"Нормативные акты для бухгалтера", N 24, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 08.12.2003

N 04-03-11/102 "О ПРИМЕНЕНИИ НАЛОГА

НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ" И ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 08.12.2003 N 04-03-11/103 "О ПРИМЕНЕНИИ

НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПО СТАВКЕ

В РАЗМЕРЕ 18 ПРОЦЕНТОВ">

С 1 января 2004 г. ставка НДС составит 18 процентов. Выше опубликованы два Письма, в которых Минфин России разъясняет порядок уплаты этого налога в переходном периоде. В первом Письме рассматриваются случаи, когда товары отгружаются в 2003 г., а оплачиваются в 2004 г. Во втором Письме речь идет о сделках, по которым в 2003 г. получена предоплата, а в 2004 г. отгружен товар.

Отгрузка - в 2003 году, оплата - в 2004 году

С вопросом, по какой ставке нужно платить НДС в этом случае, столкнутся организации, рассчитывающие налог "по оплате" (если компания работает "по отгрузке", то НДС она заплатит в 2003 г.). Дело в том, что в 2004 г., когда этим организациям придется платить НДС, ставка налога будет равна 18 процентам. Минфин России считает, что, несмотря на это, налог должен быть рассчитан по ставке 20 процентов (Письмо от 08.12.2003 N 04-03-11/102). Объясняют это чиновники так.

Товары отгружены в 2003 г., то есть в период, когда ставка НДС была равна 20 процентам. С учетом этой ставки должен быть составлен и предъявлен покупателю счет-фактура. Указанные в нем суммы покупатель должен перечислить продавцу. То есть продавец получит сумму НДС, исчисленную по ставке 20 процентов. Значит, и в бюджет он должен перечислить налог, исчисленный по этой ставке.

Пример 1. ООО "Колибри" рассчитывает НДС "по оплате". В декабре 2003 г. компания отгрузила ЗАО "Электрон" мебель на сумму 84 000 руб. Себестоимость проданной продукции - 50 000 руб.

Покупателю был выставлен счет-фактура, согласно которому мебель стоит 70 000 руб. (без учета НДС) плюс налог - 14 000 руб. (20% от стоимости).

"Электрон" оплатил мебель в январе 2004 г. Полученные деньги бухгалтер "Колибри" отразил в декларации по НДС за январь 2004 г. При этом НДС с выручки за продукцию, отгруженную в декабре 2003 г., надо заплатить по ставке 20 процентов.

В бухгалтерском учете "Колибри" указанные операции отражены такими проводками:

декабрь 2003 г.

Дебет 62 Кредит 90-1

- 84 000 руб. - отражена выручка от продажи мебели;

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

- 14 000 руб. - учтен НДС по отгруженной, но не оплаченной продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43

- 50 000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 20 000 руб. (84 000 - 14 000 - 50 000) - отражен финансовый результат от продажи мебели;

январь 2004 г.

Дебет 51 Кредит 62

- 84 000 руб. - поступили деньги от покупателя за продукцию;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 14 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Оплата - в 2003 году, отгрузка - в 2004 году

Иначе обстоит дело при получении предоплаты (этому вопросу посвящен второй из опубликованных документов - Письмо Минфина России от 08.12.2003 N 04-03-11/103). Причем это касается уже всех организаций - работающих как "по оплате", так и "по отгрузке".

В соответствии с пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса авансовые платежи увеличивают налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они получены. Следовательно, с авансов, полученных в 2003 г., НДС начисляется и платится в бюджет по ставке 20 процентов (для авансов применяется расчетная ставка 20/120).

Однако эти платежи в бюджет не являются окончательными. Они увеличивают, но не формируют налоговую базу. Поэтому НДС, заплаченный с авансов по ставке 20 процентов, впоследствии вычитается. Это происходит в тот момент, когда организация отражает выручку (отгружает продукцию), в счет которой была получена предоплата. А это произойдет лишь в 2004 г., то есть когда ставка НДС будет равна 18 процентам. Следовательно, считает Минфин, окончательные расчеты с бюджетом должны быть произведены по этой ставке. С учетом указанной ставки должны предъявляться покупателям и счета-фактуры. Ведь они выписываются после отгрузки товаров, то есть также в 2004 г.

Пример 2. ЗАО "Синус" (организация рассчитывает НДС "по отгрузке") в декабре 2003 г. получило аванс от ООО "Загадка" в счет предстоящих поставок калькуляторов в сумме 36 000 руб. Эта сумма включена в декларацию по НДС за декабрь 2003 г., и с нее начислен НДС в размере 6000 руб. (36 000 руб. x 20/120).

Калькуляторы "Синус" отгрузил покупателю в январе 2004 г. (их продажная стоимость равна 59 000 руб., в т.ч. НДС - 9000 руб., а покупная - 40 000 руб. без учета НДС). В этом же месяце выставлен и счет-фактура на партию отгруженных калькуляторов.

Начисленный с реализации НДС (9000 руб.) отражен в январской декларации по НДС. Одновременно в ней поставлен налог с аванса в сумме 6000 руб.

Указанные операции в бухгалтерском учете "Синуса" отражены следующими проводками:

декабрь 2003 г.

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 36 000 руб. - получен аванс от покупателя;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 6000 руб. - начислен НДС с поступившего аванса;

январь 2004 г.

Дебет 62 Кредит 90-1

- 59 000 руб. - отражена выручка от продажи калькуляторов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 9000 руб. - начислен НДС по проданным товарам;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 40 000 руб. - списана покупная стоимость проданных товаров;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62

- 36 000 руб. - зачтен поступивший ранее аванс;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 6000 руб. - восстановлен НДС, начисленный с авансов;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 10 000 руб. (59 000 - 9000 - 40 000) - отражена прибыль от продажи калькуляторов.

При этом у продавца появляются "лишние деньги", которые образуются при зачете НДС, ранее начисленного с аванса. Дело в том, что когда организация окончательно рассчитывается с бюджетом, то платит НДС по ставке 18 процентов, а возвращает из бюджета НДС с аванса, исчисленный по ставке 20 процентов. То есть у нее остается 2 процента.

Минфин рекомендует эти деньги зачесть в "общеустановленном порядке". Что это означает на практике - не совсем понятно. Мы рекомендуем переплату вернуть покупателю (если получена 100-процентная предоплата) или зачесть в счет будущих платежей. Ведь указанные 2 процента - это деньги покупателя, которые были перечислены в составе предоплаты.

Позиция МНС

В заключение отметим, что налоговое ведомство придерживается такой же точки зрения, как и Минфин (правда, пока что в частных беседах). Работники МНС России считают, что в первом случае (когда товары отгружены в 2003 г., а деньги поступили в 2004 г.) НДС надо платить в бюджет по ставке 20 процентов. А во втором (когда в 2003 г. поступила предоплата, а отгрузка произошла в 2004 г.) - по ставке 18 процентов. Налоговики объясняют это тем, что в переходном периоде НДС нужно начислять по той ставке, которая действует на дату отгрузки товаров. Учетная политика организации, а также период, в котором фактически товары оплачены, в данном случае значения не имеют.

Н.М.Абрамова

Аудитор

Подписано в печать

12.12.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——