"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 30.06.2004 N 60-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ГЛАВУ 29 ЧАСТИ ВТОРОЙ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"

(ОБЩИЙ КОММЕНТАРИЙ)>

С 1 января 2004 г. вступила в силу гл.29 "Налог на игорный бизнес" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

В соответствии со ст.ст.2 и 4 Федерального закона от 27.12.2002 N 182-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", внесшими изменения и дополнения в Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", налог на игорный бизнес стал региональным налогом. Это означает, что законодательные (представительные) органы субъекта Российской Федерации при установлении на своей территории налога на игорный бизнес определяют налоговые ставки в пределах, установленных ст.369 НК РФ.

Несмотря на то что в гл.29 НК РФ практически воспроизводятся элементы обложения налогом на игорный бизнес, предусмотренные Федеральным законом от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес" (далее - Закон N 142-ФЗ), читателям журнала необходимо обратить внимание на существенные различия вышеуказанных нормативных документов, которые до недавнего времени приводили к негативным последствиям для сбора налога на игорный бизнес.

В результате введения в действие гл.29 НК РФ изменился порядок регистрации объектов налогообложения в налоговых органах. Если в соответствии со ст.4 Закона N 142-ФЗ в налоговых органах должно было регистрироваться общее количество объектов по месту их нахождения, то согласно ст.366 НК РФ налогоплательщик обязан поставить на учет (зарегистрировать) в налоговом органе по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика каждый объект налогообложения или внести изменения по ним.

Учитывая данную норму НК РФ, налогоплательщики, проживающие и зарегистрированные в одном субъекте Российской Федерации, но имеющие игорные заведения в другом субъекте Российской Федерации, уплачивают до вступления в силу изменений, вносимых в гл.29 Кодекса, налог по месту своей регистрации. В связи с этим налоговые органы субъектов Российской Федерации, на территории которых находятся такие игорные заведения, лишены права взимать налог. В результате налогоплательщик может находиться и регистрироваться в одном субъекте Российской Федерации, а осуществлять деятельность в сфере игорного бизнеса - в другом. В связи с этим стало возможным "перетекание" налогоплательщиков в субъекты Российской Федерации, в которых установлена более низкая ставка налога, так как в соответствии со ст.ст.370 и 371 НК РФ налогоплательщики обязаны до вступления в силу изменений, вносимых в гл.29 НК РФ, представлять налоговую декларацию и уплачивать налог по месту своей регистрации.

На первый взгляд, все ясно. Налогоплательщик обязан поставить на учет в налоговом органе по месту своей регистрации каждый объект налогообложения (до недавнего времени в законодательстве отсутствовало положение, регулирующее регистрацию объекта налогообложения, находящегося на территории другого субъекта Российской Федерации) или вносить изменения по ним, представлять налоговую декларацию и уплачивать налог по месту своей регистрации (иной порядок уплаты налога не установлен).

МНС России в Письме от 16.01.2004 N 22-1-15/47-Б583 разъяснило порядок постановки на учет в налоговых органах налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в сфере игорного бизнеса, указав, что согласно п.2 ст.366 НК РФ налогоплательщик обязан поставить на учет в налоговом органе по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика каждый объект налогообложения, приведенный в п.1 данной статьи настоящего Кодекса, не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения.

В соответствии с п.1 ст.83 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.

При этом согласно п.2 ст.11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Обособленное подразделение организации признается таковым независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных либо иных организационно-распорядительных документах организации, а также от полномочий, которыми обособленное подразделение наделяется. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Таким образом, оборудование организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, стационарных рабочих мест вне места ее нахождения является созданием обособленного подразделения, и, следовательно, организация обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения.

Учитывая вышеизложенное, объект обложения налогом на игорный бизнес подлежит постановке на учет (должен быть зарегистрирован) в налоговом органе по месту нахождения организации (при использовании объекта налогообложения по месту нахождения организации) или месту нахождения обособленного подразделения организации (при использовании объекта налогообложения по месту нахождения обособленного подразделения организации).

