"Расчет", N 1, 2004

ПРОБЛЕМЫ ЕСН

Чиновники из МНС и Минфина недавно обнародовали письма, посвященные ЕСН. В них они попытались ответить на вопросы, связанные с расчетом и перечислением этого налога.

Проблема первая

В августовском номере "Расчета" за 2003 г. (с. 97) мы подробно рассматривали проблему перечисления пенсионных взносов и ЕСН с зарплаты иностранцев. Прошлогодние весенние изменения методички по ЕСН (Приказы МНС от 25 апреля 2003 г. N БГ-3-05/214 и от 26 мая 2003 г. N БГ-3-05/271) вроде бы внесли полную ясность в этот вопрос. Все было логично: пенсионные взносы нужно платить только с зарплаты иностранного работника, постоянно проживающего на территории России. Следовательно, если иностранец проживает в России временно, фирма с зарплаты таких граждан платит только ЕСН в федеральный бюджет. Причем в полном объеме.

Однако Минфину такой подход не понравился, и 19 сентября 2003 г. чиновники этого ведомства выпустили Письмо N 04-04-04/104. В нем они разъяснили, что поскольку иностранцы являются застрахованными гражданами (ст.7 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ), то и взносы на пенсионное страхование с их зарплаты начислять надо. При этом постоянно проживает иностранец на территории России или нет, значения не имеет. Соответственно, сумму ЕСН нужно платить за вычетом пенсионных взносов.

Пример. С 1 января 2004 г. ЗАО "Актив" заключило трудовой договор на 2 месяца с гражданином США. Он не является налоговым резидентом и не имеет вида на жительство в России.

Всего по договору фирма заплатила американцу 60 000 руб. "Актив" платит ЕСН по максимальной ставке. Налоги с зарплаты иностранца составили:

- 2400 руб. (60 000 руб. x 4%) - ЕСН, зачисляемый в ФСС;

- 120 руб. (60 000 руб. x 0,2%) - ЕСН, зачисляемый в Федеральный ФОМС;

- 2040 руб. (60 000 руб. x 3,4%) - ЕСН, зачисляемый в территориальный ФОМС;

- 16 800 руб. (60 000 руб. x 28%) - ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет.

С точки зрения МНС, никаких расчетов больше делать не нужно. Сумма платежей в бюджет составит 21 360 руб. (2400 + 120 + 2040 + 16 800).

У Минфина иная позиция. Нужно посчитать еще и взносы на пенсионное страхование. Их величина составит 8400 руб. (60 000 руб. x 14%). На эту сумму фирма может уменьшить величину федерального ЕСН. Следовательно, и в этом случае общая сумма налогов составит 21 360 руб. (2400 + 120 + 2040 + 16 800 - 8400 + 8400).

Таким образом, независимо от того, как вы будете считать налоги, их конечная величина останется неизменной. Что же делать? На наш взгляд, в извечном противостоянии МНС и Минфина при прочих равных лучше придерживаться позиции налоговиков. Ведь проверять вас в конечном итоге будут именно они, а не сотрудники Минфина.

Проблема вторая

Еще одно интересное Письмо появилось 22 сентября 2003 г. за N 28-08/52021. Его авторы - московские налоговики. В этом документе они настаивают на позиции, которую высказало МНС еще в 2002 г. в методичке по ЕСН (Приказ МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344).

По мнению налоговиков, чтобы не платить ЕСН с выплат, не учитываемых при расчете налога на прибыль, нужно, чтобы эти расходы, что называется, законодательно не уменьшали доходы фирмы. Согласно ст.270 Налогового кодекса к таковым относятся:

- любые виды вознаграждений, предоставляемых сотрудникам, не прописанные в трудовых договорах;

- материальная помощь всех видов.

Все эти выплаты ЕСН не облагаются. Однако, с точки зрения МНС, не всегда. Если премии и вознаграждения соответствуют критериям ст.252 Налогового кодекса (то есть экономически обоснованы и подтверждены документально), ЕСН на них начислить нужно. Даже если такие выплаты не прописаны в трудовом или коллективном договоре.

