"Новая бухгалтерия", N 1(7), 2003

ПРЕДСТАВИТЕЛЬСКИЕ РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ

Любая коммерческая организация с целью расширения взаимовыгодного сотрудничества со своими контрагентами и заключения новых хозяйственных договоров осуществляет расходы, связанные с приемом и обслуживанием представителей собственной и других организаций (включая иностранных), участвующих в переговорах, т.е. осуществляет представительские расходы.

В состав представительских включаются также расходы организации по приему и обслуживанию участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или другого аналогичного органа организации.

Нормы бухгалтерского законодательства не содержат понятия "представительские расходы".

Таким образом, в настоящее время организациям следует руководствоваться перечнем представительских расходов, приведенным в ст.264 НК РФ.

К представительским расходам относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, буфетным обслуживанием во время переговоров, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Проводиться подобные мероприятия (официальный обед, ужин и пр.) могут либо непосредственно в самой организации, либо с выездом на предприятие общественного питания, либо с этой целью организуется командировка работника в другую организацию, и т.д.

Оформление первичных документов

Как любая другая хозяйственная операция, проведение представительских мероприятий в соответствии со ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) должно оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Включение представительских расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) разрешается только при наличии первичных учетных документов, в которых должны быть указаны дата и место проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороны организации, конкретное назначение расходов и величина расходов.

Документальное оформление представительских расходов состоит из нескольких этапов:

1) оформление так называемых подготовительных документов;

2) оформление уточняющих (конкретизирующих) документов;

3) оформление документов, подтверждающих фактическое расходование денежных средств.

Представительские расходы - это планируемые и целевые расходы.

На первом этапе в организации составляется и протоколом общего собрания учредителей (акционеров) утверждается смета представительских расходов на отчетный год.

На этом же этапе целесообразно издать внутренние организационно-распорядительные документы (например, приказы руководителя организации), регламентирующие:

- перечень официальных лиц организации, имеющих право участвовать в переговорах, а следовательно, получать под отчет средства на представительские расходы;

- порядок выдачи подотчетных сумм на представительские расходы;

- порядок расходования средств на представительские расходы;

- документальное оформление представительских расходов;

- порядок осуществления контроля над расходованием и списанием средств на представительские расходы;

- нормирование отдельных видов представительских расходов.

На втором этапе составляются внутренние оправдательные документы, непосредственно связанные с проведением конкретного представительского мероприятия. К таким документам, на наш взгляд, можно отнести:

- приказ руководителя о назначении ответственного за проведение официального мероприятия;

- приказ о направлении приглашения на деловую встречу, который должен содержать цель прибытия представителей сторонней организации;

- программа проведения деловой встречи с указанием даты, места и сроков проведения деловой встречи, ФИО участников со стороны организации и со стороны приглашенных и их должностей, утвержденной сметы представительских расходов.

На третьем этапе ответственным лицом оформляются и представляются в бухгалтерию организации документы, подтверждающие фактическое расходование денежных средств на проведенное мероприятие:

- отчет о расходах на проведение деловой встречи;

- авансовый отчет с приложенными документами, подтверждающими произведенные расходы.

Такими документами являются: счета предприятий общественного питания, товарные чеки, чеки ККМ, документы об оплате транспортных расходов, документы об оплате услуг переводчика и т.д.

Все первичные документы должны соответствовать требованиям п.2 ст.9 Закона N 129-ФЗ.

Бухгалтерский учет

Как было указано выше, документы, регулирующие порядок организации и ведения бухгалтерского учета в организации, не содержат понятия "представительские расходы".

Но если понесенные организацией затраты по своему характеру можно отнести к представительским, то к ним применимы общие правила признания затрат расходами (п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99).

При формировании себестоимости продукции (работ, услуг) представительские расходы согласно п.п.5 и 7 ПБУ 10/99 учитываются в качестве коммерческих (управленческих) в составе расходов по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете представительские расходы не нормируются, т.е. в полном объеме включаются в состав затрат.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) представительские расходы отражаются по дебету счетов 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетами разд.VI "Расчеты", например 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и т.д.

