"Главбух". Приложение "Учет в торговле", N 3, 2003

ПОСТАВКИ ТОВАРОВ В ВОЗВРАТНОЙ ТАРЕ

Едва ли найдется такое торговое предприятие, которое не использует тару при продаже своих товаров. Ведь она обеспечивает сохранность при транспортировке и складировании продукции. Кроме того, некоторые товары просто не могут перевозиться без специальной тары (например, разливные напитки в кегах и др.).

В зависимости от возможности использования (один или несколько раз) тара бывает одноразовой или многооборотной. Разовая тара, как правило, изготовлена из материалов, которые можно использовать только однократно, после чего она подлежит утилизации или переработке. А что считать многооборотной тарой? Когда такая тара становится возвратной? Как должен учитывать возвратную тару бухгалтер оптовой фирмы продавца?

Многооборотная и возвратная тара

Многооборотная это такая тара, которая может быть использована многократно, то есть при поставках товаров она не теряет и не изменяет своей материально-вещественной структуры.

Многооборотной может, в частности, быть тара: деревянная, металлическая, пластмассовая, стеклянная.

В ст.517 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что покупатель обязан вернуть поставщику многооборотную тару, если иное не установлено договором поставки. Прочая же тара, а также упаковка товаров, наоборот, могут быть возвращены продавцу, только если это предусмотрено договором. При этом в договоре должны быть перечислены виды тары, подлежащей обязательному возврату поставщику, и сроки ее возврата.

Учет многооборотной тары

Порядок бухгалтерского учета тары регулирует разд.3 "Учет тары" Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее Методические указания).

Если тара подлежит обязательному возврату, то поставщик взимает с покупателя денежную сумму залог. Эти деньги возвращают покупателю после того, как он вернет порожнюю тару в исправном состоянии. Таким образом, залог является гарантией ее возврата. Обратите внимание: сумма залога не является доходом организации-поставщика. На это указано в п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и в пп.2 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ.

Реализуя товары в многооборотной таре, которая имеет залоговые цены и подлежит обязательному возврату, фирма-продавец не начисляет НДС на стоимость этой тары. Так сказано в п.7 ст.154 Налогового кодекса РФ. Поэтому, выписывая счет-фактуру на отгрузку товаров в возвратной таре, бухгалтер фирмы-поставщика не выделяет НДС с ее стоимости.

Договор купли-продажи (поставки) товаров может предусматривать, что возвратная тара:

остается в собственности поставщика;

временно переходит в собственность покупателя.

Допустим, что согласно договору возвратная тара остается в собственности продавца. Передавая такую тару покупателю, бухгалтер фирмы-поставщика делает проводку:

Дебет 45 субсчет "Возвратная тара" Кредит 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя"

отгружена многооборотная тара, подлежащая обязательному возврату.

При этом тара числится на счете 45 "Товары отгруженные", субсчет "Возвратная тара", до тех пор, пока покупатель не вернет ее.

Пример 1. Оптовая фирма ЗАО "Енисей" (продавец) и продуктовый магазин ООО "Славянка" (покупатель) заключили договор на поставку пива в количестве 1000 бутылок по цене 12 руб. за бутылку, включая НДС 2 руб. Таким образом, стоимость партии пива составила 12 000 руб., включая НДС 2000 руб. Фактическая себестоимость партии пива у поставщика равна 8000 руб. При поставке пива использовали пластмассовые ящики. Количество ящиков 50 штук. Залоговая цена одного ящика 50 руб. Она равна его фактической себестоимости.

В договоре было закреплено, что ящики подлежат обязательному возврату поставщику. Стороны также оговорили, что право собственности на возвратную тару остается у ЗАО "Енисей".

В июле 2003 г. покупатель перечислил поставщику авансовый платеж в счет предстоящей поставки товаров. В этом же месяце ЗАО "Енисей" отгрузило пиво ООО "Славянка", а магазин перечислил оптовой фирме залог за тару.

В августе 2003 г. покупатель вернул ящики поставщику.

В бухгалтерском учете ЗАО "Енисей" делаются такие проводки.

В июле 2003 г.:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам"

12 000 руб. получена предварительная плата от покупателя за товары;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

2000 руб. (12 000 руб. х 20% : 120%) начислен НДС по полученному авансу к уплате в бюджет;

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями" Кредит 90 субсчет "Выручка"

12 000 руб. реализованы товары покупателю;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41 субсчет "Товары на складах"

8000 руб. списана себестоимость реализованных товаров;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

2000 руб. начислен НДС по реализованным товарам;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам"

2000 руб. восстановлен НДС по ранее полученному авансу;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам" Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями"

12 000 руб. зачтен аванс, ранее полученный от покупателя;

Дебет 45 субсчет "Возвратная тара" Кредит 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя"

2500 руб. (50 шт. х 50 руб.) отгружена тара (пластмассовые ящики), подлежащая обязательному возврату;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре"

2500 руб. получен залог за тару.

