"Учет. Налоги. Право", 2005, N 7

ОДНА СУММА ПРЕВРАЩАЕТСЯ В ДВА ДОХОДА

При подготовке годовой декларации по налогу на прибыль бухгалтер может обнаружить, что под налогообложение дважды попала одна и та же сумма. Возникает сомнение: а не столкнулась ли фирма с фактом двойного налогообложения?

На самом деле в ряде случаев нельзя говорить о двойном налогообложении. И хотя фирма дважды включает в базу по налогу на прибыль одну и ту же сумму, в каждом из случаев она делает это по разным основаниям. Сравним два примера.

При инвентаризации компания обнаружила излишки материалов. Их рыночную стоимость включили в состав внереализационных доходов (п.20 ст.250 НК РФ).

Если затем фирма продаст такие ценности, они опять попадут под налог на прибыль, но уже как доходы от реализации (ст.249 НК РФ). Вычесть из продажной стоимости материалов сумму, по которой фирма их оприходовала, нельзя. Дело в том, что стоимость товарно-материальных ценностей (ТМЦ) учитывают исходя из цен их приобретения (ст.268 НК РФ). А фирма, обнаружившая излишки ТМЦ, не покупала их и не может списать их стоимость в налоговом учете (Письма МНС России от 29.04.2004 N 02-5-10/33 и Минфина России от 27.08.2004 N 03-03-01-04/1/19).

Пример 1. ООО "Альфа" выявило излишки металлолома в количестве 100 кг. Рыночная цена 1 кг металлолома - 100 руб.

Бухгалтер сделал запись:

Дебет 10 Кредит 91-1

10 000 руб. (100 кг х 100 руб.)

- оприходован металлолом.

С внереализационного дохода фирма заплатила налог на прибыль в размере 2400 руб. (10 000 руб. х 24%).

Весь обнаруженный металлолом "Альфа" продала за 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб. Фирма начисляет НДС "по отгрузке".

Бухгалтер сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 91-1

11 800 руб.

- отражена выручка;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "НДС" 1800 руб.

- отражен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 10

10 000 руб.

- списана себестоимость;

Дебет 51 Кредит 62

11 800 руб.

- получены денежные средства.

С суммы дохода от реализации фирма заплатит налог на прибыль в размере 2400 руб.

Таким образом, в бухучете фирма списала себестоимость металлолома, а в налоговом - нет. Поэтому бухгалтер сделал проводку:

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство (ПНО)" Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"

2400 руб.

((11 800 руб. - 1800 руб.) х 24%) - отражено ПНО.

Другая ситуация. Некоммерческая организация истратила членские взносы не по целевому назначению, например на приобретение основного средства. Эту сумму она включила в состав внереализационных доходов (п.14 ст.250 НК РФ). Если же организация продаст это имущество, она заплатит налог на прибыль снова, но уже с доходов от реализации (п.1 ст.249 НК РФ). При этом стоимость основного средства, по мнению фискалов, нельзя уменьшить на цену его приобретения. Ведь при покупке фирма не понесла собственных расходов.

Пример 2. НКО "Партнерство" получила 5500 руб. на покрытие расходов по уставной деятельности. Эти деньги она истратила на покупку ксерокса.

Бухгалтер "Партнерства" сделал в учете записи:

Дебет 51 Кредит 76

5500 руб.

- поступили денежные средства;

Дебет 76 Кредит 86

5500 руб.

- отражено поступление средств целевого финансирования;

Дебет 08 Кредит 60

4661,02 руб.

- поступил ксерокс;

Дебет 19 Кредит 60

838,98 руб.

- отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

5500 руб.

- произведена оплата;

Дебет 01 Кредит 08

4661,02 руб.

- ксерокс отражен в составе ОС;

Дебет 01 Кредит 19

838,98 руб.

- НДС включен в стоимость ксерокса;

Дебет 86 Кредит 91-1

5500 руб.

- отражен внереализационный доход.

В том же месяце НКО реализовала ксерокс за 6000 руб. Бухгалтер сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 91-1

6000 руб.

- отражен доход от реализации;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "НДС" 90 руб.

((6000 руб. - 5500 руб.) х 18%) - отражен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 01

5500 руб.

- списана первоначальная стоимость.

В конце отчетного периода бухгалтер начислил налог на прибыль следующим образом:

- 1320 руб. (5500 руб. х 24%) - с суммы внереализационного дохода;

- 1418,4 руб. ((6000 руб. - 90 руб.) х 24%) - с выручки от реализации ОС.

Чтобы отразить разницу между бухгалтерским и налоговым учетом, бухгалтер сделал проводку:

Дебет 99 субсчет "ПНО" Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"

1320 руб. (5500 руб. х 24%)

- отражено ПНО.

По нашему мнению, во втором примере позицию налоговиков можно оспорить. Ведь цена покупки имущества подтверждена документально, а целевые средства после уплаты с них налога на прибыль можно рассматривать как собственные.

Г.В.Савицкая

Аудитор

КГ "Что делать Консалт"

Подписано в печать

18.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——