"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 3, 2003

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 31.12.2002 N 191-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ

В ГЛАВЫ 22, 24, 25, 26.2, 26.3 И 27 ЧАСТИ ВТОРОЙ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

И НЕКОТОРЫЕ ДРУГИЕ АКТЫ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ" (КОММЕНТАРИЙ К ИЗМЕНЕНИЯМ,

КАСАЮЩИМСЯ ОБЛОЖЕНИЯ АКЦИЗАМИ)>

Часть изменений, внесенных в гл.22 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) вступившим в силу Федеральным законом от 31.12.2002 N 191-ФЗ, связана с изменением порядка исчисления и уплаты акцизов на нефтепродукты.

До 1 января 2003 г. акцизы по бензину автомобильному, дизельному топливу и моторным маслам уплачивали производители. Федеральными законами от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 110-ФЗ) и от 31.12.2002 N 191-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 191-ФЗ) были внесены принципиальные изменения в гл.22 НК РФ, согласно которым акцизы по нефтепродуктам должны перечислять в бюджет покупатели (получатели) горюче - смазочных материалов. При этом они могут принять к вычету уплаченный налог при соблюдении определенных условий, а именно: при наличии свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.

1. Свидетельство о регистрации лица,

совершающего операции с нефтепродуктами

Свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (далее - свидетельство), не является документом, разрешающим осуществление того или иного вида деятельности, без получения которого ведение этой деятельности запрещено. Лица (организации и индивидуальные предприниматели), совершающие операции с нефтепродуктами, имеют право на осуществление этих операций независимо от наличия у них вышеуказанного свидетельства.

В ст.179.1 НК РФ внесены изменения, которые расширили перечень лиц (организаций и индивидуальных предпринимателей), имеющих право на получение свидетельства.

Согласно НК РФ (в ред. Закона N 110-ФЗ) основным требованием для получения свидетельства являлось наличие в собственности налогоплательщика соответствующих мощностей, а именно:

- для производителей нефтепродуктов - мощностей по производству, хранению и отпуску нефтепродуктов;

- для лиц, осуществляющих оптовую реализацию нефтепродуктов, - мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов;

- для лиц, осуществляющих оптово - розничную реализацию нефтепродуктов, - мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов и стационарных топливораздаточных колонок;

- для лиц, осуществляющих розничную реализацию нефтепродуктов, - мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов со стационарных топливораздаточных колонок.

Пунктом 4 ст.179.1 НК РФ (в ред. Закона N 191-ФЗ) установлены следующие требования, при соблюдении которых организациям и индивидуальным предпринимателям выдаются соответствующие свидетельства:

1) свидетельство на производство - при наличии в собственности (на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) организации или индивидуального предпринимателя (организации, в которой организация - заявитель владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества) мощностей по производству, хранению и отпуску нефтепродуктов;

2) свидетельство на оптовую реализацию - при наличии в собственности (на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) организации или индивидуального предпринимателя (организации, в которой организация - заявитель владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества) мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов, и (или) при наличии договора на оказание услуг по переработке принадлежащей данному налогоплательщику сырой нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, и (или) при наличии договора аренды мощностей, являющихся государственной собственностью (для акционерных обществ, имеющих в уставном капитале долю государства не менее 50%);

3) свидетельство на оптово - розничную реализацию - при наличии в собственности (на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) организации или индивидуального предпринимателя (организации, в которой организация - заявитель владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества) мощностей по хранению и отпуску нефтепродуктов и стационарных топливораздаточных колонок и (или) при наличии договора аренды мощностей, являющихся государственной собственностью (для акционерных обществ, имеющих в уставном капитале долю государства не менее 50%);

4) свидетельство на розничную реализацию - при наличии в собственности организации или индивидуального предпринимателя (организации, в которой организация - заявитель владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества) мощностей по хранению и отпуску со стационарных топливораздаточных колонок нефтепродуктов (за исключением моторных масел для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей) и (или) мощностей (помещений) по хранению и реализации моторных масел.

Таким образом, лицо может получить свидетельство на производство, оптовую, оптово - розничную реализацию нефтепродуктов в случае, если оно имеет мощности не только на праве собственности, но и на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления, а также если оно владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества, имеющих в собственности соответствующие мощности.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что договор аренды мощностей, находящихся в государственной собственности, является основанием для получения свидетельства только на оптовую и оптово - розничную реализацию нефтепродуктов.

