"Учет. Налоги. Право", 2005, N 32

РАЗНЫЕ МЕРОПРИЯТИЯ - РАЗНЫЙ УЧЕТ

Затраты на проведение рекламных акций учитываются в зависимости от их вида. Мы рассмотрим, какие сложности возникают при отражении в бухгалтерском и налоговом учете затрат на конкретные рекламные мероприятия. А с учетом того, что Минфин России недавно выпустил письмо по обложению НДС рекламной продукции, трудности будут неизбежно. Но мы поможем их обойти.

Уж очень они замечательные!

Начнем с дегустации. В ходе этого мероприятия фирма-производитель предлагает покупателям попробовать свою продукцию. Рассмотрим на конкретном примере, как отразить такую операцию в учете.

Пример 1. Организация выставляет алкогольную продукцию на ярмарке и проводит дегустацию вин. Для этого использовано 20 бутылок вина собственного производства стоимостью 500 руб. каждая. Выручка компании по итогам отчетного периода составила 900 000 руб.

В бухгалтерском учете такие затраты учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Они отражаются на счете 44 "Расходы на продажу". Это предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Дебет 44 Кредит 43 10 000 руб.

- списана стоимость продукции, использованной в дегустации.

В налоговом учете такие расходы признаются без ограничений. Ведь они связаны с участием в ярмарке, то есть не подлежат нормированию (п. 4 ст. 264 НК РФ). А вот если дегустация проводится отдельным мероприятием, расходы можно признать лишь в пределах 1 процента от выручки отчетного (налогового) периода.

Поэтому если рассматривать наш пример как отдельную рекламную акцию, то для налога на прибыль можно учесть затраты в сумме 9000 руб. (900 000 руб. x 1%). В результате возникает временная разница, которая формирует отложенный налоговый актив (ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"). Эту разницу можно учесть в последующие периоды.

Дебет 09 Кредит 68 240 руб.

- отражен ОНА.

Однако такая промоакция не всегда может попадать под признаки рекламной кампании. К примеру, если это мероприятие проходит в кругу действующих или потенциальных покупателей. В этом случае затраты на производство продукции, задействованной в этой акции, для налога на прибыль не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ). Следовательно, появится уже постоянная разница по ПБУ 18/02. Поскольку в бухгалтерском учете стоимость бесплатных товаров включается в расходы.

Подарок вам гарантирован

В последнее время многие рекламные акции проходят под лозунгом: "Купи два товара и третий получишь бесплатно". Безусловно, это действенный способ привлечь покупателей и увеличить свою выручку. Однако у тех, кто проводит подобные мероприятия, возникает много вопросов, как отразить их в учете. Рассмотрим пример.

Пример 2. Компьютерный салон проводит рекламную акцию. В ходе нее покупателю, который купит два компакт-диска, бесплатно предлагается диск с компьютерной игрой. Таким образом было продано 400 дисков на сумму 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.). Еще 200 дисков покупатели получили бесплатно. Покупная стоимость одного диска составила 70 руб.

В учете бухгалтер сделал следующие записи:

Дебет 50 Кредит 90-1 47 200 руб.

- отражена выручка от продажи;

Дебет 90-2 Кредит 41 28 000 руб.

- списана стоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 7 200 руб.

- начислен НДС с реализации;

Дебет 44 Кредит 41 14 000 руб.

- списана в расходы стоимость бесплатно переданного товара;

Дебет 90-2 Кредит 44 14 000 руб.

- учтены расходы на продажу.

Налоговый учет "нагрузки" к покупке будет зависеть от того, включена ли стоимость подарка в цену товара. Если из первичных документов и регистров бухгалтерского учета четко прослеживается, что цена презента изначально заложена в цену товара, то рекламных расходов не будет. В этом случае стоимость подарка и товара будет списываться в момент продажи одинаково.

А вот учет стоимости безвозмездно переданного подарка будет зависеть от того, присутствуют на нем "опознавательные" знаки (например, логотип) дарящей стороны или нет. Если да, то это будут рекламные расходы, и они нормируются. В противном случае это будет безвозмездная передача товаров, которая не уменьшит налогооблагаемую прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Есть и еще один способ стимулирования продаж. Наверняка многие, покупая товары, встречали следующий призыв на упаковке: "Собери десять штрих-кодов (этикеток, крышек и т.д.) и получишь подарок". И в бухгалтерском, и в налоговом учете расходы на такую акцию будут рекламными. Причем если в бухучете стоимость купленных или изготовленных призов или подарков учитывается полностью, то для налога на прибыль - в пределах норматива.

Для НДС особый случай

Теперь рассмотрим, нужно ли начислять НДС со стоимости продукции, переданной в ходе рекламных акций. Минфин считает, что при передаче товаров с символикой фирмы НДС начислять надо (Письмо от 15.08.2005 N 03-04-05/13). Ведь товары передаются бесплатно. Заметим, что финансисты еще раз подтвердили свою позицию по этому вопросу.

