"Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", 2005, N 2

УЧЕТ ЗАРПЛАТЫ ПО НОВОМУ ПЛАНУ СЧЕТОВ

До 1 октября 2005 г. все бюджетные учреждения должны перейти на новый План счетов. Как учитывать в бюджетном образовательном учреждении зарплату и другие выплаты физлицам, а также удержание НДФЛ, начисление ЕСН и страховых взносов согласно новой Инструкции - в нашей статье.

Система оплаты труда бюджетников

Единые рекомендации по системе оплаты труда в организациях, финансируемых из бюджетов, ежегодно разрабатывает Российская трехсторонняя комиссия по регулированию социально-трудовых отношений. Она должна это делать до внесения в Госдуму проекта федерального бюджета на очередной год. Рекомендации включают ставки (оклады), доплаты и надбавки, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных. Правительство России, органы исполнительной власти субъектов РФ и местного самоуправления учитывают их при определении размеров финансирования учреждений бюджетной сферы.

Трудовым кодексом РФ предусмотрена тарифная система оплаты труда работников бюджетных учреждений, устанавливаемая на различных уровнях (ст. 143 Трудового кодекса РФ):

- для федеральных государственных учреждений - Правительством РФ;

- для государственных учреждений субъектов РФ - органами государственной власти субъектов РФ;

- для муниципальных учреждений - органами местного самоуправления.

В 2005 году для оплаты труда бюджетников по-прежнему применяется система на основе Единой тарифной сетки (ЕТС) с сохранением 18 разрядов и межразрядных тарифных коэффициентов. При этом установлено соотношение ставок первого и восемнадцатого разрядов как 1 к 4,5.

А вот ставку первого разряда ЕТС по оплате труда работников бюджетных учреждений каждого из уровней в 2005 г. устанавливают органы власти на местах.

Например, Постановлением Правительства Московской области от 28 декабря 2004 г. N 804/50 утверждено Положение об оплате труда работников государственных образовательных учреждений Московской области. В нем установлены диапазоны тарифных разрядов для должностей работников образовательных учреждений, виды и размеры доплат и др. Аналогичные нормативные правовые акты приняты и в других регионах России.

Если в региональных (местных) бюджетах найдутся необходимые финансовые средства, то ставки (оклады) для работников государственных и муниципальных учреждений могут быть установлены более высокие, чем это предусмотрено на федеральном уровне.

Учет заработной платы

Выплата заработной платы - самый распространенный вид расчетов с физическими лицами для учреждений. Трудовой кодекс РФ предусматривает, что выплачивать ее надо не реже двух раз в месяц, то есть часть авансом. Рассмотрим, как отражают в бюджетном учете начисление расходов по оплате труда, "зарплатных" налогов и страховых взносов.

Обратите внимание, что при выдаче работнику аванса НДФЛ удерживать не надо. Датой фактического получения зарплаты, согласно п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ, признается последний день месяца, за который она начислена. Поэтому НДФЛ удерживают именно в этот момент (п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

На аванс также не начисляют ЕСН, поскольку расчет ежемесячных авансовых платежей по этому налогу производят по итогам каждого календарного месяца (п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ). Кстати, и перечисление авансовых платежей по ЕСН не привязано к дате выдачи зарплаты. Их нужно уплатить в бюджет не позднее 15-го числа следующего месяца. А вот страховые взносы надо отправить в ПФР не позднее, чем выдана заработная плата за месяц.

Все начисления и удержания по заработной плате отражают в Расчетно-платежной ведомости (форма N 0504401). Формы первичных учетных документов приведены в Приложении N 2 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. N 70н.

Обратите внимание, что в примерах в начальной позиции номера счета везде стоит 1. Эта позиция соответствует 18-му разряду структуры счета <*>. Единица в этом разряде обозначает, что все операции проводятся в рамках бюджетной деятельности.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> О том, каким образом сформирована нумерация новых счетов, читайте в журнале "Учет в сфере образования" N 4, 2004, с. 30.

Пример 1. В государственной школе N 1000 установлены сроки выплаты:

- аванса - 16-е число текущего месяца;

- заработной платы - 1-е число следующего месяца.

