям,|
   |от 26.04.2006 N 70н|           |           | внесенным Приказом |
   |                   |           |           | от 10.02.2006 N 25н|
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |                  Раздел 1. Нефинансовые активы                 |
   +———————————————————T———————————T———————————T————————————————————+
   |Производственный   |0 10106 000|0 10506 000|Прочие              |
   |и хозяйственный    |           |           |материальные        |
   |инвентарь          |           |           |запасы              |
   |перенос сальдо     |           |           |                    |
   |на 01.01.2006      |           |           |                    |
   |в части посуды     |           |           |                    |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Мягкий инвентарь   |0 10108 000|0 10505 000|Мягкий инвентарь    |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Драгоценности      |0 10109 000|0 10108 000|Драгоценности       |
   |и ювелирные изделия|           |           |и ювелирные изделия |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Прочие основные    |0 10110 000|0 10109 000|Прочие основные     |
   |средства           |           |           |средства            |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Перенос сальдо     |0 10406 000|0 10407 000|Амортизация прочих  |
   |на 01.01.2006      |           |           |основных средств    |
   |(в части прочих    |           |           |                    |
   |основных средств)  |           |           |                    |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Амортизация        |0 10407 000|0 10408 000|Амортизация         |
   |нематериальных     |           |           |нематериальных      |
   |активов            |           |           |активов             |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Непроизведенные    |0 10200 000|0 10300 000|Непроизведенные     |
   |активы             |           |           |активы              |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Нематериальные     |0 10300 000|0 10200 000|Нематериальные      |
   |активы             |           |           |активы              |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Прочие материальные|0 10505 000|0 10506 000|Прочие материальные |
   |запасы             |           |           |запасы              |
   +———————————————————+———————————+———————————+————————————————————+
   |Готовая продукция  |0 10506 000|0 10507 000|Готовая продукция   |
   L———————————————————+———————————+———————————+—————————————————————
   

