"Налоги и налогообложение", 2005, N 4

ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ

ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА В 2005 ГОДУ

Основные изменения в гл.24 НК РФ и Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", которые вступили в силу с 1 января 2005 г., были внесены Федеральным законом от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ. Главное изменение состоит в снижении ставки по единому социальному налогу (ЕСН). Теперь максимальная ставка этого налога составляет 26%.

Следует отметить, что налогоплательщики обязаны уплачивать ЕСН по ставкам, установленным в зависимости от величины налоговой базы на каждого работника без каких-либо ограничений. В аналогичном порядке применяются тарифы на обязательное пенсионное страхование. Организация, которая не применяет регрессивную шкалу ЕСН, занижает базу по налогу на прибыль, а значит, может быть привлечена к ответственности за неполную уплату сумм налога. Об этом напоминает и Федеральная налоговая служба в Письме от 1 февраля 2005 г. N ММ-6-05/72@.

При применении абз.2 п.2 ст.243 НК РФ налогоплательщикам следует иметь в виду, что сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. С 1 января 2005 г. она исчисляется по ставкам 20% и 15,8% для соответствующих типов налогоплательщиков.

Согласно п.1 ст.237 НК РФ налоговая база с 1 января 2005 г. определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п.1 ст.236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физического лица - работника, за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ. Ранее в налоговую базу включались и выплаты в пользу членов его семьи.

В соответствии с Федеральным законом от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ утратили силу пп.8, 13, 14 п.1 ст.238 НК РФ. В связи с этим с 1 января 2005 г. подлежат обложению ЕСН в общеустановленном порядке:

- выплаты, производимые физическим лицам, выполняющим работы (услуги) для садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов, независимо от источника таких выплат, и на них начисляются взносы на обязательное пенсионное страхование;

- выплаты членам профсоюза, имеющим трудовые отношения с профсоюзной организацией, независимо от их размера и сроков выплаты;

- выплаты в натуральной форме товарами собственного производства - сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей - независимо от их размера.

С 1 января 2005 г. утратил силу и п.2 ст.238 НК РФ, но одновременно в п.1 этой же статьи добавлен пп.15, устанавливающий, что не подлежат налогообложению суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период. При переходе работника из одной бюджетной организации в другую суммы материальной помощи, выплаченные каждой такой организацией в размере 3000 руб., не суммируются и не подлежат налогообложению единым социальным налогом.

Для расчета налоговой базы по ЕСН в части сумм налога в Фонд социального страхования Российской Федерации теперь включаются выплаты физическим лицам по лицензионным договорам.

Федеральный закон от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ исключил упоминание лицензионных договоров из п.3 ст.238 Кодекса и тем самым устранил противоречия в нормах п.1 ст.236 и п.3 ст.238 НК РФ. Теперь выплаты по лицензионным договорам не облагаются ЕСН в целом, а не только в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются организации любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений инвалидам I, II или III групп, в размере не превышающем в течение налогового периода 100 тыс. руб. Но если до 1 января 2005 г. эта льгота распространялась только на работников организации, то теперь она применима в отношении любого физического лица. Таким образом, теперь от налогообложения освобождаются вознаграждения, выплачиваемые инвалидам I, II или III группы не только по трудовым, но и по гражданско-правовым и авторским договорам, не превышающие в течение налогового периода 100 тыс. руб.

Главным условием для применения налоговой льготы является факт установления инвалидности, подтвержденный учреждением медико-социальной экспертизы. Основания установления группы инвалидности и факты получения пенсий по старости или инвалидности на налогообложение не влияют, поскольку эти причины не поименованы как льготные.

В конце 2004 г. Федеральным законом от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ принят бюджет Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 г. Статьей 8 этого Федерального закона предусмотрено, что пособие по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы самого работника (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) выплачивается застрахованному за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фонда социального страхования.

В перечень прочих расходов (ст.264 НК РФ) Федеральным законом от 29 декабря 2004 г. N 204-ФЗ включены расходы работодателя на оплату первых двух дней нетрудоспособности работника (пп.48 п.1 ст.264 НК РФ).

Давайте разберемся, будут ли данные выплаты работнику облагаться ЕСН?

Согласно п.1 ст.237 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п.1 ст.236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст.238 НК.

Рассмотрим подробнее пп.1 п.1 ст.238 НК РФ, который в настоящее время звучит так: "Не подлежат налогообложению государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам".

Основные виды пособий выплачиваются из бюджетных фондов. Но есть и исключения, например, выходное пособие выплачивается из средств работодателя. Эта обязанность обусловлена ст.178 Трудового кодекса РФ.

Так как обязанность работодателя оплатить первые два дня пособия по временной нетрудоспособности за счет собственных средств установлена законодательно, то эти суммы не облагаются единым социальным налогом.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 июля 1999 г. N 765 утвержден Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации. По мнению представителей Фонда социального страхования, которое изложено в Письме от 15 февраля 2005 г. N 02-18/07-1243, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на сумму пособия, выплачиваемую работодателем в соответствии с п.1 ст.8 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ, начисляться не должны.

Однако, по нашему мнению, взносы следует начислять, так как в п.2 Перечня выплат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г., освобождаются от начисления только выплаты пособия по временной нетрудоспособности за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, а также бюджетов всех уровней. Освобождение выплат за счет средств работодателя не предусмотрено.

И.Н.Соколова

Методолог-консультант

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

31.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——