При этом уплата налога на игорный бизнес при наличии у организации обособленного подразделения, как имеющего отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, так и не имеющего их, должна производиться по месту нахождения обособленного подразделения организации по ставке, установленной в соответствии со ст.369 НК РФ на территории субъекта Российской Федерации по месту осуществления организацией деятельности в сфере игорного бизнеса через обособленное подразделение.

Исходя из вышеизложенного, если организация, зарегистрированная в одном субъекте Российской Федерации, имеет объекты обложения налогом на игорный бизнес в других субъектах Российской Федерации, по месту нахождения которых оборудованы рабочие места, то она должна встать на учет в налоговом органе по месту их нахождения и производить уплату налога по ставкам, установленным в данных субъектах Российской Федерации.

Вместе с тем в отношении игровых автоматов позиция налоговых органов иная. Если игровой автомат расположен вне места нахождения организации (вне места нахождения обособленного подразделения организации), то постановка на учет данного объекта обложения налогом на игорный бизнес осуществляется в налоговом органе по месту нахождения организации.

Что касается индивидуальных предпринимателей, то в отношении их создалась особая ситуация.

По мнению налоговых органов, индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса, обязаны поставить на учет (зарегистрировать) в налоговом органе по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика (по месту жительства) каждый объект налогообложения и производить уплату налога по месту своей регистрации по ставкам, установленным законом того субъекта Российской Федерации, где предприниматель зарегистрирован в качестве налогоплательщика, независимо от месторасположения объектов обложения налогом на игорный бизнес.

Разнообразное толкование положений ст.ст.366 и 370 НК РФ приводит к их неоднозначному применению.

Субъекты Российской Федерации, запланировав доходную часть своего бюджета, в итоге недосчитались значительных сумм.

В рамках реализации права законодательной инициативы первой против существующего порядка регистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес выступила Московская областная Дума, которая внесла на рассмотрение Государственной Думы законопроект, которым предусматривалась обязанность налогоплательщиков, не состоявших на учете в налоговых органах на территории того субъекта Российской Федерации, где устанавливался объект налогообложения, встать на учет в налоговых органах по месту установки такого объекта налогообложения.

По мнению Московской областной Думы, представленный законопроект будет способствовать увеличению поступлений средств от данного регионального налога в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации, на территории которых находятся объекты налогообложения сферы игорного бизнеса, благодаря реализации принципа справедливого установления и взимания налога.

Кроме того, в пояснительной записке Московской областной Думы к законопроекту было отмечено, что на территории Московской области в 2002 г. осуществляли уплату налога на игорный бизнес более 290 организаций и физических лиц, однако 49% из них зарегистрированы в г. Москве. При соблюдении норм нынешней редакции ст.ст.366 и 370 НК РФ бюджет Московской области потеряет в 2004 г. часть поступлений по этому доходному источнику, поскольку уплата налога на игорный бизнес будет осуществляться организациями, зарегистрированными в г. Москве, в бюджет г. Москвы.

Однако Правительство РФ в своем заключении на законопроект Московской областной Думы указало следующее.

В соответствии со ст.83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики должны вставать на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым осуществляется независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных либо иных организационно-распорядительных документах организации, а также от полномочий, которыми наделяется вышеуказанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст.11 НК РФ).

Осуществление предпринимательской деятельности в сфере игорного бизнеса на территории субъекта Российской Федерации не по месту регистрации организации-налогоплательщика влечет образование обособленного подразделения. Таким образом, организация-налогоплательщик должна вставать на учет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения обособленного подразделения. Внесение предлагаемых Московской областной Думой норм приведет к возникновению правовых коллизий, поскольку законодательством Российской Федерации о налогах и сборах уже установлена обязанность организаций вставать на учет по месту нахождения своих обособленных подразделений.

Таким образом, у Правительства РФ не возникает вопросов по применению вышеуказанной нормы НК РФ.

Вместе с тем, как следует из практики применения ст.ст.366 и 370 НК РФ и многочисленных запросов индивидуальных предпринимателей и организаций, а также территориальных налоговых инспекций, вопрос остается открытым.