Таблица соответствия счетов расчетов по авансам выданным,

расчетов с подотчетными лицами и расчетов с поставщиками

и подрядчиками с 1 января 2006 года

     
   ———————————————————————————————————————T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬
   |         Наименование операций        |0|2|0|6|0|0|0|0|0|0|2|0|8|0|0|0|0|0|0|3|0|2|0|0|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по заработной плате           |0|2|0|6|0|1|0|0|0|0|2|0|8|0|1|0|0|0|0|3|0|2|0|1|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по прочим выплатам            |0|2|0|6|0|2|0|0|0|0|2|0|8|0|2|0|0|0|0|3|0|2|0|2|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по начислениям на оплату труда|0|2|0|6|0|3|0|0|0|0|2|0|8|0|3|0|0|0|0|3|0|2|0|3|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за услуги связи               |0|2|0|6|0|4|0|0|0|0|2|0|8|0|4|0|0|0|0|3|0|2|0|4|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за транспортные услуги        |0|2|0|6|0|5|0|0|0|0|2|0|8|0|5|0|0|0|0|3|0|2|0|5|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за коммунальные услуги        |0|2|0|6|0|6|0|0|0|0|2|0|8|0|6|0|0|0|0|3|0|2|0|6|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за арендную плату             |0|2|0|6|0|7|0|0|0|0|2|0|8|0|7|0|0|0|0|3|0|2|0|7|0|0|0|
   |за пользование имуществом             | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за услуги по содержанию       |0|2|0|6|0|8|0|0|0|0|2|0|8|0|8|0|0|0|0|3|0|2|0|8|0|0|0|
   |имущества                             | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты за прочие услуги              |0|2|0|6|0|9|0|0|0|0|2|0|8|0|9|0|0|0|0|3|0|2|0|9|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по безвозмездным              |0|2|0|6|1|0|0|0|0|0|2|0|8|1|0|0|0|0|0|3|0|2|1|0|0|0|0|
   |и безвозвратным перечислениям         | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |государственным и муниципальным       | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |организациям                          | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по безвозмездным              |0|2|0|6|1|1|0|0|0|0|2|0|8|1|1|0|0|0|0|3|0|2|1|1|0|0|0|
   |и безвозвратным перечислениям         | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |организациям, за исключением          | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |государственных и муниципальных       | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |организаций                           | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по перечислениям другим       |0|2|0|6|1|2|0|0|0|0|2|0|8|1|2|0|0|0|0|3|0|2|1|2|0|0|0|
   |бюджетам бюджетной системы            | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |Российской Федерации                  | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по перечислениям              |0|2|0|6|1|3|0|0|0|0|2|0|8|1|3|0|0|0|0|3|0|2|1|3|0|0|0|
   |наднациональным организациям          | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |и правительствам иностранных          | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |государств                            | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по перечислениям международным|0|2|0|6|1|4|0|0|0|0|2|0|8|1|4|0|0|0|0|3|0|2|1|4|0|0|0|
   |организациям                          | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по пенсиям, пособиям          |0|2|0|6|1|5|0|0|0|0|2|0|8|1|5|0|0|0|0|3|0|2|1|5|0|0|0|
   |и выплатам по пенсионному,            | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |социальному и медицинскому            | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |страхованию населения                 | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по пособиям по социальной     |0|2|0|6|1|6|0|0|0|0|2|0|8|1|6|0|0|0|0|3|0|2|1|6|0|0|0|
   |помощи населению                      | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по пенсиям, пособиям,         |0|2|0|6|1|7|0|0|0|0|2|0|8|1|7|0|0|0|0|3|0|2|1|7|0|0|0|
   |выплачиваемым организациями сектора   | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   |государственного управления           | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по прочим расходам            |0|2|0|6|1|8|0|0|0|0|2|0|8|1|8|0|0|0|0|3|0|2|1|8|0|0|0|
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по приобретению основных      |0|2|0|6|1|9|0|0|0|0|2|0|8|1|9|0|0|0|0|3|0|2|1|9|0|0|0|
   |средств                               | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по приобретению               |0|2|0|6|2|0|0|0|0|0|2|0|8|2|0|0|0|0|0|3|0|2|2|0|0|0|0|
   |нематериальных активов                | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по  приобретению              |0|2|0|6|2|1|0|0|0|0|2|0|8|2|1|0|0|0|0|3|0|2|2|1|0|0|0|
   |непроизведенных активов               | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по приобретению материальных  |0|2|0|6|2|2|0|0|0|0|2|0|8|2|2|0|0|0|0|3|0|2|2|2|0|0|0|
   |запасов                               | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по приобретению ценных бумаг, |0|2|0|6|2|3|0|0|0|0|2|0|8|2|3|0|0|0|0|3|0|2|2|3|0|0|0|
   |кроме акций                           | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   +——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+
   |Расчеты по приобретению акций и иных  |0|2|0|6|2|4|0|0|0|0|2|0|8|2|4|0|0|0|0|3|0|2|2|4|0|0|0|
   |форм участия в капитале               | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |
   L——————————————————————————————————————+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——
   

В-третьих, для расчетов с наличными средствами для бюджетополучателя введен счет 0 21003 000 "Расчеты по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств", поэтому счет 0 30600 000 с похожим наименованием, рекомендованный ранее Письмом Минфина России от 18.03.2005 N 02-14-10а/462 совместно с Казначейством РФ N 42-7.1-01/5.1-58, не применяется с 01.01.2006 в части отражения бюджетополучателями операций с наличными деньгами.

В-четвертых, введена одинаковая нумерация счетов с одноименным наименованием, счетов расчетов по авансам выданным, расчетов с подотчетными лицами и расчетов с поставщиками и подрядчиками, которые надо применять в соответствии с экономическим смыслом операций.

Однако надо отметить, что при применении счетов не все счета будут входить в рабочий план счетов. Так, например, счета 0 20601 000 "Расчеты по авансам, выданным на заработную плату", 0 20602 000 "Расчеты по авансам, выданным на прочие выплаты", 0 20603 000 "Расчеты по авансам, выданным на начисления на оплату труда" применяться вообще не будут, поскольку по этим счетам корреспонденция не предусмотрена, а введены они для того, чтобы была соблюдена единая сквозная нумерация счетов, и никакого отношения к начислению заработной платы они не имеют.

Это касается и других счетов. Применять надо только те из них, которые свойственны для уставной деятельности.

Как определить номер счета

С 1 января 2005 г. ведение аналитического разреза по учету доходов и расходов учреждения за счет бюджетных средств определено структурой счета, содержащего 26 знаков.

