"Современный бухучет", 2005, N 4

АНАЛИЗ И ОЦЕНКА КОМПЛЕКСНЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

ОПЕРАЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

(Окончание. Начало см. "Современный бухучет",

2005, N 3)

Разработка методических подходов

к проведению комплексного экономического анализа

операционной деятельности

Комплексный экономический анализ операционной деятельности рекомендуется осуществлять по следующим этапам:

1. Формирование цели КЭАОД:

1.1. Обоснование и выбор пространственного масштаба анализа объекта исследования (вся операционная система организации либо ее подсистема/подсистемы).

1.2. Обоснование и выбор релевантного временного масштаба анализа (горизонта перспективного и ретроспективного анализа).

1.3. Формулирование общей цели функционирования объекта исследования на выбранном временном масштабе.

1.4. Окончательная формулировка цели анализа (исследования).

2. Декомпозиция общей цели функционирования операционной системы по подсистемам (закупки, производство, сбыт): определение системы задач объекта исследования и его подсистем; формирование системы критериев решения задач (уровни основных показателей, которые необходимо обеспечить).

3. Организация и проведение анализа. Формирование информационной базы, отбор и расчет показателей КЭАОД по группам:

3.1. Предварительный анализ условий функционирования операционной подсистемы организации: факторы внешней среды, экономическое положение организации, факторы внутренней среды.

3.2. Оценка эффективности функционирования подсистемы, отвечающей за закупки (входит в блок 4 "Анализ эффективности материальных ресурсов и затрат"). Наряду с факторами внешней, внутренней среды и экономического положения организации формируют условия функционирования производственной подсистемы.

3.3. Анализ эффективности процессов производственной подсистемы: оценивается эффективность использования основных средств, материальных и трудовых ресурсов.

3.4. Анализ результатов деятельности производственной подсистемы: анализ ассортимента продукции, ее структуры, качества, себестоимости, оценка конкурентоспособности.

3.5. Анализ результатов деятельности подсистемы, отвечающей за сбыт: анализ продаж продукции с точки зрения эффективности и объема сбытовых мероприятий. Разграничение результатов, полученных за счет повышения качества результатов деятельности производственной и закупочной подсистем, и результатов, полученных за счет интенсификации сбытовых усилий.

3.6. Анализ экономических результатов операционной деятельности, их факторный, динамический и структурный анализ (анализ доходов, расходов, финансовых результатов операционной деятельности; показателей рентабельности).

4. Контроль проведения комплексного экономического анализа операционной деятельности.

5. Оценка и обобщение результатов проведенного анализа: формирование проекта дальнейшего развития исследуемой операционной подсистемы (обобщающая оценка эффективности операционной деятельности организации, проекты управленческих решений, включающие в себя организационные мероприятия и контрольные уровни обобщающих или частных показателей).

6. Принятие управленческих решений. Представление проектов решений лицам, имеющим соответствующие полномочия.

7. Анализ и оценка обратной связи: анализ принятых управленческих решений и последствий их реализации; анализ разработанной системы проведенного комплексного операционного анализа с целью корректировки и использования накопленного опыта в будущем. Оценка принятого ранее проекта развития исследуемой операционной подсистемы после его реализации.

Комплексная оценка операционной деятельности

для обоснования и принятия управленческих решений

Проведем анализ операционной деятельности коммерческой организации. Объектом анализа является сельскохозяйственное предприятие, специализирующееся на выращивании зерновых культур.

Рассмотрим рентабельность затрат и определим влияние различных факторов на возникшее отклонение ее фактической величины от запланированного уровня. Для этого проведем факторный анализ рентабельности, исходной информацией для которого являются данные табл. 6.