В августе 2003 г.:

Дебет 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя" Кредит 45 субсчет "Возвратная тара"

2500 руб. получены ящики от покупателя;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре" Кредит 51

2500 руб. залог за тару возвращен покупателю.

Теперь предположим, что договором установлен переход права собственности на возвратную тару к покупателю. До момента возврата такая тара числится на балансе у покупателя, то есть того предприятия, у которого она фактически находится.

А какие проводки при этом делает поставщик? Передавая тару покупателю, фирма-продавец делает в учете запись:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре" Кредит 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя"

отражена залоговая стоимость возвратной тары.

Когда покупатель вернет залоговую тару, нужно сделать обратную проводку:

Дебет 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя" Кредит 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре"

получена возвратная тара от покупателя.

Пример 2. В июле 2003 г. оптовая фирма ЗАО "Ангара" отгрузила магазину ООО "Милк Фуд" партию кефира "Данон". Стоимость отгруженной партии составляет 11 000 руб., включая НДС (10%) 1000 руб. А ее фактическая себестоимость равна 7000 руб.

Коробки с кефиром упакованы в пластмассовые поддоны. Согласно договору поддоны должны быть обязательно возвращены оптовой фирме, однако право собственности на них переходит к магазину.

Количество поддонов 10 штук. Залоговая цена одного поддона установлена в размере его фактической себестоимости 300 руб. В июле 2003 г. ООО "Милк Фуд" перечислило на расчетный счет ЗАО "Ангара" сумму залога.

В августе 2003 г. покупатель оплатил полученные товары и вернул все поддоны поставщику. Выручку для целей исчисления НДС ЗАО "Ангара" определяет "по отгрузке". Бухгалтер оптового предприятия делает такие записи.

В июле 2003 г.:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями за товары" Кредит 90 субсчет "Выручка"

11 000 руб. отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41 субсчет "Товары на складах"

7000 руб. списана себестоимость реализованных товаров;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

1000 руб. начислен НДС по реализованным товарам;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре" Кредит 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя"

3000 руб. (10 шт. х 300 руб.) отражена залоговая стоимость тары, отгруженной покупателю;

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями по возвратной таре"

3000 руб. получен от покупателя залог за тару.

В августе 2003 г.:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями за товары"

11 000 руб. получена плата от покупателя за отгруженные товары;

Дебет 41 субсчет "Тара под товаром и порожняя" Кредит 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре"

3000 руб. получены пластмассовые поддоны от покупателя;

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями по возвратной таре" Кредит 51

3000 руб. возвращена покупателю сумма залога за тару.

А что делать поставщику, если покупатель нарушил условия договора и не вернул залоговую тару? В этом случае сумму залога нужно отнести на финансовые результаты, то есть в кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы". Такое правило установлено п.185 Методических указаний. В соответствии со ст.250 Налогового кодекса РФ эта сумма учитывается при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов.

А стоимость невозвращенной тары списывают в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы". Заметьте, что убытки по операциям с тарой для целей налогообложения это внереализационные расходы предприятия (пп.13 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ).

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 2, но несколько изменим их. Предположим, что срок возврата тары до 10 августа 2003 г. И в указанный срок магазин не вернул поддоны ЗАО "Ангара". В июле 2003 г. в учете оптовой фирмы делаются такие же проводки, как и в примере 2.

В августе 2003 г. бухгалтер ЗАО "Ангара" сделает следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями за товары"

11 000 руб. получена плата от покупателя за отгруженные товары;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 76 субсчет "Расчеты по возвратной таре"

3000 руб. стоимость залоговой тары, не возвращенной покупателем, списана на финансовые результаты;

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями по возвратной таре" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

3000 руб. отнесена на финансовые результаты сумма залога за тару.

Если по условиям договора покупатель не должен возвращать многооборотную тару, то ее отгрузка отражается в учете поставщика так же, как и реализация товаров. Разумеется, залоговые цены на такую тару не устанавливают. А у фирмы-продавца возникает обязанность по уплате НДС с оборотов по реализации и товаров, и тары.

Е.В.Якушева

Аудитор

Подписано в печать

10.07.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——