"Современный бухучет", N 5, 2004

ПОСРЕДНИЧЕСКИЕ ОПЕРАЦИИ:

ВИДЫ ДОГОВОРОВ И МЕТОДЫ РАСЧЕТОВ

Виды и особенности посреднических договоров

Традиционно к посредническим договорам относят договоры поручения, комиссии, агентские договоры. Однако существует ряд договоров, которые в зависимости от установленных ими условий также могут быть отнесены к посредническим. Например, договоры транспортной экспедиции, медицинского менеджмента, таможенного представительства, оказания брокерских услуг. По своей правовой природе все посреднические договоры между собой очень схожи. Все это посреднические соглашения, в рамках которых исполнитель действует (выполняет поручения) в интересах и за счет заказчика, при этом выгодоприобретателем по сделкам, заключенным исполнителем с третьими лицами, становится заказчик. Вместе с тем имеется ряд отличий, позволяющих определить вид заключенного договора. Рассмотрим более подробно различные формы посреднических соглашений и проведем их сравнение.

Договор поручения

Договор поручения является частным случаем взаимоотношений представительства и регулируется гл.49 "Поручение" ГК РФ. Согласно ст.971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. При этом права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Сторонами сделки могут быть как юридические, так и физические лица.

Особенностью договора поручения является обязанность доверителя выдать поверенному доверенность на совершение юридических действий, предусмотренных договором поручения. Доверенность является документом, в котором определены полномочия поверенного по совершению юридических действий от имени доверителя, их содержание и пределы, и адресуется третьим лицам, с которыми поверенный будет вступать в юридические отношения. Доверенность должна быть подписана руководителем организации и скреплена печатью. Срок действия доверенности не может превышать трех лет. Если срок в доверенности не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее выдачи. Поэтому доверенность, в которой не указана дата ее выдачи, недействительна.

В соответствии со ст.974 ГК РФ поверенный обязан лично исполнить данное ему поручение, за исключением случаев, указанных в ст.976 ГК РФ. На основании ст.ст.976 и 187 ГК РФ поверенный вправе передоверить исполнение возложенного на него поручения другому лицу (выдав ему нотариально заверенную доверенность) только в том случае, если это предусмотрено доверенностью, выданной ему доверителем, либо если поверенный вынужден так поступить в силу обстоятельств, необходимых для охраны интересов лица, выдавшего доверенность. Если сделка совершена лицом, полномочия которого удостоверены ненадлежащим образом, сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица в том случае, если доверитель впоследствии прямо одобрит данную сделку: выдаст документ, из которого следует согласие доверителя на заключение определенной сделки; либо совершит действия, связанные с исполнением сделки (например, осуществление оплаты по сделке).

Согласно ст.972 ГК РФ доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если договором не установлено иное. Таким образом, договор поручения может быть как возмездным, так и безвозмездным.

Пунктом 2 ст.975 ГК РФ установлено, что доверитель обязан, если иное не предусмотрено договором, возместить поверенному расходы на исполнение поручения и обеспечить его средствами для исполнения этого поручения.

Исполняя поручение, поверенный обязан сообщать доверителю о ходе исполнения взятого на себя обязательства (ст.974 ГК РФ). Форма информирования может быть разной и зависит от договоренности сторон по сделке. Все полученное по сделке во исполнение поручения поверенный должен без промедления передать доверителю. Вместе с тем п.3 ст.972 ГК РФ поверенному, действующему в качестве коммерческого представителя, предоставлено право удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче доверителю, в обеспечение своих требований по договору поручения.

В основном договоры поручения заключаются между гражданами на совершение отдельных имущественных сделок, связанных с отчуждением личного имущества, поэтому эта форма договоров не получила такого широкого распространения, как, например, договоры комиссии.

Договор комиссии

Договор комиссии регулируется гл.51 "Комиссия" ГК РФ. В соответствии со ст.990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Как правило, это сделки купли-продажи. При этом существует две разновидности договора комиссии: в первом случае комиссионер совершает для комитента сделки, направленные на продажу товаров (работ, услуг) комитента, во втором - на приобретение товаров (работ, услуг) для комитента.