Таблица 6

Исходная информация для факторного анализа

рентабельности продукции растениеводства

     
   —————————————————————————————————T———————————T———————————————————¬
   |           Показатель           |  Условное |      2003 г.      |
   |                                |обозначение+—————————T—————————+
   |                                |           |   План  |   Факт  |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Выручка от продаж, тыс. руб.    |     N     | 118 754 | 124 100 |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Амортизация основных фондов,    |     А     |   7 400 |   8 000 |
   |тыс. руб.                       |           |         |         |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Материальные затраты, тыс. руб. |     М     |  64 900 |  63 100 |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Затраты на оплату труда (с ЕСН),|     V     |  12 613 |  18 379 |
   |тыс. руб.                       |           |         |         |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Прочие затраты, тыс. руб.       |     ПЗ    |   1 780 |   1 829 |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Себестоимость проданной         |     —     |  86 693 |  91 308 |
   |продукции, тыс. руб.            |           |         |         |
   +————————————————————————————————+———————————+—————————+—————————+
   |Прибыль от продукции            |     Р     |  32 061 |  32 792 |
   |растениеводства, тыс. руб.      |           |         |         |
   L————————————————————————————————+———————————+—————————+——————————
   

Взаимосвязь представленных в табл. 6 факторов с рентабельностью затрат может быть выражена формулой:

Р Р

Рзатр = --- = --------------. (4)

S М + V + А + ПЗ

Рассчитаем влияние факторов на изменение результативного показателя методом цепных подстановок (табл. 7).

Таблица 7

Расчет влияния факторов

на изменение рентабельности затрат

     
   ————————————————T————————————————————————————————T——————T—————————¬
   |  Подстановки  |             Факторы            |Рзатр,| Влияние |
   |               |                                |   %  |факторов,|
   |               +——————T—————T——————T——————T—————+      |    %    |
   |               |   Р  |  А  |   М  |   V  |  Пр |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Базовое        |32 061|7 400|64 900|12 613|1 780| 36,98|    —    |
   |значение       |      |     |      |      |     |      |         |
   |факторов и     |      |     |      |      |     |      |         |
   |результативного|      |     |      |      |     |      |         |
   |показателя     |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Влияние        |32 792|7 400|64 900|12 613|1 780| 37,83|   0,84  |
   |изменения      |      |     |      |      |     |      |         |
   |фактора Р на   |      |     |      |      |     |      |         |
   |ДельтаРзатр    |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Влияние        |32 792|8 000|64 900|12 613|1 780| 37,57|  —0,26  |
   |изменения      |      |     |      |      |     |      |         |
   |фактора А на   |      |     |      |      |     |      |         |
   |ДельтаРзатр    |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Влияние        |32 792|8 000|63 100|12 613|1 780| 38,36|   0,79  |
   |изменения      |      |     |      |      |     |      |         |
   |фактора М на   |      |     |      |      |     |      |         |
   |ДельтаРзатр    |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Влияние        |32 792|8 000|63 100|18 379|1 780| 35,93|  —2,42  |
   |изменения      |      |     |      |      |     |      |         |
   |фактора V на   |      |     |      |      |     |      |         |
   |ДельтаРзатр    |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Влияние        |32 792|8 000|63 100|18 379|1 829| 35,91|  —0,02  |
   |изменения      |      |     |      |      |     |      |         |
   |фактора ПЗ на  |      |     |      |      |     |      |         |
   |ДельтаРзатр    |      |     |      |      |     |      |         |
   +———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+—————————+
   |Совокупное     |   —  |  —  |   —  |   —  |  —  |   —  |  —1,07  |
   |влияние        |      |     |      |      |     |      |         |
   |факторов       |      |     |      |      |     |      |         |
   L———————————————+——————+—————+——————+——————+—————+——————+——————————
   

Приведенные в табл. 7 расчеты показывают, что произошло снижение рентабельности затрат по сравнению с планом на 1,07%. Снижение рентабельности затрат было вызвано отрицательным воздействием следующих факторов: амортизации основных фондов, затрат на оплату труда (с учетом ЕСН), прочих затрат (соответственно рентабельность снизилась на 0,26, 2,42 и 0,02).

Цель проводимого анализа заключается в комплексной оценке программы совершенствования операционной деятельности организации. Разработанный в организации план развития составлен, как нам представляется, исходя из достаточно оптимистичного сценария развития событий; при этом имеется лишь небольшой "запас прочности".

Перед тем как дать обобщающую оценку вероятного качества операционной деятельности организации за период 2004 - 2008 гг., рассмотрим несколько сценариев развития событий и оценим эффективность операционной деятельности организации в случае наступления каждого из них. Для оценки операционной деятельности в случае каждого сценария рассчитаем основные ее показатели, включая интегральный показатель оценки, рассчитанный по темпам роста (см. формулу 3).