В прошлом году они уже высказывались по поводу обложения НДС бесплатно розданных товаров в ходе рекламных кампаний (Письмо Минфина России от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18). Да и аргументы у них остались прежними. Раз право собственности на продукцию переходит к покупателю, значит, это реализация (п. 1 ст. 39 НК РФ). Следовательно, начислять НДС нужно обязательно (ст. 146 НК РФ). Но с ними можно поспорить.

Если организация передает покупателю приз как дополнение к определенной покупке или в обмен на некоторое количество, например, этикеток, то о безвозмездности здесь не может быть и речи. Ведь стоимость подарка уже включена в цену проданных товаров и с реализации начислен НДС. Поэтому второй раз налог не начисляется. Кстати, аналогичную позицию занял и Федеральный арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 19.08.2003 по делу N КА-А40-5796-03П.

Так что из рассматриваемых нами ситуаций НДС будет облагаться только передача продукции в ходе дегустации. Да и то начисленный НДС можно будет учесть в расходах по налогу на прибыль. Это позволяет сделать пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. И п. 19 ст. 270 НК РФ в этом случае не помеха. Ведь НДС считать предъявленным покупателю нельзя.

Не спешите платить НДФЛ

В своих разъяснениях чиновники требуют удержать НДФЛ со стоимости продукции, призов или подарков, переданных участникам рекламных мероприятий. Ведь для них это будет доход в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ). В частности, такая позиция изложена в Письме Минфина России от 19.11.2003 N 04-04-06/209.

В рассматриваемых нами ситуациях стоимость переданной продукции не превышает 2000 руб. Следовательно, НДФЛ удерживать не надо (п. 28 ст. 217 НК РФ). Но цена подарков может быть и больше. Нужно ли в этом случае удерживать НДФЛ или сообщать о получении доходов гражданами в налоговую инспекцию?

При передаче покупателю товара организатор рекламной акции становится налоговым агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ). Однако удержать НДФЛ он не может, так как доход в денежной форме не выплачивается (п. 4 ст. 226 НК РФ). А перечислять налог из собственных средств агенту запрещено (п. 9 ст. 226 НК РФ). Значит, ему нужно сообщить в налоговую инспекцию о доходах, полученных покупателями (п. 5 ст. 226 НК РФ). Но сделать это тоже проблематично. Поскольку организатору нужно будет собрать сведения о лицах, получивших доход. Следовательно, удержать НДФЛ или представить данные о получателях доходов устроитель рекламной акции тоже не может.

Получается, что формально организацию можно штрафовать за непредставление сведений о получателях дохода (штраф - 50 руб. за каждого по ст. 126 НК РФ). Но для этого инспекция должна будет доказать, сколько лиц получили доход, то есть сколько налогоплательщиков участвовало в рекламной акции. Иначе налоговики не смогут посчитать штраф. Сделать же это возможно далеко не всегда. Например, при дегустации или раздаче продукции на ярмарках определить количество участников практически невозможно.

Причем утверждать, что доход получило столько лиц, сколько было рекламной продукции, тоже нельзя. Ведь не исключено, что некоторые участники акции получили по несколько экземпляров продукции. Таким образом, в большинстве случаев инспекция не сможет оштрафовать организацию за несообщение сведений о получателях дохода от рекламной акции.

Порядок распределения рекламных расходов

     
                     ——————————————————————————————¬  
            —————————+Расходы по продвижению товара+—————————¬
            |        |         произведены         |         |
            |        L——————————————————————————————         |
            |                                                |
            |          ——————————————¬         \——————————¬  |
            |          |Нормируемые  +——————————+Временная|  |
            |          |расходы      |         /| разница |  |
            |          |учитываются  |          |ПБУ 18/02|  |
            |          |в пределах   |          L——T———————  |
            |          |1% от выручки|            /|\        |
            |          L————T—————————             |         |
            |              /|\                     |         |
           \|/              |                      |        \|/  
       —————+————¬    \—————+———¬                  |  ———————+——————¬
       |Налоговый+—————+Признаны|                  |  |Бухгалтерский|
       |   учет  |    /|рекламой|                  |  |     учет    |
       L————T—————     L————T————                  |  L——————T———————
   

¦ ¦ ¦ ¦ ¦ \¦/ ¦ \¦/ ¦ -----+--------¬ ¦ -------+------¬ ¦ ¦Ненормируемые¦ ¦ ¦ Расходы ¦ ¦ ¦расходы ¦ ¦ ¦ связаны ¦ ¦ ¦списываются ¦ L--+ с обычной ¦ ¦ ¦полностью ¦ ¦деятельностью¦ ¦ L-------------- ¦ и признаются¦ ¦ ¦ полностью ¦ ¦ LT----------- ———— ¦ ¦

\¦/ \¦/

     
       —————+———¬     ———————————————¬        —————————+—¬
       |   Не   |    \|Для налога    |       \|Постоянная|
       |признаны+—————|на прибыль    +————————+  разница |
       |рекламой|    /|не принимаются|       /| ПБУ 18/02|
       L—————————     L———————————————        L———————————
   

А.В.Илюшечкин

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

02.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——