Договор комиссии имеет следующие особенности:

- комиссионер действует по поручению комитента. Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких условий - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями (ст.992 ГК РФ);

- комиссионер заключает договоры с третьими лицами от своего имени как лицо самостоятельное (ст.990 ГК РФ). На комиссионера оформляются все документы - договор, накладные, счета-фактуры и др. В документах ссылка на комитента не делается;

- договор, который заключают между собой комитент и комиссионер, направлен на предоставление комиссионером только одного вида услуг - совершение сделок купли-продажи от своего имени, но за счет комитента. Иначе говоря, договор комиссии не предполагает выполнение комиссионером каких-либо других возмездных услуг. Если договором комиссии предусмотрено, что комиссионер оказывает комитенту какие-то дополнительные услуги, такой договор расценивается как смешанный договор;

- товары, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью комитента (ст.996 ГК РФ). Комиссионер при исполнении своих обязательств распоряжается товаром, но не является его собственником. Право собственности на товары в момент продажи переходит от комитента к покупателю. Товары, принятые от комитента на комиссию, учитываются комиссионером на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" в ценах, которые указаны в договоре;

- товары, приобретенные для комитента, собственностью комиссионера не являются (ст.996 ГК РФ). Они учитываются комиссионером на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение";

- комиссионер совершает сделки за счет комитента. Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (например, таможенные расходы, расходы на страхование товара и т.д.) (ст.1001 ГК РФ). Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящихся у него ценностей комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Договор комиссии - возмездный договор. Комиссионер получает от комитента вознаграждение за оказание ему услуг по продаже товара в размере и порядке, установленных в договоре комиссии. Вознаграждение может быть установлено в договоре как фиксированная сумма, процент от стоимости реализованной продукции или разница в ценах. Чаще всего комиссионное вознаграждение устанавливается в виде разницы между стоимостью товара в ценах комитента и его стоимостью в ценах, по которым он реализуется покупателям. Если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов (ст.991 ГК РФ). Если комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (ст.992 ГК РФ).

Согласно ст.999 ГК РФ после исполнения поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. На практике часто возникает вопрос, в какой момент поручение комиссионера считается исполненным и когда ему следует составить отчет? Поэтому в договоре комиссии рекомендуется установить срок представления отчетов одним из следующих способов:

- как конкретный день или период времени, в течение которого отчет должен быть передан, например ежемесячно до 5-го числа месяца, следующего за отчетным;

- как порядок определения дня или периода времени, в течение которого отчет (извещение) должен быть передан, например в трехдневный срок после исполнения обязательства по продаже товара покупателю по договору купли-продажи.

В то же время сроки и периодичность составления отчета могут быть ограничены иными законодательными актами, в том числе действующими в области бухгалтерского и налогового учета. При этом не следует забывать, что для целей бухгалтерского и налогового учета стороны договора должны иметь ежемесячные сведения о ходе исполнения поручения, поскольку такая информация необходима для правильного отражения операций на счетах бухгалтерского учета и расчета ряда налогов.

Форма отчета законодательством не установлена, поэтому комиссионер может составить его в произвольном виде.

В отчете комиссионера рекомендуется отразить следующие сведения:

- количество и стоимость реализованного (приобретенного) комиссионером товара с выделением соответствующих сумм НДС и приложением подтверждающих документов (копии договоров, накладных, актов приемки-передачи и т.п.);

- сумму фактически произведенных расходов, подлежащих возмещению, с приложением первичных документов, удостоверяющих факт возникновения и оплаты указанных расходов (в противном случае комитент не сможет включить расходы в состав затрат и принять к вычету соответствующие суммы НДС);

- сумму комиссионного вознаграждения посредника, исчисленную в соответствии с условиями договора, включая НДС.