     
   ———————————————————————————————T——————T——T——T——T——T——T——T——T——T——¬
   |Структура счета               |1 — 17|  |  |  |  |  |  |24|25|26|
   +——————————————————————————————+——————+——+——+——+——+——+——+——+——+——+
   |Код счета бюджетного учета    |      |18|19|20|21|22|23|  |  |  |
   L——————————————————————————————+——————+——+——+——+——+——+——+——+——+———
   

Определяются первые 17 знаков согласно Указаниям о порядке применения бюджетной Классификации Российской Федерации (до 01.01.2006 Приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н, с 01.01.2006 Приказом Минфина России от 21.12.2005 N 152н).

1 - 17-й знак

Код прямых получателей - первые три знака.

Код функциональной классификации занимает 14 знаков, в том числе:

раздел - 2 знака,

подраздел - 2 знака,

код целевой статьи, включающий программный срез, - 7 знаков

и код вида расходов - 3 знака.

Пример. Высшее учебное заведение подчиняется Федеральному агентству по образованию. Этот счет имеет структуру: 073 0706 430 0000 285 (18 - 23) ЭКР.

1. Код администраторов - перечень прямых получателей средств из федерального бюджета нужно взять из Приложения N 6 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации,

073

Федеральное агентство по образованию.

2. Из Приложения N 2 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации.

Раздел - 2 знака, подраздел - 2 знака

07 06 "Высшее профессиональное образование".

3. Из Приложения N 3 к Указаниям о порядке применения бюджетной Классификации Российской Федерации.

Код целевой статьи - 7 знаков

430 0000 "Высшие учебные заведения".

4. Из Приложения N 4 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации.

Код вида расходов

285 "Государственная поддержка в сфере образования".

Причем в новой редакции Инструкции по ведению бюджетного учета приведено Приложение N 4, которое определяет первые 17 знаков - код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов.

Номер счета содержит и коды, которые играют важную роль в системе учета:

18-й разряд - код вида деятельности (до 1 января 2006 г. было предусмотрено использование четырех кодов:

0 - когда невозможно определить вид деятельности;

1 - бюджетная деятельность;

2 - предпринимательская деятельность

и 3 - целевые поступления).

С 1 января 2006 г. применяются 3 кода, причем:

1 - бюджетная деятельность;

2 - приносящая доход деятельность;

3 - деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении.

Код вида деятельности определяется участником бюджетного процесса самостоятельно, исходя из экономического смысла и содержания операций.

19 - 21-й разряды - код синтетического учета Плана счетов бюджетного учета;

22 - 23-й разряды - код аналитического учета Плана счетов бюджетного учета.

Последние 3 знака - с 24-го по 26-й - код ЭКР.

5. Из Приложения N 5 ЭКР БК РФ к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации.

Также эти коды приведены в качестве Приложения к Инструкции.

Функциональная классификация в части разделов и подразделов является единой и используется при составлении, утверждении и исполнении бюджетов всех уровней бюджетной системы.

Целевые статьи и виды расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации в части федерального бюджета и государственных внебюджетных фондов утверждаются федеральным законом о федеральном бюджете и федеральными законами о бюджетах государственных внебюджетных фондов на соответствующий год.

Целевые статьи и виды расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации в части бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов утверждаются законами о бюджете субъекта Российской Федерации на соответствующий год и решениями о бюджете муниципального образования на соответствующий год.

Недостатки такой структуры счета:

1. Если меняется бюджетная классификация доходов и расходов, то будет меняться и структура счета, тем самым нарушаются целостность системы учета и ее полная зависимость от внешних факторов.

2. Каждый бюджетный год должен начинаться с корректировки бюджетных счетов. Это обусловлено еще и тем, что в некоторых операциях отсутствует система двойной записи счетов.

3. Много нерешенных проблем с применением КИНФ при учете и списании нефинансовых активов.

4. Кроме того, обороты по счетам введены в общий План счетов - как увеличение или уменьшение счета. В этом отличительная особенность бюджетного учета. Нарушены стандартные принципы учета - обороты по счетам в учете должны закрываться, и должен выводиться остаток. Пришлось каждому учреждению самостоятельно решать эту проблему, то есть не по правилам двойной записи, а арифметически, но применяя принципы учета:

Сальдо на начало месяца (дебетовое, актива баланса) + оборот по дебету (увеличение счета) - оборот по кредиту (уменьшение счета) = сальдо на конец месяца (дебетовое, актива баланса).