Для расчета показателя интегральной оценки будем использовать темпы роста рентабельности затрат, материалоотдачи, фондоотдачи и производительности труда. В табл. 8 представлены результаты расчета основных показателей эффективности операционной деятельности организации в соответствии с исходным сценарием. При этом следует отметить, что анализ проводится в ценах 2003 г.

Таблица 8

Основные показатели эффективности

операционной деятельности организации

в соответствии с исходным сценарием

     
   ———————————————————T———————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Показатель    |               Значение показателя и темпы роста               |
   |                  +———————T—————T———————T—————T———————T—————T———————T—————T———————+
   |                  |  2004 |2005/|  2005 |2006/|  2006 |2007/|  2007 |2008/|  2008 |
   |                  |       | 2004|       | 2005|       | 2006|       | 2007|       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Выручка от        |169 648|  —  |194 441|  —  |220 180|  —  |242 312|  —  |261 529|
   |продаж,           |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Амортизация       | 19 941|  —  | 24 648|  —  | 24 647|  —  | 21 668|  —  | 21 674|
   |основных          |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |фондов,           |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Материальные      | 85 797|  —  | 93 105|  —  |101 151|  —  |109 025|  —  |109 047|
   |затраты,          |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Затраты на        | 18 018|  —  | 26 256|  —  | 27 610|  —  | 29 688|  —  | 31 919|
   |оплату труда      |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |(с ЕСН),          |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Прочие затраты,   |  2 543|  —  |  2 613|  —  |  2 623|  —  |  2 625|  —  |  2 627|
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Себестоимость     |126 299|  —  |146 622|  —  |156 031|  —  |163 006|  —  |165 267|
   |проданной         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |продукции,        |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Прибыль от        | 43 349|  —  | 47 819|  —  | 64 149|  —  | 79 306|  —  | 96 262|
   |продаж            |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |продукции         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |растениеводства,  |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Среднегодовая     |157 505|  —  |216 539|  —  |216 532|  —  |216 682|  —  |216 736|
   |стоимость         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |основных          |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |фондов,           |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Среднесписочная   | 516,00|  —  | 540,00|  —  | 557,00|  —  | 560,00|  —  | 564,00|
   |численность       |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |персонала, чел.   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Материалоотдача   |   1,98| 1,06|   2,09| 1,04|   2,18| 1,02|   2,22| 1,08|   2,40|
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Фондоотдача       |   1,08| 0,83|   0,90| 1,13|   1,02| 1,10|   1,12| 1,08|   1,21|
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Производительность| 328,78| 1,10| 360,08| 1,10| 395,30| 1,09| 432,70| 1,07| 463,70|
   |труда,            |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб/чел.     |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Рентабельность    |   0,34| 0,95|   0,33| 1,26|   0,41| 1,18|   0,49| 1,20|   0,58|
   |затрат            |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Комплексная оценка|   —   | 0,98|   —   | 1,13|   —   | 1,10|   —   | 1,11|   —   |
   |операционной      |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |деятельности <1>  |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |           ____   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |ИПЭОД = n / Пti   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |        \/        |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   L——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Комплексная оценка операционной деятельности вычисляется по темпам роста следующих показателей: материалоотдача, фондоотдача, производительность труда, рентабельность затрат.

Из табл. 8 видно, что даже в соответствии с оптимистичным вариантом, предложенным организацией, рентабельность затрат в первые три года развития операционной системы находится в пределах 0,34 - 0,41. Это говорит о высокой зависимости прибыли даже от небольших изменений операционных доходов и расходов (первые представляются несколько завышенными). Также обращают на себя внимание значения коэффициента материалоотдачи, которые не превышают 2,4. Это означает, что стоимость реализованной продукции почти в два раза больше стоимости приобретаемых на стороне материальных ресурсов.

Далее рассмотрим, какое влияние на показатели эффективности операционной деятельности окажет снижение выручки от продаж на 18%, увеличение материальных затрат и затрат на оплату труда на 10%, что является лишь несущественным отклонением от оптимистичного сценария (табл. 9).

