"Налоговый учет для бухгалтера", 2006, N 2

УЧЕТ НАЛОГОВЫХ РАЗНИЦ ПО ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ

И НЕМАТЕРИАЛЬНЫМ АКТИВАМ

Амортизируемое имущество составляет, как правило, весьма существенную долю средств предприятия. Введение в действие гл. 25 НК РФ предопределило разницу в оценке амортизируемого имущества для целей бухгалтерского учета и налогообложения. В результате при осуществлении хозяйственных операций с основными средствами и нематериальными активами возникают налоговые разницы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 подлежат отражению в бухгалтерском учете и отчетности предприятия.

Ниже будет рассмотрен порядок ведения учета постоянных и временных налоговых разниц при осуществлении операций с амортизируемым имуществом. В отношении правильности отражения в учете постоянных и временных разниц интерес представляют только те операции, по которым возникают разницы в оценке доходов или расходов в одном отчетном периоде.

Причины возникновения налоговых разниц

Правила бухгалтерского и налогового учета амортизируемого имущества имеют весьма существенные расхождения.

Как было сказано выше, для рассмотрения настоящего вопроса интерес представляют операции, определяющие величину расходов или доходов для целей бухгалтерского и налогового учета. К таким относятся начисление амортизации и выбытие объектов. Выбытие будет рассмотрено в разделе внереализационных доходов. Что же касается амортизации, то для правильного учета разниц необходимо различать природу их возникновения. Здесь нелишне будет упомянуть, что в соответствии с п. п. 6, 13 - 15 ПБУ 18/02 учет налоговых разниц организуется в разрезе каждого объекта. При этом возможны три ситуации:

1. Возникновение разниц возникает вследствие разных сроков полезного использования при равной первоначальной стоимости.

2. Возникновение разниц происходит вследствие разных способов оценки первоначальной стоимости объектов при их вводе в эксплуатацию при равном сроке полезного использования.

3. Возникновение разниц происходит вследствие разных сроков полезного использования и разных способов оценки первоначальной стоимости объектов при их вводе в эксплуатацию.

Наиболее типичной является первая ситуация. В нижеследующей таблице приведены наиболее распространенные расхождения в нормах бухгалтерского и налогового законодательства, предопределяющие возникновение постоянных и временных разниц при начислении амортизации.