Для пассива баланса несколько иная формула, но принцип тот же:

Сальдо на начало месяца (кредитовое, пассив баланса) + оборот по кредиту (увеличение счета) - оборот по дебету (уменьшение счета) = сальдо по кредиту на конец месяца (кредитовое, пассив баланса).

В конце каждого счета последние три знака со значением "ООО" оказывают сальдо по определенному счету.

Структура счета по внебюджетной деятельности

При отражении операций по поступившим на лицевые счета по учету внебюджетных средств доходам от внебюджетной деятельности и источников финансирования дефицита федерального бюджета указывается код администратора, установленный главному распорядителю средств федерального бюджета, в ведении которого находится федеральное учреждение, осуществляющее предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность, в соответствии с ведомственной классификацией расходов федерального бюджета.

В случае отсутствия либо ошибочного указания в расчетном или кассовом документе на зачисление средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, кода бюджетной классификации орган Федерального казначейства учитывает поступившие средства согласно письменному сообщению клиента.

В платежном поручении по кассовым расходам по внебюджетным средствам отражается 20-разрядный код бюджетной классификации Российской Федерации в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России, в котором:

в 1 - 3-м разрядах указывается код главы главного распорядителя средств федерального бюджета, в ведении которого находится федеральное учреждение;

в 4 - 17-м разрядах, соответствующих функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации, проставляются нули;

в 18 - 20-м разрядах указывается код экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации, соответствующий содержанию проводимой операции.

Например, в образовательных учреждениях, подведомственных Федеральному агентству по образованию, полная структура счета бюджетного учета по расходам за счет средств от предпринимательской деятельности выглядит так:

     
   ——————————————————————T—————————————————T——T——T——T——T——T——T——T——T——¬
   |Структура счета      |1 — 17           |  |  |  |  |  |  |  |  |  |
   +—————————————————————+—————————————————+——+——+——+——+——+——+——+——+——+
   |КПП                  |07300000000000000|  |  |  |  |  |  |  |  |  |
   +—————————————————————+—————————————————+——+——+——+——+——+——+——+——+——+
   |Код счета бюджетного |                 |18|19|20|21|22|23|  |  |  |
   |учета по Плану счетов|                 |  |  |  |  |  |  |  |  |  |
   +—————————————————————+—————————————————+——+——+——+——+——+——+——+——+——+
   |Экономическая        |                 |  |  |  |  |  |  |24|25|26|
   |классификация        |                 |  |  |  |  |  |  |  |  |  |
   |расходов             |                 |  |  |  |  |  |  |  |  |  |
   L—————————————————————+—————————————————+——+——+——+——+——+——+——+——+———
   

Анализ Плана счетов

Рассмотрим План счетов по синтетическому счету для того, чтобы можно было провести логическое сравнение с коммерческим планом счетов.

     
   ———————————————————————T——————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Синтетический счет  |                      Примечание                      |
   +———T——————————————————+                                                      |
   |код|     название     |                                                      |
   +———+——————————————————+——————————————————————————————————————————————————————+
   | 1 |         2        |                           3                          |
   L———+——————————————————+———————————————————————————————————————————————————————
   

Раздел I "Нефинансовые активы"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

101 Основные средства С введением нового Плана счетов при определении

основных средств не используется стоимостный критерий.

В связи с этим в состав основных средств вошли

малоценные предметы, которые не отвечают требованиям

материальных запасов. Основные средства определяются

по группам в соответствии с ОКОФ. Мягкий инвентарь

и посуда перенесены из состава основных средств

с 01.01.2006 в состав материальных запасов.

Предусмотрено деление на девять групп:

0 10101 000 "Жилые помещения";

0 10102 000 "Нежилые помещения";

0 10103 000 "Сооружения";

0 10104 000 "Машины и оборудование";

0 10105 000 "Транспортные средства";

0 10106 000 "Производственный и хозяйственный

инвентарь";

0 10107 000 "Библиотечный фонд";

0 10108 000 "Драгоценности и ювелирные изделия";

0 10109 000 "Прочие основные средства"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

102 Нематериальные В составе этих объектов учитывают лишь исключительные

активы права на интеллектуальную собственность.

Нематериальные активы учитываются с 1 января 2006 г.

