"Аудит и налогообложение", N 10, 2004

ОЦЕНКА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА

Необходимость внутреннего аудита вытекает из проблем, связанных с так называемым эффектом масштаба. В экономике понятие "эффект масштаба" означает следующее: во-первых, по мере роста масштаба производства организация достигает снижения издержек за счет действия ряда факторов - это положительный эффект масштаба; во-вторых, параллельно существует отрицательный эффект масштаба, который заключается в определенных управленческих трудностях, связанных с координированием и контролированием деятельности крупной организации.

По мере роста масштаба деятельности этажи управления, разделяющие административный аппарат и уровни управления, реализующие рабочие программы, становятся все более многочисленными. Многоуровневый аппарат управления создает проблемы обмена информацией, координации решений, увеличивает вероятность принятия различными звеньями управления решений, противоречащих друг другу. Затрудняется контроль различных звеньев управления со стороны центрального руководства, что повышает риск ошибок и злоупотреблений персонала.

Чтобы избежать этого руководство компании разрабатывает определенную политику и процедуры работы. Однако персонал может не всегда их понимать или не всегда выполнять по тем или иным причинам. Менеджеры не имеют достаточного времени проверить исполнение и часто не обладают специфическими инструментами такой проверки. Следовательно, они не могут своевременно обнаружить недостатки и отклонения.

Внутренние аудиторы помогают им: обеспечивают защиту от ошибок и злоупотреблений, определяют зоны риска и возможности устранения будущих недостатков, помогают идентифицировать и усилить слабые места в системах управления и найти те принципы управления, которые были нарушены. Все эти действия дополняются обсуждением проблем с высшими органами управления компании, нужды и предложения которых и определяют процедуры внутреннего аудита (внутренние аудиторы должны обеспечить управляющих любой информацией, касающейся компетенции этих специалистов).

Особенно важен внутренний аудит в том случае, если компания имеет географически разбросанные филиалы или отделения, в которых местное руководство принимает самостоятельные решения. Центральному же руководству необходима достоверная информация об их деятельности, для того чтобы осуществлять контроль и оценку принятых решений в целом.

Таким образом, органы управления организацией пользуются услугами внутренних аудиторов как дополнительными ресурсами, помогающими им осуществлять функции по управлению компанией.

Большой информационный потенциал и знание всех тонкостей в деятельности своей организации выгодно отличают внутренних аудиторов от внешних. Поэтому целесообразно, чтобы функции внутренних аудиторов в организации выполняли штатные специалисты, а не приглашенные со стороны независимые аудиторы. Кроме того, штатные специалисты более ответственны в своих рекомендациях. В любом случае в штате организации должен состоять специалист, исполняющий обязанности главного внутреннего аудитора.

Главный внутренний аудитор - это наиболее квалифицированный специалист, обладающий разносторонними знаниями и навыками, способный дать руководству компетентный совет. В идеале он должен иметь знания и практические навыки в области бухгалтерского учета, налогового права, экономики, финансового менеджмента, общей юриспруденции, маркетинга, управления, менеджмента персонала, собственно аудиторские умения и навыки, а также знать задачи, поставленные руководством перед компанией, возможности и потребности коллектива, внешние связи компании. Ему необходимы и достаточные знания в области компьютерной техники и технологии.

Главный внутренний аудитор регулирует и контролирует деятельность других сотрудников внутреннего аудита (в том числе осуществляет контроль качества их работы). В его функции также входит:

- руководство разработкой внутрифирменных аудиторских стандартов, составлением генеральных планов деятельности внутренних аудиторов и аудиторских программ (при согласовании с органами управления);

- руководство разработкой бюджетов и смет внутреннего аудита, в том числе базовых методик проверок;

- консультирование руководства по наиболее важным вопросам;

- принятие заказов на проведение проверок каких-либо объектов;

- принятие участия в наиболее важных проверках;

- анализ и оценка заключений (аудиторских отчетов), составленных внутренними аудиторами по результатам проверок, а также обобщение этих заключений и доведение до лиц, непосредственно принимающих решения (администрации);

- координация взаимодействия внутренних и внешних аудиторов, проверяющих организацию;

- участие в разборе различных спорных и конфликтных ситуаций, возникающих в процессе функционирования организации, в том числе споров с налоговой инспекцией (полицией).