Учителю выплачен аванс за март 2005 года в сумме 2000 руб.

По окончании месяца бухгалтер делает полный расчет заработной платы работника с учетом причитающихся ему сумм доплат, надбавок и т.д. Вся начисленная зарплата - 5000 руб. С нее бухгалтер удерживает НДФЛ в размере 650 руб.

Далее начислены:

- единый социальный налог (ЕСН) и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 1300 руб. (5000 руб. х 26%);

- страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 10 руб. (5000 руб. х 0,2%).

НДФЛ, который удержан, и начисленные суммы ЕСН, пенсионных взносов и страховых взносов на обязательное социальное страхование перечислены в соответствующие бюджеты и фонды. Заработная плата выплачена работнику 1 апреля 2005 г.

16 марта 2005 г. бухгалтер записал:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |           Операция          |          Дебет          |        Кредит        |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Приняты денежные             |1 501 03 211             |1 502 01 211          |  2000 руб.  |
   |обязательства по выплате     |"Лимиты бюджетных        |"Принятые бюджетные   |             |
   |первой части заработной      |обязательств получателей |обязательства текущего|             |
   |платы (аванса)               |бюджетных средств        |года за счет оплаты   |             |
   |                             |по расходам за счет      |труда"                |             |
   |                             |оплаты труда"            |                      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Получены в кассу учреждения  |1 201 04 510             |1 304 05 211          |  2000 руб.  |
   |денежные средства на выплату |"Поступления в кассу"    |"Расчеты по платежам  |             |
   |аванса                       |                         |из бюджета с органами,|             |
   |                             |                         |организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате труда"      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Выплачен из кассы            |1 302 01 830             |1 201 04 610          |  2000 руб.  |
   |учреждения аванс             |"Уменьшение кредиторской |"Выбытия из кассы"    |             |
   |                             |задолженности по оплате  |                      |             |
   |                             |труда"                   |                      |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

31 марта 2005 г. бухгалтер произвел окончательный расчет по заработной плате и записал:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |           Операция          |          Дебет          |         Кредит       |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Приняты денежные             |1 501 03 211             |1 502 01 211          |  3000 руб.  |
   |обязательства по оплате труда|"Лимиты бюджетных        |"Принятые бюджетные   |             |
   |                             |обязательств получателей |обязательства текущего|             |
   |                             |бюджетных средств        |года за счет оплаты   |             |
   |                             |по расходам за счет      |труда"                |             |
   |                             |оплаты труда"            |                      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Приняты денежные             |1 501 03 212             |1 502 01 212          |  1310 руб.  |
   |обязательства                |"Лимиты бюджетных        |"Принятые бюджетные   | (1300 + 10) |
   |по начислениям на зарплату   |обязательств получателей |обязательства текущего|             |
   |                             |бюджетных средств        |года за счет          |             |
   |                             |по расходам за счет      |начислений на выплаты |             |
   |                             |начислений на выплаты    |по оплате труда"      |             |
   |                             |по оплате труда"         |                      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Начислена заработная плата   |1 401 01 211             |1 302 01 730          |  5000 руб.  |
   |                             |"Расходы по оплате труда"|"Увеличение           |             |
   |                             |                         |кредиторской          |             |
   |                             |                         |задолженности         |             |
   |                             |                         |по оплате труда"      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Удержан НДФЛ из начисленной  |1 302 01 830             |1 303 01 730          |   650 руб.  |
   |заработной платы             |"Уменьшение кредиторской |"Увеличение           |             |
   |                             |задолженности по оплате  |кредиторской          |             |
   |                             |труда"                   |задолженности         |             |
   |                             |                         |по налогу на доходы   |             |
   |                             |                         |физических лиц"       |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Начислены ЕСН и взносы       |1 401 01 212             |1 303 02 730          |  1300 руб.  |
   |на обязательное пенсионное   |"Расходы на начисления   |"Увеличение           |             |
   |страхование                  |на выплаты по оплате     |кредиторской          |             |
   |                             |труда учреждения"        |задолженности по      |             |
   |                             |                         |единому социальному   |             |
   |                             |                         |налогу и страховым    |             |
   |                             |                         |взносам на            |             |
   |                             |                         |обязательное          |             |
   |                             |                         |пенсионное страхование|             |
   |                             |                         |в Российской          |             |
   |                             |                         |Федерации"            |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Начислены взносы             |1 401 01 212             |1 303 06 730          |   10 руб.   |
   |на обязательное социальное   |"Расходы на начисления   |"Увеличение           |             |
   |страхование от несчастных    |на выплаты по оплате     |кредиторской          |             |
   |случаев                      |труда учреждения"        |задолженности         |             |
   |                             |                         |по обязательному      |             |
   |                             |                         |социальному           |             |
   |                             |                         |страхованию           |             |
   |                             |                         |от несчастных случаев |             |
   |                             |                         |на производстве       |             |
   |                             |                         |и профессиональных    |             |
   |                             |                         |заболеваний"          |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