на счете 0 10200 000, амортизация - на счете

0 10408 410

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

103 Непроизведенные Это новый объект учета. На счет 0 10300 000 относят

активы землю, ресурсы недр и прочие активы, которые

не являются продуктом производства, но находятся

в оперативном управлении учреждения и используются

в процессе его деятельности. Непроизведенные активы

отражают по текущей рыночной стоимости, однако, пока

порядок постановки на учет не установлен, нужно

учитывать их при вовлечении в хозяйственный оборот

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

104 Амортизация Вместо термина "износ" введено понятие "амортизация".

Начислять амортизацию нужно ежемесячно в соответствии

со сроком полезного использования объектов. И

начисление амортизации отражается записью: Дебет

счетов 0 40101 271 "Расходы на амортизацию основных

средств и нематериальных активов", 2 10604 340

"Изготовление материалов, готовой продукции, работ,

услуг" Кредит счетов аналитического учета счетов

0 10401 410, 0 10402 410, 0 10403 410, 0 10404 410,

0 10405 410, 0 10406 410, в зависимости от группы

основных средств.

При выбытии основных средств сумму начисленной

амортизации следует списывать на уменьшение

их первоначальной стоимости.

По объектам стоимостью до 1000 руб., за исключением

библиотечного фонда и драгоценностей, при выдаче

в эксплуатацию производится списание с баланса (Дебет

счетов 0 40101 271, 2 10604 340 Кредит 0 10104 410,

0 10105 410, 0 10106 410, 0 10109 410). По объектам

стоимостью свыше 1000 руб. до 10 000 руб.

амортизацию начисляют в размере 100 процентов

при вводе их в эксплуатацию. Амортизация

не начисляется на группы основных средств, отнесенные

на счета 0 10107 000 "Библиотечный фонд" и 0 10108 000

"Драгоценности и ювелирные изделия".

По объектам основным средств стоимостью свыше 10 000

руб. начисляется амортизация по установленным нормам

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

105 Материальные Материальные запасы включают:

запасы медикаменты и перевязочные средства (0 10501 000);

продукты питания (0 10502 000);

горюче-смазочные материалы (0 10503 000);

строительные материалы (0 10504 000);

мягкий инвентарь (0 10505 000);

прочие материальные запасы (0 10506 000);

готовую продукцию, изготовленную в рамках

предпринимательской деятельности (0 10507 000)

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

106 Вложения На этих счетах отражают затраты, которые формируют

в нефинансовые первоначальную стоимость основных средств

активы (0 10601 310), нематериальных активов (0 10602 310)

и непроизведенных активов (0 10603 310), материальных

запасов (0 10604 310)

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

107 Нефинансовые В составе этих объектов отражают основные средства,

активы в пути нематериальные активы и материалы, отгруженные

поставщиками, но не поступившие в учреждение

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Раздел II "Финансовые активы"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

201 Денежные средства Поскольку Инструкция предназначена для казначейской

учреждения системы исполнения бюджетов, денежные средства

отражаются на счетах в двух случаях:

- если учреждение не обслуживается органом

казначейства как бюджетополучатель:

- поступление денежных средств учитывается на счете

1 20101 510;

- выбытие денежных средств - на счете 1 20101 610;

- если учреждение имеет счета в банке или лицевые

счета в казначействе для ведения предпринимательской

деятельности:

- поступление денежных средств учитывается на счете

2 20101 510;

- выбытие денежных средств - на счете 2 20101 610.

Кассовые операции отражаются на счете:

- поступление денежных средств в кассу - 0 20104 510;

- выбытие денежных средств из кассы - 0 20104 610

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

204 Финансовые На этих счетах отражают фактическую стоимость

вложения краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений

(депозитов, акций, векселей, облигаций)

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

205 Расчеты Эти счета используют учреждения для администрирования

с дебиторами определенных доходов (1 20502 000)

по доходам и поступления от предпринимательской и иной

приносящей доход деятельности (2 20503 000,

2 20505 000, 2 20510 000). Предварительные оплаты

в счет выполнения работ, оказания услуг отражаются

в балансе со знаком "минус"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

206 Расчеты На этих счетах отражают суммы выданных авансов. По

по авансам окончании расчетов авансы списывают на счета расчетов

выданным с поставщиками и подрядчиками.