Многим компаниям целесообразно создать подразделение из нескольких штатных внутренних аудиторов - отдел внутреннего аудита.

Создание такого отдела:

1) позволит совету директоров фирмы или ее исполнительному органу управления наладить эффективный контроль за автономными подразделениями организации;

2) выявить резервы производства и наиболее перспективные направления развития посредством целевых контрольных проверок и анализа, проводимых внутренними аудиторами;

3) эффективно консультировать сотрудников финансово-экономических, бухгалтерских и иных служб в головной организации, ее филиалах и дочерних компаниях.

Создание отдела внутреннего аудита в компании требует решения ряда методологических и организационно-технических проблем. В общих чертах организацию отдела внутреннего аудита можно рекомендовать проводить по следующим основным этапам:

- выявление и четкое определение круга вопросов, для решения которых формируется отдел внутреннего аудита, построение системы целей создания отдела в соответствии с политикой предприятия;

- определение основных функций, необходимых для достижения поставленных целей;

- объединение однотипных функций в группы и формирование на их основе структурных единиц (звеньев) отдела, специализирующихся на выполнении этих функций;

- разработка схем взаимоотношений, определение обязанностей, прав и ответственности для каждой структурной единицы, документальное закрепление всего этого в должностных инструкциях и положениях о бюро (группе, секторе) отдела внутреннего аудита;

- соединение вышеуказанных структурных единиц в единое целое - отдел внутреннего аудита, определение его оргстатуса и в соответствии с установленным набором целей - задач и функций структурных единиц, разработка и документальное закрепление положения об отделе внутреннего аудита;

- интеграция отдела внутреннего аудита с другими звеньями структуры управления предприятием;

- разработка внутрифирменных стандартов внутреннего аудита и внутрифирменного этического кодекса.

Место отдела (сектора, бюро, группы и т.п.) внутреннего аудита в организационной структуре организации, его функциональная направленность, численность и квалификационные характеристики кадрового состава, материально-техническое, финансовое и информационное обеспечение отдела, особенности структуры взаимоотношений и порядка функциональной и административной подчиненности внутри этого подразделения, в том числе при наличии у него разнообразных отделений, структура взаимоотношений этого отдела с другими подразделениями организации зависят от многих факторов. Это прежде всего цели создания отдела, организационно-правовая форма, размеры, ресурсы, оргструктура, масштабы и виды деятельности организации, региональная неоднородность месторасположения ее обособленных подразделений или дочерних компаний.

Структура и иерархический ранг отдела внутреннего аудита во многом зависят от позиции руководства организации по отношению к внутреннему контролю.

Отдел внутреннего аудита может вначале формироваться как штабное звено с чисто консультативными функциями. По мере возрастания его влияния на деятельность организации в его функции передаются непосредственно реализация контрольных задач и разработка рекомендаций по совершенствованию всех уровней управления в компании.

Основной целью внутреннего аудита является снижение финансовых потерь в компании, возникающих по различным причинам. Чем более эффективен внутренний аудит (ВА), тем выше результат его действия. В абсолютном выражении результат действия ВА представляет собой сумму экономии потерь, возникшую в связи с функционированием ВА:

R = Lо - L1, (1)

где:

R - результат функционирования ВА;

Lо - потери (убытки) в условиях отсутствия ВА;

L1 - потери (убытки) при действующем ВА;

Для создания ВА требуются определенные затраты. Без учета инвестиций в создании ВА экономия предприятия от его внедрения представляет собой разницу между результатом функционирования ВА и стоимостью функционирования отдела ВА:

Е = R - С, (2)

где:

Е - экономия потерь (эффективность);

С - стоимость ВА.

Очевидно, что ВА принесет выгоду только в случае, если результат функционирования отдела ВА будет превышать его стоимость:

Е > О или R > C.

С точки зрения влияния риска на финансовое положение предприятия действие ВА проявляется в виде снижения суммы убытка от наступившего рискового события при условии срабатывания защиты. Если в отсутствии ВА, убыток, возникающий по причине m - элемента риска, можно определить по формуле:

Lm = pm х lm, (3)

где:

pm - вероятность m - элемента убытка,

lm - величина m - элемента убытка,

то влияние ВА отразится на величине этого убытка следующим образом:

Llm = (pm х lm): rm, (4)

где:

rm - действие ВА на m - элемент убытка.