Необходимо также обратить внимание читателей журнала на еще одно положение гл.29 НК РФ (в частности, ст.370 Кодекса, устанавливающей порядок исчисления налога на игорный бизнес), не позволяющее однозначно определять сумму налога в случае установки объектов налогообложения после 15-го числа налогового периода и в случае выбытия объектов налогообложения до 15-го числа налогового периода.

Согласно нормам ст.370 НК РФ при установке нового объекта налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При выбытии объекта налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Однако при этом в гл.29 НК РФ не говорится о порядке исчисления налога для случаев установки или выбытия объектов налогообложения именно 15-го числа текущего налогового периода.

Представляется, что для случаев установки или выбытия объектов налогообложения 15-го числа текущего месяца следует учитывать положение ст.6.1 НК РФ, введенной Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.

Соответственно, указание в ст.370 НК РФ "до 15-го числа" означает установку или выбытие объектов налогообложения по 15-е число месяца включительно, а "после 15-го числа" - установку или выбытие объектов налогообложения начиная с 16-го числа месяца.

Кроме того, буквальное прочтение положений п.п.3 и 4 ст.370 НК РФ, а именно: "При установке нового объекта налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения. При выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения" - позволяет понять их следующим образом: половина суммы налога должна исчисляться не только с устанавливаемых после 15-го числа месяца или выбывающих после 15-го числа месяца объектов налогообложения, но и со всех остальных соответствующих объектов налогообложения.

Например, если налогоплательщик, имеющий восемь установленных игровых столов, устанавливает 16-го числа месяца девятый игровой стол или же у него выбывает 14-го числа месяца один игровой стол, то исходя из вышеуказанных положений ст.370 НК РФ налогоплательщик применяет половинную ставку налога как в отношении всех девяти игровых столов, так и в отношении восьми игровых столов, так как в данной статье настоящего Кодекса говорится об общем количестве соответствующих объектов налогообложения, включая установленный новый или выбывший объект налогообложения.

В связи с многочисленными запросами налоговых органов, а также администраций субъектов Российской Федерации, которые недосчитались в своих бюджетах солидных сумм налога, законодатели согласились, что такая формулировка позволяет трактовать данные положения НК РФ как применение одной второй ставки налога в отношении не только новых объектов, но и ранее установленных. Аналогичным образом, по их мнению, может быть истолкована и норма НК РФ о выбытии объектов налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода, которая позволит налогоплательщикам производить ежемесячное движение объектов налогообложения (установку и выбытие) с применением одной второй ставки налога по всем объектам.

В связи с этим законодатели дополнили законопроект, внесенный Московской областной Думой, изменениями, вносимыми в ст.370 НК РФ.

Согласно вышеуказанным изменениям в гл.29 НК РФ закрепляются нормы, обязывающие налогоплательщиков регистрировать каждый объект налогообложения в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два рабочих дня после установки. Одновременно устанавливается, что налогоплательщики, не состоящие на учете в налоговом органе того субъекта Российской Федерации, на территории которого они осуществляют свою деятельность в сфере игорного бизнеса, должны встать на учет в налоговых органах по месту нахождения объекта налогообложения. При этом уплата налога должна будет осуществляться по месту нахождения объекта налогообложения. Налоговая декларация за истекший налоговый период представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения. Кроме того, уточнен порядок исчисления сумм налога по вводимым после 15-го числа и выбывшим до 15-го числа налогового периода объектам налогообложения.

В соответствии с новой редакцией п.п.3 и 4 ст.370 НК РФ при установке нового объекта или при выбытии объекта налогообложения соответственно после 15-го числа текущего налогового периода и до 15-го числа (включительно) сумма налога исчисляется по этим объектам как произведение количества соответственно данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Принятые изменения вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Федерального закона, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на игорный бизнес. Что касается положений о регистрации объектов налогообложения, то эти положения вступят в силу с 1 января 2005 г.

О.Н.Троицкая

Юрист

Подписано в печать

10.09.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——