Следует также иметь в виду, что продавец, осуществляющий розничную торговлю нефтепродуктами, сможет получить свидетельство в случае, если он отпускает нефтепродукты только со стационарных топливораздаточных колонок. Если же розничная торговля нефтепродуктами производится с бензовозов, то оснований для получения свидетельства не имеется, поскольку, как следует из ГОСТ 1510-84 "Нефть и нефтепродукты. Маркировка, упаковка, транспортирование и хранение", бензовозы (автоцистерны) относятся к транспортным средствам, а не к средствам (мощностям) по хранению нефтепродуктов.

Для получения свидетельства организации или индивидуальному предпринимателю следует обратиться в УМНС России того субъекта Российской Федерации, в котором они состоят на налоговом учете. Если же организация относится к категории крупнейших налогоплательщиков и состоит на налоговом учете в Межрегиональной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, то свидетельство выдается названной инспекцией.

Изменения, внесенные в гл.22 НК РФ Законом N 191-ФЗ, повлекли изменение перечня документов, представляемых организацией и индивидуальным предпринимателем для получения свидетельства.

Так, ныне действующей редакцией НК РФ для получения свидетельства предусмотрено представление налогоплательщиком в налоговый орган заявления о выдаче свидетельства, сведений о наличии у него необходимых для осуществления заявленного вида деятельности мощностей и копий документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления закрепленным имуществом) налогоплательщика на указанные мощности. В предыдущей же редакции НК РФ у собственника подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, не имеющего в собственности соответствующих мощностей, оснований для получения свидетельства не было.

В настоящее время НК РФ предусмотрено, что для получения свидетельства на оптовую реализацию нефтепродуктов организация или индивидуальный предприниматель - собственник сырой нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки вместо документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на мощности по хранению и отпуску нефтепродуктов, может представить в налоговый орган заверенную копию договора на оказание услуг по переработке вышеназванного сырья с отметкой налогового органа по месту нахождения организации, осуществляющей вышеуказанную переработку.

Вместе с тем любое из вышеназванных свидетельств сможет получить и лицо, не имеющее соответствующих мощностей, но только при условии, что такие мощности есть в собственности организации, в которой лицо владеет более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) или голосующих акций.

В этом случае лицо, обратившееся с заявлением о выдаче свидетельства, представляет в налоговый орган документы, подтверждающие права организации на владение, пользование и распоряжение вышеуказанным имуществом, и документы, подтверждающие владение указанной выше долей (соответствующим количеством голосующих акций) в уставном (складочном) капитале (фонде) организации.

НК РФ (в ред. Закона N 191-ФЗ) предусматривает, что в случае осуществления организацией и индивидуальным предпринимателем операций по оптовой или оптово - розничной реализации нефтепродуктов, произведенных ими из собственного сырья (в том числе из подакцизных нефтепродуктов) либо полученных в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов (в зависимости от осуществляемого вида деятельности), указанному лицу будет выдаваться свидетельство на оптовую реализацию или свидетельство на оптово - розничную реализацию. При этом свидетельство на производство вышеуказанным лицам выдаваться не будет.

Таким образом, свидетельство на производство может получить только то лицо, которое не занимается оптовой или розничной реализацией нефтепродуктов, а лишь изготавливает их из давальческого сырья.

Новая редакция НК РФ предусматривает иное содержание самого свидетельства. В свидетельстве должны указываться:

- наименование налогового органа, выдавшего свидетельство;

- полное и сокращенное наименование организации (фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя), местонахождение организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и адрес (место фактической деятельности) осуществления организацией (индивидуальным предпринимателем) соответствующих видов деятельности;

- идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

- вид деятельности и марки (номенклатура) нефтепродуктов;

- реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на производственные мощности и местонахождение указанных мощностей;

- реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на мощности по хранению нефтепродуктов и местонахождение указанных мощностей;

- местонахождение и количество стационарных топливораздаточных колонок, реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на стационарные топливораздаточные колонки;

- реквизиты договора на оказание услуг по переработке нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки с организацией, осуществляющей эту переработку (при наличии указанного договора);

- срок действия свидетельства (до одного года);

- условия осуществления указанных видов деятельности;

- регистрационный номер свидетельства и дата его выдачи.

Основным отличием новой формы свидетельства является то, что в нем не требуется указывать такие показатели, как объемы производственных мощностей и объемы мощностей по хранению нефтепродуктов.

Еще одним важным изменением, касающимся свидетельства о регистрации лица, осуществляющего операции с нефтепродуктами, является разграничение оснований для аннулирования свидетельства и приостановления его действия. Данное изменение вызвано тем, что предыдущая редакция этой нормы являлась неоднозначной, поскольку основания для приостановления действия свидетельства и его аннулирования были одинаковыми.