Таблица 9

Основные показатели оценки эффективности

операционной деятельности организации

в сравнении с оптимистичным сценарием

     
   ———————————————————T———————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Показатель    |               Значение показателя и темпы роста               |
   |                  +———————T—————T———————T—————T———————T—————T———————T—————T———————+
   |                  |  2004 |2005/|  2005 |2006/|  2006 |2007/|  2007 |2008/|  2008 |
   |                  |       | 2004|       | 2005|       | 2006|       | 2007|       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Выручка от продаж,|139 111|  —  |159 442|  —  |180 548|  —  |198 696|  —  |214 454|
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Амортизация       | 19 941|  —  | 24 648|  —  | 24 647|  —  | 21 668|  —  | 21 674|
   |основных фондов,  |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Материальные      | 94 377|  —  |102 416|  —  |111 266|  —  |119 928|  —  |119 952|
   |затраты, тыс. руб.|       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Затраты на оплату | 19 820|  —  | 28 882|  —  | 30 371|  —  | 32 657|  —  | 35 111|
   |труда (с ЕСН),    |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Прочие затраты,   |  2 543|  —  |  2 613|  —  |  2 623|  —  |  2 625|  —  |  2 627|
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Себестоимость     |136 681|  —  |158 559|  —  |168 907|  —  |176 878|  —  |179 364|
   |проданной         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |продукции,        |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Прибыль от продаж |  2 430|  —  |    883|  —  | 11 641|  —  | 21 818|  —  | 35 090|
   |продукции         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |растениеводства,  |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб.         |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Среднегодовая     |157 505|  —  |216 539|  —  |216 532|  —  |216 682|  —  |216 736|
   |стоимость основных|       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |фондов, тыс. руб. |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Среднесписочная   | 516,00|  —  | 540,00|  —  | 557,00|  —  | 560,00|  —  | 564,00|
   |численность       |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |персонала, чел.   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Материалоотдача   |   1,47| 1,06|   1,56| 1,04|   1,62| 1,02|   1,66| 1,08|   1,79|
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Фондоотдача       |   0,88| 0,83|   0,74| 1,13|   0,83| 1,10|   0,92| 1,08|   0,99|
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Производительность| 269,60| 1,10| 295,26| 1,10| 324,14| 1,09| 354,81| 1,07| 380,24|
   |труда,            |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |тыс. руб/чел.     |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Рентабельность    |   0,02| 0,31|   0,01|12,37|   0,07| 1,79|   0,12| 1,59|   0,20|
   |затрат            |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   +——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+
   |Комплексная оценка|   —   | 0,74|   —   | 2,00|   —   | 1,22|   —   | 1,19|   —   |
   |операционной      |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |деятельности <1>  |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |           ____   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |ИПЭОД = n / Пti   |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   |        \/        |       |     |       |     |       |     |       |     |       |
   L——————————————————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+———————+—————+————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Комплексная оценка операционной деятельности вычисляется по темпам роста следующих показателей: материалоотдача, фондоотдача, производительность труда, рентабельность затрат.

Из табл. 9 видно, что даже столь небольшое отклонение от оптимистичного сценария привело к существенному снижению показателей эффективности операционной деятельности. Так, значение показателя интегральной оценки операционной деятельности организации при оптимистичном сценарии не опускалось ниже 0,98, в сценарии же, представленном в табл. 9, его значение достигает 0,74. Это обусловлено снижением рентабельности затрат до 0,01 - 0,02.

Согласно данным табл. 9 вызывающим наибольшие опасения из прочих показателей эффективности является рентабельность затрат. Показатели эффективности использования ресурсов (производительность труда, фондоотдача, материалоотдача) также снизились. Можно сделать вывод, что дальнейшее ухудшение факторов внешней среды приведет к убыточности операционной деятельности организации.

В заключение еще раз обращаем внимание на то, что разработка частной методики анализа в конкретной организации потребует учета особенностей отрасли, в которой работает организация, рынка или сегмента рынка, а также характерных особенностей самой организации, ее структуры, культуры и других факторов внутренней среды.

Л.Т.Гиляровская

Д. э. н.,

профессор

А.А.Спицын

Подписано в печать

31.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——