1 апреля получены в кассу средства для выплаты заработной платы, перечислены налоги и страховые взносы в бюджеты и фонды. В учете бухгалтер отразил это так:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |           Операция          |          Дебет          |        Кредит        |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислен в бюджет НДФЛ,    |1 303 01 830             |1 304 05 211          |   650 руб.  |
   |удержанный из зарплаты       |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |                             |задолженности по налогу  |из бюджета с органами,|             |
   |                             |на доходы физических лиц"|организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате труда"      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислены ЕСН и взносы     |1 303 02 830             |1 304 05 212          |  1300 руб.  |
   |на обязательное пенсионное   |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |страхование                  |задолженности по единому |из бюджета с органами,|             |
   |                             |социальному налогу       |организующими         |             |
   |                             |и страховым              |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |взносам на обязательное  |по начислениям        |             |
   |                             |пенсионное страхование   |на выплаты по оплате  |             |
   |                             |в Российской Федерации"  |труда"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислены взносы           |1 303 06 830             |1 304 05 212          |   10 руб.   |
   |на обязательное              |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |социальное страхование       |задолженности по         |из бюджета с органами,|             |
   |от несчастных случаев        |обязательному социальному|организующими         |             |
   |                             |страхованию от несчастных|исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |случаев на производстве  |по начислениям        |             |
   |                             |и профессиональных       |на выплаты по оплате  |             |
   |                             |заболеваний"             |труда"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Получены в кассу учреждения  |1 201 04 510             |1 304 05 211          |  2350 руб.  |
   |денежные средства на выплату |"Поступления в кассу"    |"Расчеты по платежам  |(5000 —      |
   |заработной платы             |                         |из бюджета с органами,|— 2000 — 650)|
   |                             |                         |организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате труда"      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Выплачена из кассы           |1 302 01 830             |1 201 04 610          |  2350 руб.  |
   |учреждения заработная плата  |"Уменьшение кредиторской |"Выбытия из кассы"    |             |
   |                             |задолженности по оплате  |                      |             |
   |                             |труда"                   |                      |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

Выплата заработной платы в безналичном порядке

Заработную плату можно выплачивать сотруднику как наличными по месту его работы, так и перечислять на указанный им счет в банке (ст. 136 Трудового кодекса РФ).

В настоящее время все больше бюджетных учреждений перечисляют заработную плату по безналичному расчету. Для этого на имя работника в кредитной организации открывают специальный карточный счет.

Рассмотрим на примере, как отразить такую выплату в учете.

Пример 2. Воспользуемся данными примера 1, немного изменив их. Предположим, что заработную плату учреждение перечисляет учителю по его заявлению на карточку.

Тогда в учете бухгалтер выплату аванса отразит так:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |          Операция           |         Дебет           |        Кредит        |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Удержан причитающийся        |1 302 01 830             |1 304 03 730          |  2000 руб.  |
   |работнику аванс для          |"Уменьшение кредиторской |"Увеличение           |             |
   |перечисления на специальный  |задолженности            |кредиторской          |             |
   |карточный счет по            |оплате труда"            |задолженности         |             |
   |                             |                         |по удержаниям         |             |
   |                             |                         |из заработной платы"  |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислен аванс на карточный|1 304 03 830             |1 304 05 211          |  2000 руб.  |
   |счет работника               |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |                             |задолженности            |из бюджета с органами,|             |
   |                             |по удержаниям            |организующими         |             |
   |                             |из заработной платы"     |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате труда"      |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

Аналогичные записи будут сделаны бухгалтером и при окончательном расчете по заработной плате.