     
   ————————————————————T—————————————————————T——————————————————————¬
   |Характер постоянных|  Бухгалтерский учет |    Налоговый учет    |
   | и временных разниц|                     |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Разница в сроках   |Срок амортизации     |Объекты основных      |
   |полезного          |определяется по      |средств не принимаются|
   |использования      |данным бухгалтерского|для целей налогового  |
   |по объектам,       |учета с учетом       |учета в связи с тем,  |
   |введенным          |Постановления СМ СССР|что они были          |
   |до 01.01.2002      |от 22.10.1990 N 1072 |единовременно списаны |
   |(вступление        |"О единых нормах     |в базе переходного    |
   |в действие         |амортизационных      |периода:              |
   |гл. 25 НК РФ)      |отчислений на полное |"Амортизируемое       |
   |                   |восстановление       |имущество... стоимость|
   |                   |основных фондов      |которого составляет   |
   |                   |народного хозяйства  |менее 10 000 руб.     |
   |                   |СССР"                |(включительно)        |
   |                   |                     |или срок эксплуатации |
   |                   |                     |которого менее        |
   |                   |                     |12 месяцев"           |
   |                   |                     |(пп. 3 п. 2 ст. 10    |
   |                   |                     |Федерального закона от|
   |                   |                     |06.08.2001 N 110—ФЗ)  |
   |                   |                     +——————————————————————+
   |                   |                     |Объекты               |
   |                   |                     |амортизируемого       |
   |                   |                     |имущества изменены в  |
   |                   |                     |классификации и оценке|
   |                   |                     |в соответствии с      |
   |                   |                     |Классификацией        |
   |                   |                     |основных средств,     |
   |                   |                     |включаемых в          |
   |                   |                     |амортизационные       |
   |                   |                     |группы (утв.          |
   |                   |                     |Постановлением        |
   |                   |                     |Правительства РФ от   |
   |                   |                     |01.01.2002 N 1) (пп. 3|
   |                   |                     |п. 2 ст. 10           |
   |                   |                     |Федерального закона от|
   |                   |                     |06.08.2001 N 110—ФЗ)  |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Разница в выбранных|Предприятием         |Предприятием          |
   |методах начисления |применяется один из  |применяется метод     |
   |амортизации        |перечисленных        |начисления            |
   |                   |способов начисления  |амортизации,          |
   |                   |амортизации:         |не соответствующий    |
   |                   |1) линейный способ;  |методу, применяемому  |
   |                   |2) способ            |в бухгалтерском учете:|
   |                   |уменьшаемого остатка;|1) линейный метод;    |
   |                   |3) способ списания   |2) нелинейный метод   |
   |                   |стоимости по сумме   |(п. 1 ст. 259 НК РФ)  |
   |                   |чисел лет срока      |                      |
   |                   |полезного            |                      |
   |                   |использования;       |                      |
   |                   |4) способ списания   |                      |
   |                   |стоимости            |                      |
   |                   |пропорционально      |                      |
   |                   |объему продукции     |                      |
   |                   |(работ) (п. 18       |                      |
   |                   |ПБУ 6/01 "Учет       |                      |
   |                   |основных средств")   |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Применение         |Предприятием для     |Предприятие           |
   |специальных        |целей бухгалтерского |применяет специальные |
   |коэффициентов      |учета не применяется |коэффициенты          |
   |(применение        |ускоренный способ    |в соответствии        |
   |ускоренных способов|начисления           |с требованиями        |
   |амортизации)       |амортизации          |ст. 259 НК РФ         |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Нематериальные     |Нормы амортизации    |Нормы амортизации     |
   |активы, по которым |устанавливаются в    |устанавливаются в     |
   |невозможно         |расчете на 20 лет    |расчете на 10 лет     |
   |определить срок    |(п. 17 ПБУ 14/2000   |(п. 2 ст. 258 НК РФ)  |
   |полезного          |"Учет нематериальных |                      |
   |использования      |активов")            |                      |
   L———————————————————+—————————————————————+———————————————————————
   

При равной первоначальной стоимости объектов разные сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов образуют налоговые разницы, которые могут иметь различный характер. Возможные варианты возникновения разниц приведены на схеме.

Схема

Возникновение разниц по амортизируемому имуществу

     
                             ———————————————————————————————¬  
               ——————————————+Сумма начисленной амортизации +——————————————————¬
               |             L—————————————————T—————————————                  |
              \|/                             \|/                             \|/  
   —————————————————————————————¬ ———————————————————————————¬ ———————————————————————————¬
   |  Начисленная амортизация в | |  Начисленная амортизация | |  Начисленная амортизация |
   | бухгалтерском учете больше,| |   в бухгалтерском учете  | |      не принимается      |
   |    а в налоговом меньше    | |   меньше, а в налоговом  | |   для целей налогового   |
   |                            | |           больше         | |           учета          |
   L———————————T————————————————— L————————————T—————————————— L——————————————T————————————
   

\¦/ \¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————¬ ———————————————————————————¬ ———————————————————————————¬
   |Вычитаемые временные разницы| |Налогооблагаемые временные| |Постоянные разницы (ПР) = |
   |  (ВВР) = сумма амортизации | |   разницы (НВР) = сумма  | |      = сумма затрат      |
   |  по бухгалтерскому учету — | | амортизации по налоговому| |  по бухгалтерскому учету |
   |— сумма затрат по налоговому| |  учету — амортизация по  | |                          |
   |            учету           | |   бухгалтерскому учету   | |                          |
   L——————————T—————————————————— L———————————T——————————————— L—————————————T—————————————
   

\¦/ \¦/ \¦/

     
   —————————————————————————————¬ ———————————————————————————¬ ———————————————————————————¬
   |ВВР x ставка налога = ОНА   | |НВР x ставка налога = ОНО | | ПР x ставка налога = ПНО |
   |Отражение ОНА: Дт 68 Кт 09  | |Отражение ОНО: Дт 68 Кт 77| |Отражение ПНО: Дт 99 Кт 68|
   L————————————————————————————— L——————————————————————————— L———————————————————————————
   

Пример 1. Для примера мы взяли три объекта основных средств с разными сроками полезного использования и одинаковой первоначальной стоимостью.