Если к моменту составления отчета комиссионером, совершающим сделки по продаже комиссионных товаров, получены от покупателей денежные средства, поступившие в оплату проданных товаров или в качестве предоплаты, комиссионеру следует указать их сумму.

Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

В соответствии со ст.1002 ГК РФ расторжение договора комиссии может быть произведено вследствие:

- отказа комитента от исполнения договора;

- отказа комиссионера от исполнения договора в случаях, предусмотренных законом или договором.

На основании ст.1003 ГК РФ комитент вправе расторгнуть договор комиссии в одностороннем порядке, выплатив комиссионеру все причиненные этим убытки. Комиссионер согласно ст.1004 ГК РФ не вправе отказаться от исполнения поручения, если иное не предусмотрено договором, за исключением случая, когда договор заключен без указания срока его действия. В этом случае комиссионер должен уведомить комитента о прекращении договора не позднее чем за 30 дней. При этом комиссионеру возмещаются вознаграждение и расходы только за совершенные для комитента сделки.

Смешанный договор на основе договора комиссии

Как уже было отмечено ранее, в случае если комиссионер дополнительно оказывает комитенту услуги, не являющиеся предметом договора комиссии, заключенный между комитентом и комиссионером договор является смешанным. Так, смешанным договором на основе договора комиссии может быть предусмотрено поручение комиссионеру заключить с третьими лицами сделки на транспортировку, складирование, экспедирование, рекламирование товара и т.п.

За оказанные услуги комиссионер, как правило, получает вознаграждение в размере и порядке, установленных договором, а если это не определено в договоре, то оказанные услуги должны быть оплачены по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги. Помимо комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения (ст.1001 ГК РФ). В связи с этим следует обратить внимание на то, что если договором изначально предусмотрено только совершение сделок по купле-продаже товара, то комиссионное вознаграждение, установленное в договоре, комиссионер получает именно за оказание услуг по заключению договора купли-продажи. Если же комиссионеру наряду с куплей-продажей товара поручается исполнение ряда других сделок (например, хранение товара на своем складе, перевозка товара до покупателя и т.д.), оговоренных в заключенном с комитентом договоре, то комиссионное вознаграждение включает плату и за эти услуги.

Часто необходимость в заключении ряда дополнительных сделок может возникнуть непосредственно в ходе исполнения договора. Так, покупатель товара (продукции) может согласиться приобрести его только с условием доставки. Если изначально договором комиссии не предусмотрено, что комиссионер заключает сделки по перевозке товара, ему необходимо получить от комитента соответствующие указания по этому поводу в письменном виде, оговорив и свое вознаграждение за совершение такой сделки, не предусмотренное договором комиссии. В дальнейшем это поможет избежать возможных разногласий.

Как уже отмечалось, принятое на себя поручение (например, продать товар) комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях согласно его указаниям, а при их отсутствии в договоре комиссии - в соответствии с обычаями делового оборота или иными требованиями, предъявляемыми в подобных случаях. Поэтому если комиссионер принял решение заключить договор по экспедированию товара без согласия комитента, считая, что действует на наиболее выгодных для него условиях, то впоследствии комитент в случае несогласия с действиями комиссионера вправе отказать ему в возмещении понесенных расходов.

Договор субкомиссии

Договор субкомиссии является разновидностью договора комиссии. В соответствии со ст.994 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором комиссии, комиссионер вправе для исполнения поручений комитента привлекать третьих лиц - субкомиссионеров. При этом комиссионер остается ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом. До прекращения договора комиссии комитент не вправе без согласия комиссионера вступать в непосредственные отношения с субкомиссионером, если иное не предусмотрено договором комиссии.

По договору субкомиссии комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента, т.е. для субкомиссионера комиссионер будет являться комитентом, и если, например, субкомиссионер несет расходы, связанные с продажей товара (расходы по упаковке товара, его перевозке и т.п.), то их возмещает комиссионер. Выручкой субкомиссионера также является комиссионное вознаграждение.