Обратите внимание, что на счете 0 304 03 000 учитывают различные удержания из заработной платы, денежного довольствия, стипендий. На нем же отражают расчеты по: безналичным перечислениям на вклады сотрудников; взносам по договорам добровольного и пенсионного страхования; профсоюзным взносам; исполнительным листам и т.д. Все удержания производят на основании письменных заявлений работников, договоров, исполнительных листов. Поэтому необходимо обеспечить обособленный учет таких удержаний и перечислений.

Выплата вознаграждений по гражданско-правовым договорам

Нередко образовательные учреждения заключают с физическими лицами договоры гражданско-правового характера на выполнение определенных видов работ.

С вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по таким договорам, надо удержать НДФЛ. На них начисляют страховые пенсионные взносы и ЕСН, кроме той части, которая предназначена в ФСС РФ (п. 3 ст. 238 Налогового кодекса РФ). Взносы по страхованию от несчастных случаев начисляют, только если их уплата предусмотрена самим договором.

Обратите внимание, что выплаты по гражданскому договору не являются оплатой труда. Поэтому для расчета НДФЛ датой получения такого дохода считается день, когда учреждение фактически выдало физлицу сумму, причитающуюся за его услуги. На это указано в пп. 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса РФ. При этом не важно, выплачено вознаграждение авансом или за уже выполненные работы. А вот для исчисления ЕСН датой выплаты считают день начисления вознаграждения физлицу.

Примечание. Не забудьте...

...что при переходе на новую Инструкцию по бюджетному учету учреждениям необходимо использовать метод начисления. Этот метод применяется как для учета операций, которые проводятся за счет бюджетных средств, так и для предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (п. 5 Приказа Минфина России от 26 августа 2004 г. N 70н).

Рассмотрим отражение в учете выплат по договорам гражданско-правового характера. Для простоты изложения в приведенных далее примерах не показаны бухгалтерские записи по учету санкционирования расходов бюджетов.

Пример 3. Государственный вуз заключил договор с Петровым П.П. на изготовление информационного стенда. Стоимость работ - 2000 руб. По условиям договора учреждение 16 марта 2005 г. выплатило аванс исполнителю в сумме 600 руб. Окончательный расчет произведен 6 апреля 2005 г. после подписания акта выполненных работ. В договоре не предусмотрено начисление страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

16 марта 2005 г. бухгалтер учреждения выплату аванса записал так:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |          Операция           |         Дебет           |        Кредит        |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы аванса  |1 206 06 560             |1 303 01 730          |   78 руб.   |
   |за прочие услуги             |"Увеличение дебиторской  |"Увеличение           |(600 руб. х  |
   |                             |задолженности по выданным|кредиторской          |х 13%)       |
   |                             |авансам за прочие услуги"|задолженности         |             |
   |                             |                         |по налогу на доходы   |             |
   |                             |                         |физических лиц"       |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислен в бюджет          |1 303 01 830             |1 304 05 226          |   78 руб.   |
   |удержанный НДФЛ              |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |                             |задолженности по налогу  |из бюджета с органами,|             |
   |                             |на доходы физических лиц"|организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате прочих      |             |
   |                             |                         |услуг"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Получены в кассу учреждения  |1 201 04 510             |1 304 05 226          |   522 руб.  |
   |денежные средства на выплату |"Поступления в кассу"    |"Расчеты по платежам  | (600 — 78)  |
   |аванса за прочие услуги      |                         |из бюджета с органами,|             |
   |                             |                         |организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате прочих      |             |
   |                             |                         |услуг"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Выдан из кассы               |1 206 06 560             |1 201 04 610          |   522 руб.  |
   |учреждения аванс Петрову     |"Увеличение дебиторской  |"Выбытия из кассы"    |             |
   |                             |задолженности по         |                      |             |
   |                             |выданным авансам         |                      |             |
   |                             |за прочие услуги"        |                      |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