Налогообложение

Налог на прибыль организаций

При исчислении налога на прибыль расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты организации, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п.1 ст.252 НК РФ).

Согласно пп.22 п.1 ст.264 НК РФ в числе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются и представительские расходы при условии соответствия их критериям, перечисленным выше.

Порядок включения затрат, произведенных организацией на прием и обслуживание лиц, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, в состав представительских расходов определен п.2 ст.264 НК РФ. Положения этого пункта применяются к официальным лицам организации, представителям организаций-контрагентов и организаций - потенциальных партнеров, участникам, прибывшим на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа организации.

К представительским относятся расходы организации на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия), транспортное обеспечение доставки принимаемых лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, по обеспечению перевода во время представительских мероприятий.

Не относятся к представительским расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы организации принимаются в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период.

"Сверхнормативные" суммы представительских расходов согласно п.42 ст.270 НК РФ не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В том случае, если организация определяет доходы и расходы методом начисления, ее представительские расходы относятся к косвенным расходам, которые в полной сумме включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода (п.1 ст.318 НК РФ).

Следует отметить, что база при исчислении предельного размера представительских расходов, учитываемых в целях налогообложения (сумма расходов на оплату труда), считается нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с п.7 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по представительским расходам, включаемым в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Так как представительские расходы согласно п.2 ст.264 НК РФ учитываются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Налоговые вычеты производятся организацией - покупателем товаров (работ, услуг) при принятии их на учет на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, и документов, подтверждающих факт уплаты налога при наличии соответствующих первичных документов (п.1 ст.172 НК РФ).

Следует иметь в виду, что в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой (п.4 ст.168 НК РФ).

При отсутствии счета-фактуры НДС к вычету не принимается. При этом выделенная отдельной строкой в расчетных документах сумма НДС не может быть включена и в расходы при исчислении налога на прибыль (п.1 ст.170 НК РФ). Если в первичных учетных и расчетных документах сумма НДС не выделена, то расчетным путем она не выделяется.

Пример. Торговая организация в 2003 г. с целью поддержания дальнейшего сотрудничества с организациями-покупателями провела два официальных приема.

В I квартале 2003 г. организован официальный ужин в загородном ресторане, сумма счета - 9000 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.). Для доставки гостей туда и обратно организация воспользовалась услугами автотранспортного предприятия, стоимость услуг - 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.).

Счета оплачены организацией в безналичной форме, счета-фактуры и акты выполненных работ от поставщиков услуг получены, услуги оказаны.

В III квартале 2003 г. менеджер по закупкам был направлен в командировку в другой город с целью установления контактов с новым поставщиком. Программа командировки содержит всю необходимую информацию для признания затрат представительскими расходами и утверждена приказом директора организации.

Работнику выданы из кассы денежные средства, которые были израсходованы им вместе с представителем потенциального поставщика в ходе банкета, что подтверждено счетом ресторана на сумму 1000 руб. (НДС не выделен) и чеком ККМ.

В IV квартале 2003 г. в собственном офисе был организован второй прием. Для этого приобретены в магазине продукты питания, алкоголь на общую сумму 7000 руб., а затем ответственным лицом представлен в бухгалтерию авансовый отчет на эту сумму, предварительно выданную из кассы, к которому приложены чеки ККМ (НДС не выделен, счет-фактура отсутствует).

Расходы на оплату труда в организации за 2003 г. составили:

в I квартале - 80 000 руб.;

во II квартале - 85 000 руб.;

в III квартале - 85 000 руб.;

в IV квартале -100 000 руб.

Налоговый период по НДС - квартал.

Регистр-расчет суммы представительских расходов,

учитываемых для целей налогообложения

за январь - декабрь 2003 г.

(руб.)