Договор консигнации

Договор консигнации также является разновидностью договора комиссии. Продавец (консигнант) поставляет товары на склад посредника (консигнатора) и поручает ему от своего имени осуществить за вознаграждение дальнейшую продажу поставленного по договору товара в течение определенного срока. При этом товары, поступившие от консигнанта консигнатору, являются собственностью первого до их продажи покупателям. В общем случае договор комиссии может не предусматривать перемещения товаров на склад комиссионера. Передача товаров посреднику является отличительной чертой договора консигнации. Все прочие условия договора консигнации определяются исходя из общих правил, предусмотренных для договора комиссии.

Агентский договор

Правовые особенности агентских договоров установлены гл.52 "Агентирование" ГК РФ. В соответствии со ст.1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от его имени и за его счет. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Согласно ст.1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение, даже если положение об оплате отсутствует в договоре. Так же, как это предусмотрено для договора комиссии, агент обязан представлять отчеты принципалу.

В соответствии со ст.1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются правила, предусмотренные гл.49 "Поручение" или гл.51 "Комиссия" ГК РФ, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат законодательству по агентским договорам.

Агентский договор имеет ряд особенностей:

- посредник (агент) совершает в интересах принципала одновременно как сделки, создающие правоотношения принципала с третьими лицами (аналогично сделкам по договорам комиссии и поручения), так и юридические и фактические действия. Последние не создают правоотношений принципала с третьими лицами, а ограничиваются взаимоотношением сторон только в рамках агентского соглашения, т.е. между агентом и принципалом. Например, принципал может поручить агенту организацию сбыта товаров, принадлежащих принципалу. Эта задача может включать в себя не только заключение договоров на продажу товаров, но и проведение других мероприятий по завоеванию рынка сбыта (рекламных, маркетинговых);

- в отличие от других посреднических договоров, предназначенных для осуществления разовых сделок, агентский договор всегда имеет пролонгированный характер (посредник совершает сделки и действия);

- в рамках одного агентского договора агент может действовать как от своего имени, так и от имени принципала. Иными словами, в течение срока действия договора агент может работать по одному кругу задач по схеме договора комиссии, а по другому кругу задач - по схеме договора поручения.

Такая договорная конструкция наиболее распространена в практике взаимоотношений сторон по международным сделкам.

В российской практике наряду с традиционными формами посреднических договоров существуют и специфические договоры. Рассмотрим некоторые из них.

Договор транспортной экспедиции

Договор транспортной экспедиции регулируется гл.41 "Транспортная экспедиция" ГК РФ. Согласно ст.801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. В договоре транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, который выбрал экспедитор или клиент, заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) на перевозку груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены такие операции, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, получение груза в пункте назначения.

Экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц, если обратное не указано в договоре. Исполнение обязательств третьими лицами не освобождает экспедитора от ответственности перед клиентом за исполнение договора.

Договор на оказание услуг по медицинскому менеджменту

Под медицинским менеджментом понимается деятельность медицинской организации по организации консультативной, диагностической, лечебной помощи и (или) санаторно-курортного лечения.

Особенностью медицинского менеджмента является то, что организация самостоятельно лечебные процедуры или мероприятия не осуществляет, за исключением консультаций, а привлекает для этой цели медицинские учреждения. Именно это свойство услуг медицинского менеджмента позволяет некоторым специалистам относить их к разряду посреднических.

Услуги по медицинскому менеджменту могут как относиться к посредническим, так и не являться таковыми.

Деятельность медицинской организации может носить посреднический характер в следующих случаях:

- если медицинская организация имеет посреднические соглашения с иными медицинскими организациями и по их поручению и за их счет реализует оказываемые ими услуги;

- если медицинская организация заключает договор с медицинским учреждением на оказание услуг конкретному клиенту.

Договор на дилерское обслуживание

К группе посреднических можно отнести и такие договоры, как дилерский и дистрибьюторский. Договоры на дилерское обслуживание и дистрибьюторские договоры относятся к разряду смешанных договоров, основу которых составляет договор поставки, а, кроме того, задействованы элементы агентского договора, договора займа и др.