     
   —————————————T————————————————————————T———————————T———————————T—————————————————¬
   |Наименование|       Начисленная      |Временные и|   Сумма   |  Бухгалтерские  |
   |            |     амортизация за     |постоянные |   налога  |      записи     |
   |            |     текущий период     |  разницы  |           |                 |
   |            +—————————————T——————————+           |           |                 |
   |            |Бухгалтерский| Налоговый|           |           |                 |
   |            |     учет    |   учет   |           |           |                 |
   +————————————+—————————————+——————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |      1     |      2      |     3    | 4 = 2 — 3 |5 = 4 x 24%|        6        |
   +————————————+—————————————+——————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Кондиционер |    17 500,00| 11 666,67|   5 833,33|   1 400,00|ОНА (Дт 09 Кт 68)|
   +————————————+—————————————+——————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Телевизор   |     1 038,08|      0,00|   1 038,08|     249,14|ПНО (Дт 99 Кт 68)|
   +————————————+—————————————+——————————+———————————+———————————+—————————————————+
   |Автомобиль  |    81 333,33|122 000,00|  40 666,67|   9 760,00|ОНО (Дт 68 Кт 77)|
   L————————————+—————————————+——————————+———————————+———————————+——————————————————
   

Как было упомянуто выше, в соответствии с п. п. 17, 18 ПБУ 18/02 в учете следует отражать погашение временных разниц. Порядок отражения в учете погашения временных разниц приведен в нижеследующей таблице:

     
   —————————————T——————————————T————————————————————————T—————————T——T——T—————————¬
   |Наименование|Первоначальная| Начисленная амортизация|Временные|Дт|Кт|  Сумма  |
   |            |   стоимость  |    за текущий период   | разницы |  |  |  налога |
   |            |    объекта   +—————————————T——————————+         |  |  |         |
   |            |              |бухгалтерский| налоговый|         |  |  |         |
   |            |              |     учет    |   учет   |         |  |  |         |
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |                                  1 период                                    |
   +————————————T——————————————T—————————————T——————————T—————————T——T——T—————————+
   |Кондиционер |     35 000,00|    17 500,00| 11 666,67| 5 833,33|68|09| 1 400,00|
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |Автомобиль  |    244 000,00|    81 333,33|122 000,00|40 666,67|77|68| 9 760,00|
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |                                  2 период                                    |
   +————————————T——————————————T—————————————T——————————T—————————T——T——T—————————+
   |Кондиционер |     35 000,00|    17 500,00| 11 666,67| 5 833,33|68|09| 1 400,00|
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |Автомобиль  |    244 000,00|    81 333,33|122 000,00|40 666,67|77|68| 9 760,00|
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |                                   3 период                                   |
   +————————————T——————————————T—————————————T——————————T—————————T——T——T—————————+
   |Кондиционер |     35 000,00|         0,00| 11 666,67|11 666,67|09|68| 2 800,00|
   +————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+—————————+
   |Автомобиль  |    244 000,00|    81 333,33|      0,00|81 333,33|68|77|19 520,00|
   L————————————+——————————————+—————————————+——————————+—————————+——+——+——————————
   

Как видно из таблицы, в первом и втором отчетных периодах амортизация (налоговая или бухгалтерская) начислена полностью с отражением соответствующих разниц. В третьем периоде в бухгалтерском или налоговом учете амортизация продолжает начисляться с одновременным погашением временных разниц (п. п. 14, 16 - 18 ПБУ 18/02).

Теперь рассмотрим вторую ситуацию, когда возникновение разниц происходит вследствие разных способов оценки первоначальной стоимости объектов при их вводе в эксплуатацию при равном сроке полезного использования. В нижеследующей таблице приведены наиболее распространенные разницы в способах оценки объектов со ссылками на нормы бухгалтерского и налогового законодательства, вследствие которых они возникают.

