"Все о налогах", N 5, 2004

ОБЗОР ПРАКТИКИ РАССМОТРЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

В Арбитражный суд Кировской области обратилось ОАО "Восток" (далее - акционерное общество) с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции МНС России N 3 по Кировской области (далее - инспекция) от 21.10.2002 N 498, а также о признании незаконным бездействия инспекции в форме уклонения от возврата излишне уплаченного налога на добавленную стоимость и обязании ее возвратить из бюджета (с учетом уточнения заявленных требований) излишне уплаченные суммы налога в размере 10 115 436 руб.

Решением суда первой инстанции от 14.03.2003 в удовлетворении заявленных требований акционерному обществу отказано.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа Постановлением от 16.06.2003 Решение суда первой инстанции отменил, заявленные требования в части возврата суммы излишне уплаченного налога в размере 10 115 436 руб. удовлетворил.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и в выступлениях присутствовавших в заседании представителей сторон, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ считает, что все судебные акты, принятые по настоящему делу, подлежат отмене, дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Акционерное общество осуществляло реализацию медицинских шприцев по цене, включающей в себя налог на добавленную стоимость, исчисленный по ставке 20%. Полученные от покупателей суммы налога были уплачены обществом в бюджет.

В сентябре 2002 г. акционерное общество обратилось в инспекцию с заявлением об изменении налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в части уменьшения сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, в связи с пересчетом налога при реализации медицинских шприцев по налоговой ставке 10%.

Одновременно акционерное общество обратилось в инспекцию с заявлением о возврате из бюджета излишне уплаченной суммы налога на добавленную стоимость за январь - август 2002 г.

Инспекция приняла Решение от 21.10.2002 N 498 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и исключении из лицевого счета налогоплательщика сумм налога, отраженных в измененных налоговых декларациях.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что в спорный период налогообложение при реализации медицинских шприцев должно было производиться по ставке 20%, предусмотренной п.3 ст.164 НК РФ.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд кассационной инстанции руководствовался тем, что налогообложение при реализации указанных товаров должно производиться по ставке 10%, предусмотренной пп.4 п.2 ст.164 НК РФ, а факт уплаты обществом налога в сумме 10 115 436 руб. в 2002 г. вследствие применения налоговой ставки 20% материалами дела подтвержден и налоговым органом не оспаривается.

Между тем в соответствии со ст.78 НК РФ предусмотрен зачет или возврат лишь излишне уплаченного налога.

Суды обеих инстанций не дали оценки тому обстоятельству, что сумма налога, уплаченная по ставке 20%, включена в цену товара (изделия) на основании счетов-фактур, и не проверили, является ли налог на добавленную стоимость, уплаченный по ставке 20% и удержанный в составе цены с покупателей на основании счетов-фактур, выставленных покупателям, излишне уплаченным с учетом существа положений, содержащихся в п.5 ст.173 НК РФ.

Кроме того, судебными инстанциями не учтено то обстоятельство, что акционерное общество включало сумму данного налога по ставке 20% в цену товара (изделия), поэтому фактически эта сумма взималась не за счет его прибыли (результатов хозяйственной деятельности), а с покупателей.

В силу ст.171 НК РФ покупатели реализованных акционерным обществом медицинских шприцев, являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, имеют право на налоговые вычеты, которые согласно ст.172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцом.

В то же время судами не исследовался вопрос о том, осуществляло ли акционерное общество возврат оспариваемой суммы налога на добавленную стоимость покупателям реализованной продукции и не воспользовались ли покупатели своим правом на налоговый вычет в части уплаченного обществу налога.

При таких обстоятельствах оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в силу п.1 ст.304 Арбитражного процессуального кодекса РФ является основанием для их отмены.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.303, п.2 ч.1 ст.305, ст.306 АПК РФ, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ постановил Решение суда первой инстанции Арбитражного суда Кировской области от 14.03.2003 по делу N А28-2129/03-29/26 и Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.06.2003 по тому же делу отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции Арбитражного суда Кировской области.

(Постановление ВАС РФ от 03.02.2004 N 10084/03)

В Арбитражный суд Республики Коми обратилось ООО "Севергазпром" (далее - общество) с иском к Управлению МНС России по Республике Коми (далее - управление) о признании недействительным Решения от 24.07.2002 N 72 о привлечении его к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль.