Дилером называют предпринимателя без образования юридического лица либо организацию, торгующих в розницу продукцией, закупленной оптом у производителя. В свете усиливающейся конкуренции крупных промышленных компаний едва ли не каждый промышленный холдинг считает своим долгом создать на территории Российской Федерации собственную дилерскую сеть. Это позволяет быстро и надежно реализовать свою продукцию на рынке и, кроме того, с помощью договора контролировать продавцов своей продукции.

Дилеры ведут операции от своего имени и за свой счет, поэтому к посредникам отнести их можно лишь с большой натяжкой. Они не требуют какого-либо посреднического вознаграждения, как другие посредники, им необходимы лишь льготные условия поставки продукции и тесное взаимодействие с продавцом, который оказывает своим дилерам различную помощь, начиная от кредитования и заканчивая методологической поддержкой. Каждый дилер имеет право действовать на определенной ограниченной территории, в его обязанности входят перепродажа продукции, полученной от производителя, и обеспечение технического обслуживания этой продукции. Обязанностью производителя является поставка дилеру оговоренного количества продукции по согласованной цене, проведение инструктажей по порядку использования новинок, поставка деталей и запасных частей. Как правило, дилеру запрещено сотрудничать с конкурентами производителя и устанавливать розничные цены ниже, чем розничные цены производителя. Заключив с производителем дилерский договор, организация имеет право именовать себя официальным дилером данного экономического субъекта, что повышает доверие к ней потенциальных покупателей, но и налагает определенные обязательства относительно качества обслуживания.

Очень схожи с дилерами по роду деятельности дистрибьюторы - организации, занимающиеся сбытом на основе оптовых закупок у других организаций, являющихся крупными производителями какой-либо продукции. При этом дистрибьюторские договоры, как правило, заключаются на длительные сроки. Дистрибьютор так же, как и дилер, закупает и реализует товар за свой счет и от своего имени. Однако в дистрибьюторских договорах нередко используются элементы договора коммерческой концессии.

Методы участия посредников в расчетах

При заключении посреднического договора стороны оговаривают порядок осуществления расчетов. Возможны два варианта: 1) посредник участвует в расчетах между комитентом (принципалом, доверителем) и третьим лицом; 2) посредник в расчетах не участвует.

Оказание посреднических услуг без участия в расчетах

Комиссионер (агент, поверенный) исполняет поручение без участия в расчетах, если договором комиссии (агентирования, поручения) предусмотрено, что выручка от продажи комиссионного товара поступает на счет (в кассу) комитента (принципала, доверителя) без зачисления денежных средств на расчетный счет (в кассу) посредника. В обязанности посредника входит лишь заключение соответствующего договора с покупателем товаров (работ, услуг). В таком договоре будут учитываться реквизиты трех лиц: комитента (принципала или доверителя), комиссионера (агента, поверенного) и покупателя. После того как найден покупатель товара (работ, услуг), посредник сообщает об этом контрагенту с целью заключения тройственного договора. После подписания всеми сторонами договора посредник предъявляет покупателю документы на оплату товара (работ, услуг), в которых указывается продажная цена товара (работ, услуг). Она может быть жестко определена контрагентом (продавцом товаров) или определяется посредником исходя из наиболее выгодных условий. Посредник уведомляет покупателя, каким конкретно юридическим лицом будет осуществлена отгрузка товара, выполнены работы, оказаны услуги. Контрагент производит отгрузку товаров и самостоятельно оформляет документы, подтверждающие переход права собственности (накладные и т.п.), а также счета-фактуры.

При продаже работ или услуг в зависимости от того, выступал посредник от своего имени или от имени контрагента, акты выполненных работ подписывает либо посредник, либо контрагент. Если посредник выступал от имени контрагента, то обязательства по договору возлагаются на контрагента. Именно он должен подписывать необходимые документы, подтверждающие выполнение работ или оказание услуг. Если же в соответствии с условиями договора посредник выступал от своего имени, то он несет ответственность за надлежащее исполнение сделки в интересах заказчика. Значит, при продаже работ или услуг акт выполненных работ (или аналогичные документы) подписывают посредник от своего имени и заказчик.