Отметим, что в этом случае на суммы премий и вознаграждений фирма обязана начислить не только ЕСН, но и пенсионные взносы.

Пример. ООО "Пассив" 20 января 2004 г. выплатило своему сотруднику Михайлову С.М. премию по итогам 2003 г. в размере 15 000 руб. Такая выплата не предусмотрена ни трудовым, ни коллективным договором.

Сумму премии бухгалтер "Пассива" не учел при расчете налога на прибыль. Однако с точки зрения МНС на нее нужно начислить ЕСН и пенсионные взносы. Ведь премия выплачена за успешную работу в прошлом году и ее можно признать экономически оправданной.

На первый взгляд позиция МНС не выдерживает критики, ведь методички и письма налоговиков не имеют юридической силы. А в Налоговом кодексе черным по белому написано, что если выплаты или вознаграждения не учитываются при расчете налога на прибыль, то и ЕСН с них платить не нужно (п.3 ст.236 НК РФ).

Однако, как ни странно, в этом случае налоговики действительно поясняют положения Кодекса, а не устанавливают новые правила. Дело в том, что существует перечень выплат, которые относятся к расходам на оплату труда (ст.255 НК РФ). Поэтому та же премия за профмастерство, выплаченная пусть и за счет чистой прибыли, не перестанет быть расходом, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. А раз так, то ЕСН на ее сумму придется начислить (подробнее об этом читайте на с. 44).

Проблема третья

Часто для выполнения разовых работ или оказания услуг фирмы заключают с сотрудником гражданско-правовой договор. Согласно его условиям, работнику может быть выплачен аванс. Возникает правомерный вопрос: надо ли на него начислять ЕСН?

На этот вопрос ответили подмосковные налоговики (Письмо от 24 октября 2003 г. N 05-15/19272/Щ447). Они указали, что ЕСН нужно рассчитывать только после подписания акта приемки-сдачи выполненных работ со всей суммы вознаграждения сразу. А момент и порядок его выплаты роли не играет. Свой ответ, как ни странно, они обосновали п.18 ПБУ 10/99. В нем сказано, что расходы в бухгалтерском учете признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Обратите внимание: если внештатным сотрудником фирмы является индивидуальный предприниматель, то ЕСН фирме платить не нужно. Кроме того, если предметом гражданско-правового договора является переход права собственности или передача имущества во временное пользование, начислять налог также нужно. По всем остальным договорам гражданско-правового характера, а также по авторским и лицензионным договорам, не нужно платить ЕСН в части, зачисляемой в бюджет ФСС.

Пример. ЗАО "Актив" 5 января 2004 г. заключило гражданско-правовой договор с Потаповым М.Ю. на установку АТС. Индивидуальным предпринимателем Потапов не является. Общая сумма вознаграждения по договору составила 10 000 руб. В день его подписания работнику был выплачен из кассы аванс в размере 5000 руб. Окончательно работы были выполнены 30 января. В этот же день был оформлен акт приемки-сдачи выполненных работ. "Актив" платит ЕСН по максимальной ставке.

Бухгалтер "Актива" сделал в учете такие проводки:

5 января

Дебет 76 субсчет "Расчеты по гражданским договорам" Кредит 50

- 5000 руб. - выдан Потапову аванс;

30 января

Дебет 20 Кредит 76 субсчет "Расчеты по гражданским договорам"

- 10 000 руб. - начислено вознаграждение по договору;

Дебет 20 Кредит 68, 69

- 3160 руб. (10 000 руб. x 31,6%) - начислен ЕСН на сумму вознаграждения;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по гражданским договорам" Кредит 50

- 5000 руб. (10 000 - 5000) - выплачена оставшаяся часть вознаграждения Потапову;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физлиц"

- 1300 руб. (10 000 руб. x 13%) - удержан НДФЛ с суммы вознаграждения.

Е.Амарина

Эксперт АГ "РАДА"

Подписано в печать

23.11.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——