Дебет 0 30204 830 - 0 30224 830

Кредит 0 20604 660 - 0 20624 660

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

208 Расчеты На этих счетах учитывают расчеты с подотчетными

с подотчетными лицами

лицами

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

209 Расчеты По дебету этих счетов отражают суммы выявленных

по недостачам недостач по рыночной стоимости недостающего

имущества:

Дебет 0 20900 560 Кредит 0 40101 172

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

210 Расчеты На этих счетах отражают суммы НДС, уплаченного

с прочими поставщикам в рамках доходов от предпринимательской

дебиторами деятельности, облагаемой НДС (2 21001 000), а также

НДС с предварительных оплат, отнесенный на расчеты

с бюджетом и расчеты с органами, организующими

исполнение бюджетов (1 21002 000) по платежам

в бюджет, а также расчеты с наличными средствами

бюджетополучателя (0 21003 000) при разрыве между

кассой и банком

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Раздел III "Обязательства"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

302 Расчеты На этих счетах отражают увеличение и уменьшение

с поставщиками задолженности перед поставщиками. Кроме того, здесь

и подрядчиками учитываются и расчеты по оплате труда, прочим

выплатам, расчеты за счет ЕСН и средств страхования

от несчастных случаев:

0 30201 000

0 30202 000

0 30203 000

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

303 Расчеты Расчеты с бюджетом по налогам и взносам, а именно:

по платежам по НДФЛ, налогу на прибыль, НДС, ЕСН, взносам;

в бюджеты расчеты по страхованию от несчастных случаев и прочим

платежам в бюджет

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

304 Прочие расчеты На этих счетах учитывают:

с кредиторами - средства, полученные во временное распоряжение

(0 30401 000);

- расчеты с депонентами (0 30402 000);

- удержания из зарплаты (0 30403 000);

- внутренние расчеты по средствам бюджета между

главными распорядителями (распорядителями)

и получателями средств, находящимися в их ведении,

внутренние расчеты по выбытию и поступлению бюджетных

нефинансовых и финансовых активов между получателями

бюджетных средств и внутренние расчеты

при централизованном снабжении (0 30404 000).

По кредиту счета 1 30405 000 "Расчеты по платежам

из бюджета с органами, организующими исполнение

бюджета" отражаются все операции по произведенным

получателем платежам за счет бюджетных средств

в пределах полученных лимитов по кодам экономической

классификации расходов.

По каждой финансовой операции и соответственно

бухгалтерской записи указанный счет кредитуется

с указанием кода счета, содержащего соответствующий

код экономической классификации расходов.

Например:

при получении средств на оплату труда указывается

кредит счета 1 30405 211;

при перечислении за коммунальные услуги указывается

кредит счета 1 30405 223 и т.п.

По дебету счета 1 30405 000 "Расчеты по платежам

из бюджета с органами, организующими исполнение

бюджета" показываются суммы:

- сдана на восстановление кассовых расходов

депонентская задолженность;

- возвращена поставщиком на счет дебиторская

задолженность, образованная в текущем финансовом году.

Ежемесячно подсчитывается оборот по кредиту счета

1 30405 000 по каждому коду расходов экономической

классификации расходов и определяется нарастающий

итог с начала года.

Дебиторская задолженность прошлых лет при поступлении

ее на счет в орган ОФК отражается:

Дебет 1 30405 000 Кредит 1 20600 660,

затем перечисляется по платежному поручению в доход

бюджета:

Дебет 1 21002 000 Кредит 1 30405 000

по соответствующим кодам КОСГУ

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Раздел IV "Финансовый результат"

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

401 Финансовый На этих счетах учитывают доходы и расходы учреждения

результат в разрезе кодов классификации операций сектора

учреждения госуправления, причем как по бюджетной, так

и по внебюджетной деятельности.

Например, доходы, полученные от сдачи имущества

в аренду, администраторы поступлений в бюджет отражают

по кредиту счета 0 40101 120 "Доходы

от собственности". Администратором поступлений

в бюджет от аренды является Минимущество России.

А доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг

и прочие доходы по внебюджетной деятельности

отражаются по кредиту счета 0 40101 130 "Доходы

от рыночных продаж товаров, работ, услуг".

По кредиту счета 0 40101 151 учитываются доходы

от бюджетов других уровней, а на кредите счета

0 40101 180 "Прочие доходы" - доходы от целевых

поступлений.