После исполнения посредником условий договора посредник и контрагент подписывают акт выполненных работ, на основе которого начисляется вознаграждение посреднику в порядке, установленном в договоре. Выплата вознаграждения комиссионеру (агенту, поверенному) осуществляется либо самим комитентом (принципалом, доверителем) с его расчетного счета, либо покупателем. В последнем случае основанием для совершения такой операции должно служить письменное распоряжение контрагента перечислить сумму вознаграждения на расчетный счет посредника или другой указанный им счет. После перечисления денежных средств покупатель должен сообщить контрагенту о том, когда и какая сумма была перечислена посреднику.

Схема оказания посреднических услуг без участия посредника в расчетах на примере продажи товара представлена на рис. 1, где стрелками указаны направления действий сторон сделки, а цифрами - последовательность фактов хозяйственной деятельности.

Схема оказания посреднических услуг

по продаже товара без участия в расчетах

     
   ————————————¬1) Товар + товаросопроводительные       ————————————¬
   |           |документы (накладные, акты)             |           |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |
   |           |3) Отчет об исполнении поручения        |           |
   |           |<———————————————————————————————————————+           |
   |           |4) Счет—фактура на посредническое       |           |
   |           |вознаграждение                          |           |
   |  Комитент |<———————————————————————————————————————+Комиссионер|
   |(Принципал)|5) Утверждение отчета об исполнении     |  (Агент)  |
   |           |поручения                               |           |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |
   |           |7) Перечисление посреднического         |           |
   |           |вознаграждения                          |           |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |
   |           |8) Счет—фактура на всю стоимость        |           |
   |           |товара, указанную в отчете              |           |
   L—————T—T———+———————————————————————————————————————>L——T—————T———
   

/¦\¦ ----------------------- ¦ ¦ ¦ ¦ 2) Товар + счета-фактуры ¦ ¦ ¦ --------¬ ¦ и накладные (на полную ¦ ¦ L----->¦Договор¦<---------- стоимость товара, включая¦ ¦ L--------<---------¬ посредническое ¦ ¦ ¦ вознаграждение) ¦ ¦ L---------------¬ ¦ ¦ ¦ \¦/ ¦ 6) Оплата за полученный товар ¦ ---------+--¬ ¦ (на расчетный счет или в кассу) L--+ Покупатель¦ L----------------------------------------------+---------- ————

Рис. 1

Форма расчетов между поставщиком и покупателем без участия посредника в расчетах применима и к покупке товаров (работ, услуг) (рис. 2).

Схема оказания посреднических услуг

по покупке товара без участия в расчетах

     
   ————————————¬4) Отчет об исполнении поручения        ————————————¬
   |           |<———————————————————————————————————————+           |
   |           |5) Счет—фактура на посредническое       |           |
   |           |вознаграждение                          |           |
   |  Комитент |<———————————————————————————————————————+Комиссионер|
   |(Принципал)|6) Утверждение отчета об исполнении     |  (Агент)  |
   |           |поручения                               |           |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |
   |           |7) Перечисление посреднического         |           |
   |           |вознаграждения                          |           |
   L——T———T——T—+———————————————————————————————————————>L————T——T————
   

/¦\ /¦\ ¦ ----------------------------- /¦\ ¦ ¦ ¦ ¦ 2) Сообщение¦ ¦ ¦ ¦ --------¬ ¦ об отгрузке ¦ ¦ ¦ L------>¦Договор¦<--- товара ¦ ¦ ¦ L--------<--¬ комитенту ¦ ¦ ¦ L-------------------¬ ¦ ¦ ¦ 1) Товар + товаросопроводительные ¦ ¦ ¦ ¦ документы (накладные, акты) ¦ ¦ ¦ L---------------------------------------¬ ¦ ¦ ¦ ¦ L--T-------+---¬ ¦ 3) Оплата за товар L-----+ Продавец ¦ L-------------------------------------------------+---------- ————