Как видно из материалов дела, камеральной налоговой проверкой от 17.04.2002 Инспекцией МНС России по городу Ухте Республики Коми установлено, что общество не полностью уплатило налог на прибыль за 2001 г. в результате неправомерного применения льготы по налогу на прибыль, предусмотренной пп."б", "в", "з" п.1 ст.6 Закона РФ от 27.11.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму затрат по финансированию расходов на содержание объектов социально-культурной сферы, жилого фонда, детских дошкольных учреждений, взносов на благотворительные цели, расходов на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

Решением от 18.04.2002 инспекция привлекла общество за совершение налогового правонарушения к налоговой ответственности.

По жалобе налогоплательщика управлением была проведена дополнительная налоговая проверка, на ее основании принято Решение от 24.07.2002 N 72 о привлечении общества к налоговой ответственности, в соответствии с которым обществу начислены 119 107 015 руб. налога на прибыль и 13 420 092 руб. пеней, а также предложено уплатить 23 821 403 руб. штрафа, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

Общество не согласилось с решением управления и обратилось с иском в Арбитражный суд Республики Коми.

Решением суда первой инстанции от 29.10.2002 иск удовлетворен в полном объеме.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 07.02.2003 Решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа Постановлением от 16.05.2003 оставил указанные судебные акты без изменения.

Принимая решение об удовлетворении иска, судебные инстанции исходили из того, что закон не ограничивает использование льготы в отношении нераспределенной прибыли прошлых лет. По итогам 2000 г. в распоряжении общества имелась прибыль, достаточная для покрытия произведенных им льготируемых затрат текущего налогового периода.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях представителей сторон, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ считает, что судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Согласно пп.3 п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пп."б", "в", "з" п.1 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные на финансирование расходов по содержанию объектов социально-культурной сферы, жилого фонда, детских дошкольных учреждений, взносов на благотворительные цели, расходов на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

Из содержания данной статьи Закона следует, что одним из оснований для получения льготы у организации по итогам отчетного периода должен быть положительный финансовый результат хозяйственной деятельности -прибыль, остаток которой после расчетов с бюджетом может покрыть фактически произведенные расходы, предусмотренные п.1 ст.6 Закона.

Согласно п.2 ст.8 Закона предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом.

Следовательно, для целей предоставления льготы должны приниматься во внимание фактически льготируемые затраты и расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде, которые произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия в этом же налоговом (отчетном) периоде.

В противном случае законодательством должен был быть установлен порядок отслеживания доходов и расходов, источников и льгот из одного налогового период в другой, а также срок использования нераспределенной прибыли.

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, формируется по правилам бухгалтерского учета при определении финансового результата в целом от хозяйственной деятельности юридического лица по итогам налогового отчетного периода.

Законом не предусмотрена возможность учитывать при применении в отчетном периоде льготы, установленной п.1 ст.6 Закона, прибыль предшествующего периода.

Ссылаясь на данные бухгалтерского учета, налогоплательщик заявляет, что прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия в спорный период, была достаточной для финансирования заявленных льгот в сумме 448 013 000 руб. Сумма 107 495 000 руб. является чистой прибылью предприятия, оставшейся после финансирования льготируемых расходов.

Однако из акта проверки следует, что сумма нераспределенной прибыли общества в 2001 г. составила 107 495 000 руб., а сумма расходов на финансирование заявленных льгот - 448 013 000 руб.

Судами при рассмотрении спора не были учтены требования п.1 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в силу п.1 ст.304 Арбитражного процессуального кодекса РФ является основанием для их отмены и направления дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду при проверке использования льгот, заявленных налогоплательщиком в 2001 г., необходимо учитывать данные бухгалтерской отчетности (отчет о прибылях и убытках по форме N 2) за этот же период.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.303, п.2 ч.1 ст.305, ст.306 АПК РФ, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ постановил Решение суда первой инстанции от 29.10.2002, Постановление суда апелляционной инстанции от 07.02.2003 Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-6459/02А и Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.05.2003 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции Арбитражного суда Республики Коми.

(Постановление ВАС РФ от 03.02.2004 N 10138/03)

Инспекцией МНС России по г. Ступино Московской области (далее - инспекция) проведена выездная налоговая проверка государственного учреждения "Межрегиональная дирекция по дорожному строительству в Центральном регионе России Российского дорожного агентства" (далее - ДСД "Центр") за период с 01.01.1999 по 01.01.2002. По результатам проверки составлен акт от 27.02.2002 N 160 о неуплате налога на землю и принято решение от 27.03.2002 N 234, в соответствии с которым истцу начислены 1 438 416 руб. 67 коп. земельного налога и 194 603 руб. пеней, а также предложено уплатить 287 683 руб. 33 коп. штрафа, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

ДСД "Центр" обратилась в Арбитражный суд Московской области с иском к инспекции о признании недействительным ее Решения от 27.03.2002 N 234 о привлечении его к налоговой ответственности за неуплату земельного налога за 2001 г.