     
   —————————————————————T——————————————————————T————————————————————¬
   | Характер постоянных|  Бухгалтерский учет  |   Налоговый учет   |
   | и временных разниц |                      |                    |
   +————————————————————+——————————————————————+————————————————————+
   |Платежи за          |В первоначальную      |Данные расходы      |
   |регистрацию прав на |стоимость объектов    |не включаются       |
   |недвижимое          |основных средств      |в первоначальную    |
   |имущество и землю,  |включаются            |стоимость объекта   |
   |сделок с указанными |регистрационные сборы,|основных средств, а |
   |объектами, платежи  |государственные       |учитываются в       |
   |за предоставление   |пошлины и другие      |составе прочих      |
   |информации о        |аналогичные платежи,  |расходов, связанных |
   |зарегистрированных  |произведенные в связи |с производством     |
   |правах, оплата      |с приобретением       |и реализацией       |
   |услуг уполномоченных|(получением) прав на  |(пп. 40 п. 1 ст. 264|
   |органов             |объект основных       |НК РФ)              |
   |и специализированных|средств (п. 8 ПБУ 6/01|                    |
   |организаций по      |"Учет основных        |                    |
   |оценке имущества,   |средств")             |                    |
   |изготовлению        |                      |                    |
   |документов          |                      |                    |
   |кадастрового        |                      |                    |
   |и технического учета|                      |                    |
   |(инвентаризации)    |                      |                    |
   |объектов            |                      |                    |
   |недвижимости        |                      |                    |
   +————————————————————+——————————————————————+————————————————————+
   |Амортизируемое      |Стоимость безвозмездно|Из состава          |
   |имущество,          |полученного имущества |амортизируемого     |
   |полученное по       |учитывается в составе |имущества           |
   |договорам в         |доходов будущих       |исключаются основные|
   |безвозмездное       |периодов (счет 98).   |средства, полученные|
   |пользование         |В бухгалтерском учете |в безвозмездное     |
   |                    |объекты основных      |пользование (п. 3   |
   |                    |средств подлежат      |ст. 256 НК РФ).     |
   |                    |амортизации. Доход    |Доход признается в  |
   |                    |в учете признается    |налоговом учете     |
   |                    |в соответствии        |единовременно в     |
   |                    |с понесенным расходом |полной сумме с      |
   |                    |по мере начисления    |учетом требований,  |
   |                    |амортизации           |изложенных          |
   |                    |(п. 10 ПБУ 6/01 "Учет |в п. 8 ст. 250,     |
   |                    |основных средств",    |ст. 251, ст. 40,    |
   |                    |комментарии к счету 98|п. 4 ст. 271 НК     |
   |                    |Плана счетов          |                    |
   |                    |бухгалтерского учета  |                    |
   |                    |финансово—            |                    |
   |                    |хозяйственной         |                    |
   |                    |деятельности          |                    |
   |                    |организаций (утв.     |                    |
   |                    |Приказом Минфина      |                    |
   |                    |России от 31.10.2000  |                    |
   |                    |N 94н))               |                    |
   +————————————————————+——————————————————————+————————————————————+
   |Проценты по заемным |Учитываются           |Данные расходы не   |
   |средствам,          |в первоначальной      |включаются          |
   |начисленные до      |стоимости             |в первоначальную    |
   |принятия объекта к  |амортизируемого       |стоимость объекта   |
   |учету               |имущества (п. 8       |основных средств,   |
   |                    |ПБУ 6/01  "Учет       |а учитываются       |
   |                    |основных средств",    |в составе           |
   |                    |п. п. 6 — 7           |внереализационных   |
   |                    |ПБУ 14/2000 "Учет     |расходов            |
   |                    |нематериальных        |(пп. 2 п. 1 ст. 265 |
   |                    |активов")             |НК РФ). Проценты    |
   |                    |                      |сверх размеров,     |
   |                    |                      |установленных       |
   |                    |                      |ст. 269 НК РФ,      |
   |                    |                      |не принимаются      |
   |                    |                      |для целей налогового|
   |                    |                      |учета               |
   +————————————————————+——————————————————————+————————————————————+
   |Положительные       |Уменьшают             |Учитываются         |
   |(отрицательные)     |(увеличивают)         |в составе           |
   |суммовые разницы,   |первоначальную        |внереализационных   |
   |начисленные до      |стоимость объекта     |доходов или расходов|
   |принятия объекта к  |(п. 8 ПБУ 6/01 "Учет  |(п. 5.1 ст. 265 и   |
   |учету               |основных средств")    |п. 11.1 ст. 250     |
   |                    |                      |НК РФ)              |
   +————————————————————+——————————————————————+————————————————————+
   |Объекты основных    |Первоначальная        |Первоначальная      |
   |средств собственного|стоимость определяется|стоимость           |
   |производства        |исходя из фактических |определяется как    |
   |                    |затрат, связанных с   |стоимость готовой   |
   |                    |производством этих    |продукции,          |
   |                    |основных средств      |исчисленная         |
   |                    |(п. 26 Методических   |в соответствии с    |
   |                    |указаний по           |п. 2 ст. 319 НК РФ, |
   |                    |бухгалтерскому учету  |увеличенная на сумму|
   |                    |основных средств (утв.|соответствующих     |
   |                    |Приказом Минфина      |акцизов             |
   |                    |России                |(п. 1 ст. 257 НК РФ)|
   |                    |от 13.10.2003 N 91н)) |                    |
   L————————————————————+——————————————————————+—————————————————————
   