Рис. 2

Оказание посреднических услуг с участием в расчетах

Одной из наиболее распространенных форм посреднических операций является форма, когда посредник участвует в расчетах. При оказании посреднических услуг с участием в расчетах в обязанности посредника (комиссионера, поверенного или агента) входит не только заключение соответствующего договора с покупателем или продавцом товаров (работ, услуг), но и обеспечение расчетов с продавцом (покупателем). При этом на расчетный счет (или в кассу) посредника поступают все денежные средства, связанные с выполнением договора (выручка от продажи товара либо средства на его закупку).

Общая схема оказания посреднических услуг с участием в расчетах представлена на рис. 3.

Схема оказания посреднических услуг

по продаже товара с участием в расчетах

     
   ————————————¬1) Товар + товаросопроводительные       ————————————¬
   |           |документы (накладные, акты)             |           |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |
   |           |3) Отчет об исполнении поручения        |           |
   |           |<———————————————————————————————————————+           |
   |           |4) Счет—фактура на посредническое       |           |
   |           |вознаграждение                          |           |
   |  Комитент |<———————————————————————————————————————+Комиссионер|<———¬
   |(Принципал)|5) Утверждение отчета об исполнении     |  (Агент)  |    |
   |           |поручения                               |           |    |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |    |
   |           |6) Счет—фактура на всю стоимость        |           |    |
   |           |товара, указанную в отчете              |           |    |
   |           +———————————————————————————————————————>|           |    |
   |           |8) Перечисление денежных средств за     |           |    |
   |           |товар (без вознаграждения)              |           |    |
   L—————T——————<———————————————————————————————————————+T—T——T——————    |
         |                                               | |  |7) Оплата |
         |           ————————————————————————————————————— |  |за        |
         |          \|/        —————————————————————————————  |полученный|
         |       ————+———¬     |     2) Товар + счета—фактуры |товар     |
         L——————>|Договор|     |     и накладные (на полную   |(на       |
                 L————————     |     стоимость товара, включая|расчетный |
                               |     посредническое           |счет или  |
                               |     вознаграждение)          |в кассу)  |
                              \|/                            \|/         |  
                           ————+———¬                    ——————+—————¬    |
                           |Договор|<———————————————————+ Покупатель+—————
   

L-------- L---------- ————

Рис. 3

При таком варианте расчетов в случае продажи товаров (работ, услуг) на расчетный счет комитента (доверителя, принципала), как правило, поступает лишь часть вырученной суммы (за вычетом вознаграждения посредника). Однако это отнюдь не является основанием для частичного отражения выручки в бухгалтерском и налоговом учете контрагента. Независимо от того, сколько денег поступит на его счет, обороты по продажам необходимо показать в полном размере. И тут не может быть никаких ссылок на то, что точная сумма выручки неизвестна (в частности, когда имеет место сложный расчет посреднического вознаграждения или когда банк снимает непонятную и, самое главное, не подтвержденную никакими оправдательными документами сумму процентов за перевод средств и т.п.). При этом все документально не подтвержденные расходы не уменьшают выручку комитента (доверителя или принципала), но и не учитываются у него в составе затрат. Таким образом, не подтвержденные документами расходы продолжают числиться как задолженность посредника. Если нет соответствующего документа, то это значит, что посредник, принимавший участие в расчетах, не отчитался должным образом о потраченных денежных средствах (и, соответственно, обязан вернуть эти средства). Все эти трудности - повод для пересмотра условий договора с посредником, но не основание для неполного отражения выручки в бухгалтерском и налоговом учете.

Л.А.Мельникова

К. э. н.,

доцент

О.Н.Боровкова

Главный бухгалтер

ООО "ТиБиДи Групп"

Подписано в печать

26.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——