Инспекция иск не признала и заявила встречный иск о взыскании штрафа за неуплату налога на землю.

Решением суда первой инстанции от 20.01.2003 в удовлетворении первоначального иска отказано. Встречный иск удовлетворен.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 20.03.2003 Решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Московского округа Постановлением от 17.06.2003 оставил указанные судебные акты без изменения.

Отклоняя требования по первоначальному иску и удовлетворяя требования налогового органа по встречному иску, суды исходили из следующего.

Истцу выдано свидетельство от 22.02.2001 N 084446 серия 50АГ о государственной регистрации права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, которое в соответствии со ст.15 Закона РФ "О плате за землю" (далее - Закон) является основанием для установления земельного налога. Истец не имеет права на освобождение от уплаты этого налога, поскольку участок выделен под строительство автодороги и не может до окончания ее строительства рассматриваться как занятый дорогой.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях представителей сторон, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Постановлениями главы администрации Ступинского района Московской области от 17.11.1999 N 2317 и от 15.09.2000 N 2081-п истцу отведен под строительство автодороги "Москва - Дон" в постоянное пользование земельный участок площадью 345,22 га в соответствии с Распоряжением Совета Министров РСФСР от 12.04.1988 N 338-р.

Московской областной регистрационной палатой ему выдано свидетельство на право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком площадью 345,22 га для объектов автомобильного транспорта.

Как видно из устава истца, ДСД "Центр" является некоммерческой организацией, выполняющей функции государственного заказчика по строительству в Центральном регионе России федеральных автомобильных дорог и сооружений на них и финансируемой за счет средств, предусмотренных соответствующими статьями бюджета Российской Федерации.

Учреждение выполняет функции контроля над деятельностью подрядных организаций, составляет сметы на строительство, осуществляет приемку дорог в эксплуатацию. Закрепленное за ним имущество относится к федеральной собственности.

Согласно ст.1 Закона использование земли в Российской Федерации является платным - ежегодным земельным налогом облагаются собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов. Статьей 15 Закона предусмотрено, что основанием для установления налога и арендной платы на землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования земельным участком.

Пунктом 12 ст.12 Закона установлено, что от уплаты земельного налога полностью освобождаются государственные учреждения за земли, занятые федеральными автомобильными дорогами.

Исходя из положения ст.1 Закона земельным налогом облагаются собственники земли, землевладельцы и землепользователи.

Из устава ДСД "Центр" следует, что учреждение выполняет функции заказчика по строительству федеральных автомобильных дорог и по своему статусу не может быть постоянным пользователем земель, занятых автодорогой, поскольку дорога после ее сдачи в эксплуатацию переходит на баланс другой организации.

Эти обстоятельства не были учтены истцом при исследовании значения словосочетания "постоянное (бессрочное) пользование" в свидетельстве о государственной регистрации права от 22.02.2001.

Судом не приняты во внимание целевое использование земельного участка и статус истца.

Были ли включены налоги в смету истца, суд не исследовал.

При применении положений п.12 ст.12 Закона важным является и вопрос о том, к какой категории земель должна относиться земля, отведенная под строительство автодороги.

Таким образом, вывод о том, что льгота, установленная названными положениями Закона, должна предоставляться только в отношении автодорог, завершенных строительством и принятых в эксплуатацию, сделан судами без учета ряда обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

В связи с этим оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в силу п.1 ст.304 Арбитражного процессуального кодекса РФ является основанием для их отмены.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.303, п.2 ч.1 ст.305, ст.306 АПК РФ, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ постановил решение суда первой инстанции от 20.01.2003, Постановление суда апелляционной инстанции от 20.03.2003 Арбитражного суда Московской области по делу N А41-К2-5213/02 и Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17.06.2003 по тому же делу отменить, дело передать на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Московской области.

(Постановление ВАС РФ от 03.02.2004 N 10360/03)

В Арбитражный суд Оренбургской области обратилось дочернее государственное унитарное предприятие "Умновъ" (далее - предприятие) с заявлением о признании недействительными Решения Межрайонной инспекции МНС России N 2 по Оренбургской области (далее - инспекция) от 26.03.2003 N 777 и Требования от 26.03.2003 N 43 об уплате доначисленного лицензионного сбора и пеней, а также Решения Управления МНС России по Оренбургской области (далее - управление) от 01.04.2003 N 20-27/3608 о приостановлении действия лицензии.