На кредите счета 0 40104 100 "Доходы будущих

периодов" отражаются доходы от подсобного сельского

хозяйства и доходы, которые к отчетному периоду

не относятся, например по отдельным сданным этапам

НИР, но в целом по неоконченной работе.

При окончательном выполнении работы проводится

ее закрытие: Дебет 2 40104 130 Кредит 2 40101 130.

Расходы учреждения по бюджетной деятельности

и за счет средств целевых поступлений и прибыли,

оставшейся после уплаты налогов, отражаются по дебету

счета 0 40101 200 "Расходы учреждения".

Перераспределение доходов между бюджетами проводит

администратор поступлений в бюджет:

Дебет 1 40101 100 Кредит 1 21002 000 (образовательные

учреждения не являются администраторами).

В конце года, 31 декабря, заключительными записями

на счет 0 40103 000 "Финансовый результат прошлых

отчетных периодов" списываются остатки по счетам

доходов и расходов, расчетов с органами,

организующими исполнение бюджетов по платежам

из бюджета или по платежам в бюджет, то есть

проводится реформация баланса.

Бюджетные средства:

Дебет 1 21002 000 Кредит 1 40103 000 (доходы

от администрирования по разрешенной уставом

деятельности)

Дебет 1 30405 000 Кредит 0 40103 000 (кассовые

доходы, полученные из бюджета)

Дебет 1 40103 000 Кредит 1 40101 200 (фактические

расходы, произведенные за счет средств бюджета)

Целевые средства (выделенные из бюджета

в соответствии с законодательными актами):

Дебет 1 40101 151 Кредит 1 40103 000

Дебет 1 40103 000 Кредит 1 40101 200

Целевые средства (иная деятельность):

Дебет 2 40101 180 Кредит 2 40103 000

Дебет 2 40103 000 Кредит 2 40101 200

Предпринимательская деятельность:

Дебет 2 40101 130 Кредит 2 40103 000 (превышение

доходов над расходами)

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

- Синтетические счета 202, 203, 207, 211 - 213, 301, 305 - 310, 402

главные распорядители, распорядители и бюджетополучатели не используют.

- В разд. V "Санкционирование расходов бюджетов" определены счета учета

лимитов бюджетных обязательств.

- Перечень забалансовых счетов учреждения состоит из 19 счетов,

и с 1 января 2006 г. главный распорядитель имеет право разрешить

использовать для установления контроля за определенными операциями

дополнительные забалансовые счета

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Требуют уточнения момент признания и других существенных элементов учета непроизведенных активов, момент признания их в учете (момент вовлечения в экономический оборот).

Необходимо доработать (а в ряде случаев и установить) определение каждого вида активов и обязательств и порядок признания их в учете.

Критерии отнесения определенного вида запасов на тот или иной счет также требуют дальнейшей доработки. В особенности определения того, что следует отнести к готовой продукции, а что на счета учета материалов. Также не совсем ясно, где необходимо учитывать товары, которые в Инструкции определены как материалы для продажи. Например, медикаменты для продажи в аптеках и медикаменты для собственного потребления, как их нужно разграничить? Также следует четко определить порядок продажи продукции (как товара с отражением на счетах учета наценки на продукцию, так и сам товар).

Поскольку при реформировании бюджетного учета Минфином России было заявлено о сближении с коммерческим учетом, а в коммерческом учете разработаны ПБУ, которые более детально определяют учет тех или иных объектов, то целесообразно было бы использовать накопленный богатый опыт российских коммерческих организаций и разработать "Стандарты бюджетного учета" по определенным разделам.

С целью обеспечения хранения информации в условиях комплексной автоматизации бюджетного учета Минфин России Письмом от 01.02.2006 N 02-14-10а/187 определил формы регистров бюджетного учета, которые обязаны хранить учреждения на бумажных носителях, утвержденных Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении регистров бюджетного учета".

Руководители органов государственной власти Российской Федерации, федеральных государственных учреждений обязаны обеспечить сохранность в электронном виде учетной информации в первичных документах, в регистрах бюджетного учета, в бюджетной отчетности до сдачи их в архивное производство в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

Л.П.Воробьева

Главный редактор,

генеральный директор

ИД "Советник бухгалтера"

Подписано в печать

25.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——