Действие ВА зависит от вероятности обнаружения ошибок и степени защиты:

rm = f (psm, gm), (5)

где:

psm - вероятность обнаружения ошибок;

gm - степень защиты.

Показатель степени защиты gm представляет собой долю снижения убытка, которая достигается в результате обнаружения ошибок в компании внутренними аудиторами. Действие же m - элемента кадровой структуры ВА (то есть группы контролеров) на m - элемента убытка выражается формулой:

rm = 1: ((1 - psm) х (1 - gm)), (6)

при этом psm < 1 и gm < 1.

При отсутствии ВА потенциальный убыток предприятия от m - элемента риска с учетом влияния вероятности срабатывания и степени защиты m - элемента кадровой структуры ВА можно определить по формуле:

Llm = pm х (1 - psm) х lm x (1 - gm), (7)

В целом по предприятию в условиях функционирования ВА убыток составит:

L1 = SUMm,n (pm х lm): rm + ламбда, (8)

где:

ламбда - неконтролируемые факторы.

В соответствии с формулой 1 результат функционирования ВА представляет собой разницу между прогнозируемыми убытками компании:

Rm = Lm - Llm, R = Lо - L1,

где:

Rm - результат действия m - элемента кадровой структуры ВА;

R - результат действия ВА в целом.

Rm = pm х Lm х (1 - 1 : rm),

Rm,n = SUM pm х Lm х (1 - 1 : rm) (9).

Результат действия ВА дает возможность определить следующие условия действенности ВА:

- для m - элементов убытков, подверженных влиянию ВА, существует m-элементов кадровой структуры ВА;

- результат влияния ВА на каждый m - элемент убытка максимален, то есть для всех m: psm -> 1 и gm -> 1.

Ниже в виде таблицы представлен пример вычислений результата влияния ВА на прогнозируемые убытки ЗАО "Эдельвейс", где S1, S2, S3, S4, S5, S6, S7 - элементы кадровой структуры ВА - группы контролеров, обслуживающие определенные бизнес-транзакции (сделки купли-продажи). При этом значения прогнозируемых убытков, степени защиты и вероятности срабатывания защиты определяются на основе экспертных оценок.

     
   —————T——————————————————T——————————————————————————————————————————————T———————¬
   |  N |    Показатели    |                Значения элементов            | Итого |
   |стр.|                  |                                              |       |
   +————+——————————————————+———T———T—————T———————T—————T—————T—————T——————+———————+
   |  1 |Элементы кадровой | S1| S2|  S3 |   S4  |  S5 |  S6 |  S7 |ламбда|1138   |
   |    |структуры ВА      |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  2 |Прогнозируемый    | 75|200|81   | 152   |128  |170  |182  |  150 |       |
   |    |убыток, млн руб.  |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  3 |Вероятность       |0,8|0,5| 0,9 |  0,3  | 0,7 |  0,6| 0,5 |   —  |   х   |
   |    |защиты, psm       |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  4 |Степень защиты, gm|0,5|0,8| 0,6 |  0,7  | 0,5 |  0,9| 0,6 |   —  |   х   |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  5 |Действие ВА, rm   |2,5| 10| 2,8 | 11,1  | 2,9 | 16,7| 5,0 |   —  |   х   |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  6 |Прогнозируемый    | 30| 20|29,16|  13,68| 44,8| 10,2| 36,4|  150 | 334,24|
   |    |убыток с влиянием |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   |    |ВА, млн руб.      |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   +————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+———————+
   |  7 |Снижение          | 45|180|51,84| 138,3 | 83,2|159,8|145,6|    0 | 803,76|
   |    |прогнозируемого   |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   |    |убытка, млн руб.  |   |   |     |       |     |     |     |      |       |
   L————+——————————————————+———+———+—————+———————+—————+—————+—————+——————+————————
   

В таблице даны условные значения показателей, соответствующие определенным бизнес-транзакциям. Вариация значений показателей подчинена логике действия эффективной контрольной системы: чем больший убыток (потери) прогнозируется и чем лучше организована система ВА, тем большую сумму средств предохраняет контроль от неэффективного использования и необоснованных трат.

В.Бурцев

Д. э. н.,

профессор РЭА им. Г.В. Плеханова

Подписано в печать

30.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——