6 апреля 2005 г. подписан акт о выполнении работ. Эту операцию бухгалтер отразил так:

     
   ——————————————————————————————T—————————————————————————T——————————————————————T—————————————¬
   |          Операция           |         Дебет           |        Кредит        |    Сумма    |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Приняты к учету затраты      |1 106 01 310             |1 302 07 730          |  2000 руб.  |
   |на изготовление стенда       |"Увеличение капитальных  |"Увеличение           |             |
   |                             |вложений в основные      |кредиторской          |             |
   |                             |средства"                |задолженности         |             |
   |                             |                         |по расчетам           |             |
   |                             |                         |с поставщиками        |             |
   |                             |                         |и подрядчиками        |             |
   |                             |                         |по оплате прочих      |             |
   |                             |                         |услуг"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Учтен при расчетах выданный  |1 302 07 830             |1 206 06 660          |  600 руб.   |
   |аванс                        |"Уменьшение кредиторской |"Уменьшение           |             |
   |                             |задолженности по расчетам|дебиторской           |             |
   |                             |с поставщиками           |задолженности         |             |
   |                             |и подрядчиками           |по выданным авансам   |             |
   |                             |по оплате прочих услуг"  |за прочие услуги"     |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Удержан НДФЛ из суммы        |1 302 07 830             |1 303 01 730          |  182 руб.   |
   |вознаграждения, подлежащей   |"Уменьшение кредиторской |"Увеличение           |((2000 руб. —|
   |выдаче                       |задолженности по расчетам|кредиторской          |— 600 руб.) х|
   |                             |с поставщиками           |задолженности         |х 13%)       |
   |                             |и подрядчиками           |по налогу на доходы   |             |
   |                             |по оплате прочих услуг"  |физических лиц"       |             |
   |                             |                         |                      |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислен в бюджет НДФЛ     |1 303 01 830             |1 304 05 226          |  182 руб.   |
   |                             |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |                             |задолженности по налогу  |из бюджета с органами,|             |
   |                             |на доходы физических лиц"|организующими         |             |
   |                             |                         |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |                         |по оплате прочих      |             |
   |                             |                         |услуг"                |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Начислены ЕСН                |1 106 01 310             |1 303 02 730          |   456 руб.  |
   |и пенсионные взносы          |"Увеличение капитальных  |"Увеличение           |(2000 руб. х |
   |с вознаграждения             |вложений в основные      |кредиторской          |х (26% —     |
   |                             |средства"                |задолженности         |— 3,2%))     |
   |                             |                         |по единому социальному|             |
   |                             |                         |налогу и страховым    |             |
   |                             |                         |взносам               |             |
   |                             |                         |на обязательное       |             |
   |                             |                         |пенсионное страхование|             |
   |                             |                         |в Российской          |             |
   |                             |                         |Федерации"            |             |
   +—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+—————————————+
   |Перечислены в бюджет         |1 303 02 830             |1 304 05 226          |   456 руб.  |
   |начисленные ЕСН и страховые  |"Уменьшение кредиторской |"Расчеты по платежам  |             |
   |пенсионные взносы            |задолженности по единому |из бюджета с органами,|             |
   |                             |социальному налогу       |организующими         |             |
   |                             |и страховым взносам      |исполнение бюджетов,  |             |
   |                             |на обязательное          |по оплате прочих      |             |
   |                             |пенсионное страхование   |услуг"                |             |
   |                             |в Российской Федерации"  |                      |             |
   L—————————————————————————————+—————————————————————————+——————————————————————+——————————————
   

Обратите внимание на одну особенность учета ЕСН и страховых взносов с выплат физическим лицам по договору гражданско-правового характера. Их уплату бюджетники отражают по тем же статьям и подстатьям экономической классификации, что и расходы на оплату услуг по этому договору.

И.В.Алексеева

Консультант

департамента консультационных услуг

по государственному сектору

Компании ФБК

Подписано в печать

04.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——