     
   ———————————T——————————T————————T——————————T———————————T——————————¬
   | Отчетный |Сумма     |  Сумма |Норматив  |Сумма      |Сумма     |
   |  период  |представи—|расходов|представи—|представи— |представи—|
   |          |тельских  |   на   |тельских  |тельских   |тельских  |
   |          |расходов  | оплату |расходов  |расходов,  |расходов, |
   |          |(без НДС) |  труда |(гр. 3 х  |включаемых |включаемых|
   |          |          |        |4%)       |в состав   |в состав  |
   |          |          |        |          |прочих     |прочих    |
   |          |          |        |          |расходов,  |расходов в|
   |          |          |        |          |нарастающим|текущем   |
   |          |          |        |          |итогом     |квартале  |
   +——————————+——————————+————————+——————————+———————————+——————————+
   |    1     |     2    |    3   |     4    |     5     |     6    |
   +——————————+——————————+————————+——————————+———————————+——————————+
   |I квартал |   8 500  |  80 000|    3 200 |    3 200  |   3 200  |
   +——————————+——————————+————————+——————————+———————————+——————————+
   |Полугодие |   8 500  | 165 000|    6 600 |    6 600  |   3 400  |
   +——————————+——————————+————————+——————————+———————————+——————————+
   |9 месяцев |   9 500  | 250 000|   10 000 |    9 500  |   2 900  |
   +——————————+——————————+————————+——————————+———————————+——————————+
   |Год       |  16 500  | 350 000|  140 000 |   14 000  |   4 500  |
   L——————————+——————————+————————+——————————+———————————+———————————
   

По итогам 2003 г. организация сможет включить в состав прочих расходов только 14 000 руб., а 2500 руб. не будут учтены при налогообложении прибыли.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки.

В I квартале 2003 г.:

Дебет 44 Кредит 60

- 7500 руб. - отражены расходы на проведение официального ужина с представителями покупателя;

Дебет 19 Кредит 60

- 1500 руб. - отражена сумма НДС по расходам на проведение ужина;

Дебет 60 Кредит 51

- 9000 руб. - оплачен счет ресторана;

Дебет 44 Кредит 60

- 1000 руб. - отражены расходы на транспортное обслуживание представителей покупателя;

Дебет 19 Кредит 60

- 200 руб. - отражена сумма НДС на транспортное обслуживание представителей покупателя;

Дебет 60 Кредит 51

- 1200 руб. - оплачены услуги транспортной организации;

Дебет 68 Кредит 19

- 640 руб. - принята к вычету сумма НДС по представительским расходам в пределах нормы <*>.

Во II квартале 2003 г.:

Дебет 68 Кредит 19

- 680 руб. - принята к вычету сумма НДС в пределах норматива <**>.

В III квартале 2003 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 1000 руб. - выданы денежные средства из кассы на проведение банкета с представителем потенциального поставщика;

Дебет 44 Кредит 71

- 1000 руб. - отражены представительские расходы на проведение банкета;

Дебет 68 Кредит 19

- 380 руб. - принята к вычету сумма НДС в пределах норматива <***>.

В IV квартале 2003 г.:

Дебет 71 Кредит 50

- 7000 руб. - выданы денежные средства из кассы на проведение официального приема;

Дебет 44 Кредит 71

- 7000 руб. - отражены расходы на проведение официального приема в составе представительских расходов.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Норматив расходов за I квартал - 3200 руб. (80 000 руб. х 0,04). Общая сумма представительских расходов за I квартал без НДС - 8500 руб.

Сумма НДС, подлежащая вычету, рассчитывается следующим образом:

3200 руб.: 8500 руб. х 1700 руб. = 640 руб.

<**> Норматив расходов за полугодие - 6600 руб. Общая сумма расходов за полугодие без НДС - 8500 руб.

Сумма НДС, подлежащая вычету, рассчитывается следующим образом:

6600 руб.: 8500 руб. х 1700 руб. - 640 руб. = 680 руб.

<***> Норматив расходов за 9 месяцев - 10 000 руб. Общая сумма расходов за 9 месяцев без НДС - 9500 руб. Поскольку фактически приведенные расходы меньше норматива, организация имеет право на вычет всей суммы НДС:

1700 руб. - 640 руб. - 680 руб. = 380 руб.

И.Кирюшина

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

10.07.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——