Пример 2. Предприятие приобрело объект основных средств на денежные средства, полученные по договору займа. Цена приобретения объекта 100 000,00 руб., начисленные проценты по займу до принятия объекта к учету составили 18 500,00 руб. (из них 3500,00 руб. - проценты сверх установленного предела (см. п. 1 ст. 269 НК РФ)).

Для целей бухгалтерского учета первоначальная стоимость объекта основных средств составила 118 500,00 руб. Срок полезного использования - 2 года.

Для целей налогового учета первоначальная стоимость объекта основных средств составила 100 000,00 руб. Внереализационные расходы составили 15 000,00 руб., и расходы, не принимаемые для целей налогового учета, - 3500,00 руб.

     
   —————T————————————————————————T————————————————T——————————T——————————¬
   |  N |       Содержание       |  Бухгалтерский | Налоговый|  Разница |
   |п.п.| хозяйственных операций |      учет      |   учет   |          |
   |    |                        +——T——T——————————+——————————+          |
   |    |                        |Дт|Кт|   Сумма  |   Сумма  |          |
   |    |                        |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————|
   |                             1 период                               |
   +————T————————————————————————T——T——T——————————T——————————T——————————|
   |  1 |Получена сумма займа на |51|66|100 000,00|          |100 000,00|
   |    |расчетный счет          |  |  |          |          |          |
   |    |предприятия             |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————|
   |  2 |Кредитные средства      |60|51|100 000,00|          |100 000,00|
   |    |использованы на         |  |  |          |          |          |
   |    |приобретение объектов   |  |  |          |          |          |
   |    |основных средств        |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————|
   |  3 |Приняты объекты         |08|60|100 000,00|          |100 000,00|
   |    |основных средств        |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  4 |Начислены проценты за   |08|66| 15 000,00|          |          |
   |    |пользование заемными    |  |  |          |          |          |
   |    |средствами, принимаемые |  |  |          |          |          |
   |    |для целей налогового    |  |  |          |          |          |
   |    |учета                   |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Признаны                |  |  |          | 15 000,00|      0,00|
   |    |внереализационные       |  |  |          |          |          |
   |    |расходы предприятия для |  |  |          |          |          |
   |    |целей налогообложения   |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Начислено отложенное    |68|77|  3 600,00|          |          |
   |    |налоговое               |  |  |          |          |          |
   |    |обязательство           |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Начислены проценты за   |08|66|  3 500,00|          |  3 500,00|
   |    |пользование заемными    |  |  |          |          |          |
   |    |средствами, не          |  |  |          |          |          |
   |    |принимаемые для целей   |  |  |          |          |          |
   |    |налогового учета        |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  5 |Объект основных средств |01|08|118 500,00|100 000,00| 18 500,00|
   |    |введен в эксплуатацию   |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  6 |Отражена реализация     |62|90| 20 000,00| 20 000,00|      0,00|
   |    |продукции (работ, услуг)|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  7 |Выявлен финансовый      |90|99| 20 000,00|  5 000,00| 15 000,00|
   |    |результат по основному  |  |  |          |          |          |
   |    |виду деятельности       |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  8 |Начислен условный и     |99|68|  4 800,00|  1 200,00|  3 600,00|
   |    |текущий налог на прибыль|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |  9 |Отражена чистая прибыль |99|84| 15 200,00|          | 15 200,00|