Решением суда первой инстанции от 26.05.2003 заявление удовлетворено.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа Постановлением от 20.08.2003 решение оставил без изменения.

Управление в заявлении о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановления суда кассационной инстанций, поданном в Высший Арбитражный Суд РФ, просит отменить названные судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, Президиум считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене, дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Налоговой инспекцией проведена проверка предприятия по вопросу уплаты сбора за выдачу лицензии и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции за 2001 - 2003 гг., в результате которой выявлено, что предприятием лицензионный сбор уплачен без учета территориально обособленных объектов, на которых осуществляется лицензионный вид деятельности.

На основании материалов проверки принято решение о привлечении предприятия к ответственности за непредставление в установленный срок налогового расчета в виде штрафа и предъявлено требование об уплате доначисленного лицензионного сбора и пеней.

В связи с неисполнением данного требования управлением принято решение о приостановлении действия лицензии, выданной предприятию на осуществление деятельности по закупке, хранению и поставке алкогольной продукции.

В обоснование вывода о недействительности требования об уплате доначисленного лицензионного сбора и пеней суд первой инстанции сослался на п.4 ст.19 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Федеральный закон N 171-ФЗ), согласно которому действие лицензии на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, выданной юридическому лицу, распространяется на деятельность входящих в его состав структурных подразделений, и посчитал, что предприятие не обязано уплачивать сбор отдельно за право осуществления деятельности на каждом объекте.

Решение о приостановлении действия лицензии суд первой инстанции признал недействительным, полагая, что у налогового органа отсутствуют полномочия на принятие такого решения.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа оставил решение без изменения, согласившись с доводом о неправомерности доначисления лицензионного сбора по указанным судом первой инстанции основаниям. Вывод же об отсутствии у налогового органа полномочий на приостановление действия лицензии суд кассационной инстанции признал незаконным, но указал, что это обстоятельство не повлекло принятия неправильного решения, так как основанием для приостановления действия лицензии послужило неправомерное доначисление лицензионного сбора.

В соответствии со ст.18 Федерального закона N 171-ФЗ лицензии на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции выдаются федеральными органами исполнительной власти, уполномоченными на то Правительством РФ. Статьей 20 названного Закона предусмотрено, что действие лицензии может быть приостановлено решением лицензирующего органа.

Согласно Положению "О лицензировании деятельности по производству, хранению и обороту этилового спирта, изготовленного из всех видов сырья, спиртосодержащей и алкогольной продукции" (утв. Постановлением Правительства РФ от 09.07.1998 N 727) и Положению о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам (утв. Постановлением Правительства РФ от 16.10.2000 N 783) выдача указанных лицензий осуществляется налоговыми органами и они наделены полномочиями принимать решения о приостановлении действия лицензии.

Следовательно, вывод суда кассационной инстанции относительно компетенции налоговых органов по вопросу приостановления действия лицензии является обоснованным.

В соответствии с п.12 ст.19 Федерального закона N 171-ФЗ за выдачу лицензий взимаются сборы в размере и порядке, установленных федеральным законом.

Согласно ст.4 Федерального закона от 08.01.1998 N 5-ФЗ "О сборах за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции" (далее - Федеральный закон N 5-ФЗ) указанный сбор уплачивается за каждый год действия лицензии; при осуществлении лицензионной деятельности на нескольких территориально обособленных объектах плательщик уплачивает сбор отдельно за право осуществления деятельности на каждом объекте.

Федеральные законы N 171-ФЗ и N 5-ФЗ регулируют различные по своему содержанию правоотношения; вопрос об уплате лицензионного сбора должен рассматриваться в соответствии с нормами Федерального закона N 5-ФЗ как специального закона, устанавливающего порядок и размер взимания сбора за выдачу лицензии и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции.

Таким образом, суды двух инстанций пришли к ошибочному выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для начисления предприятию сбора за право осуществления лицензионной деятельности на каждом объекте.

Обоснованность расчета предъявленных к взысканию сумм доначисленного сбора и пеней, а также правомерность наложения штрафа судами не исследовались.

При таких условиях принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене на основании п.1 ст.304 Арбитражного процессуального кодекса РФ как противоречащие закону и нарушающие единообразие в толковании и применении судами норм права.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.304, п.2 ч.1 ст.305, ст.306 АПК РФ, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ постановил решение суда первой инстанции Арбитражного суда Оренбургской области от 26.05.2003 по делу N А47-3460/2003АК-23 и Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 20.08.2003 по тому же делу отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции Арбитражного суда Оренбургской области.

(Постановление ВАС РФ от 27.01.2004 N 12257/03)

Подписано в печать

23.04.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——