   |    |отчетного периода       |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |                              2 период                              |
   +————T————————————————————————T——T——T——————————T——————————T——————————+
   | 10 |Начислена амортизация   |20|02| 59 250,00| 50 000,00|  9 250,00|
   |    |на объект основных      |  |  |          |          |          |
   |    |средств                 |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Погашено ранее          |77|68|  1 800,00|          |  1 800,00|
   |    |начисленное отложенное  |  |  |          |          |          |
   |    |налоговое обязательство |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Начислено постоянное    |99|68|    420,00|          |    420,00|
   |    |налоговое обязательство |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 11 |Списаны затраты по      |90|20| 59 250,00| 50 000,00|  9 250,00|
   |    |основному производству  |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 12 |Отражена реализация     |62|90| 70 000,00| 70 000,00|      0,00|
   |    |продукции (работ, услуг)|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 13 |Выявлен финансовый      |90|99| 10 750,00| 20 000,00| —9 250,00|
   |    |результат по основному  |  |  |          |          |          |
   |    |виду деятельности       |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 14 |Начислен условный и     |99|68|  2 580,00|  4 800,00| —2 220,00|
   |    |текущий налог на прибыль|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 15 |Отражена чистая прибыль |99|84|  7 750,00|          |  7 750,00|
   |    |отчетного периода       |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |                               3 период                             |
   +————T————————————————————————T——T——T——————————T——————————T——————————+
   | 16 |Начислена амортизация   |20|02| 59 250,00| 50 000,00|  9 250,00|
   |    |на объект основных      |  |  |          |          |          |
   |    |средств                 |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Погашено ранее          |77|68|  1 800,00|          |  1 800,00|
   |    |начисленное отложенное  |  |  |          |          |          |
   |    |налоговое обязательство |  |  |          |          |          |
   |    +————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   |    |Начислено постоянное    |99|68|    420,00|          |    420,00|
   |    |налоговое обязательство |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 17 |Списаны затраты по      |90|20| 59 250,00| 50 000,00|  9 250,00|
   |    |основному производству  |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 18 |Отражена реализация     |62|90| 65 000,00| 65 000,00|      0,00|
   |    |продукции (работ, услуг)|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 19 |Выявлен финансовый      |90|99|  5 750,00| 15 000,00| —9 250,00|
   |    |результат по основному  |  |  |          |          |          |
   |    |виду деятельности       |  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 20 |Начислен условный и     |99|68|  1 380,00|  3 600,00| —2 220,00|
   |    |текущий налог на прибыль|  |  |          |          |          |
   +————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+——————————+
   | 21 |Отражена чистая прибыль |99|84|  3 950,00|          |  3 950,00|
   |    |отчетного периода       |  |  |          |          |          |
   L————+————————————————————————+——+——+——————————+——————————+———————————
   

Как видно из таблицы, в третьем периоде амортизация по объекту основных средств начислена полностью. Начисленное налоговое обязательство погашено полностью (погашение ОНО отражено в учете обратной бухгалтерской записью). Необходимо обратить внимание на период начисления постоянного налогового обязательства. В данном случае обязательство начисляется не в момент возникновения разницы в оценке объекта, а в момент признания расхода (начисления амортизации) пропорционально начисленной амортизации.

Т.Г.Солтык

Ведущий аудитор

ООО "ФинИнформ"

Подписано в печать

24.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——