Так, согласно п.5 ст.179.1 НК РФ (в ред. Закона N 191-ФЗ) налоговые органы приостанавливают действие свидетельства в случаях:

- невыполнения организацией или индивидуальным предпринимателем положений действующего законодательства о налогах и сборах в части исчисления и уплаты акцизов;

- непредставления организацией или индивидуальным предпринимателем - покупателем (получателем) подакцизных нефтепродуктов в течение трех последовательных налоговых периодов реестров счетов - фактур, представляемых в налоговые органы в соответствии со ст.201 настоящего Кодекса;

- использования технологического оборудования по производству, хранению и реализации нефтепродуктов, не оснащенного контрольными приборами учета их объемов, а также оснащенного вышедшим из строя контрольным и учетно - измерительным оборудованием, нарушения работы и условий эксплуатации контрольного и учетно - измерительного оборудования, установленного на указанном технологическом оборудовании.

При этом срок действия свидетельства на время приостановления его действия не продлевается.

Налоговые органы аннулируют свидетельство в случаях:

- представления организацией или индивидуальным предпринимателем соответствующего заявления;

- передачи организацией или индивидуальным предпринимателем выданного свидетельства иному лицу;

- завершения реорганизации организации, если в результате этого данная организация утрачивает право собственности на мощности, заявленные при получении свидетельства;

- завершения реорганизации организации в форме выделения или разделения;

- изменения наименования организации (изменения фамилии, имени, отчества индивидуального предпринимателя);

- изменения места нахождения организации (места жительства индивидуального предпринимателя);

- прекращения права собственности на весь объем мощностей, указанных в свидетельстве.

При этом необходимо отметить, что согласно действующей редакции НК РФ по заявлению лица проводится только аннулирование свидетельства, в то время как согласно предыдущей редакции НК РФ налогоплательщик мог не только аннулировать свидетельство, но и приостановить его действие, подав в налоговый орган соответствующее заявление.

Неизменным осталось то, что свидетельство является документом, служащим основанием для налоговых вычетов при определении налогоплательщиком сумм акцизов, подлежащих уплате в бюджет.

2. Изменения в перечне подакцизных товаров

Перечень подакцизных товаров в настоящее время дополнен прямогонным бензином. Таким образом, гл.22 НК РФ подакцизными нефтепродуктами признаны следующие товары: автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонный бензин.

В ст.181 НК РФ включено определение прямогонного бензина, которое должно применяться в целях исчисления и уплаты акциза. Под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного.

При этом определено, что бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 градусов Цельсия при атмосферном давлении 760 мм ртутного столба.

Включение прямогонного бензина в перечень подакцизных товаров означает, что налогоплательщики будут обязаны представлять в налоговые органы декларации с указанием полученных объемов прямогонного бензина в натуральном выражении.

3. Объект налогообложения

В ст.182 НК РФ внесены существенные изменения, согласно которым объект обложения акцизами по подакцизным нефтепродуктам отличается от объекта налогообложения в отношении других подакцизных товаров.

В частности, по подакцизным нефтепродуктам объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство.

При этом под получением нефтепродуктов признаются:

а) приобретение нефтепродуктов в собственность;

б) оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов);

в) оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов);

г) получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки;

2) передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этих сырья и материалов, не имеющему свидетельства.

Причем передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.

Законом N 191-ФЗ введен принципиально новый объект налогообложения: оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов.

Дано также понятие оприходования нефтепродуктов, а именно: оприходованием признается принятие к учету подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов).

Следует отметить еще один важный момент. В НК РФ (в ред. Закона N 110-ФЗ) объектом налогообложения признавались операции по использованию нефтепродуктов для собственных нужд:

а) налогоплательщиками, имеющими свидетельство на оптовую или оптово - розничную реализацию;

б) налогоплательщиками, производящими нефтепродукты из собственного сырья.

В новой редакции НК РФ данный объект обложения акцизами исключен. Такое изменение вызвано тем, что при получении нефтепродуктов налогоплательщик начислял акциз по всему полученному объему нефтепродуктов, в том числе и по использованному в дальнейшем на собственные нужды. После этого при использовании нефтепродуктов на собственные нужды должно было производиться начисление акцизов, после чего при представлении соответствующих документов, подтверждающих использование нефтепродуктов на собственные нужды (внутренняя накладная, акт приема - передачи между структурными подразделениями налогоплательщика, передаточная ведомость), возникало право на налоговый вычет начисленных сумм акциза.

Следует обратить внимание также на то, что передача нефтепродуктов на давальческой основе объектом обложения акцизами теперь не является.

По ввозимым нефтепродуктам акциз по-прежнему взимается на таможне.

4. Операции, не подлежащие налогообложению

(освобождаемые от налогообложения)

Согласно новой редакции НК РФ от обложения акцизами освобождаются операции по реализации налогоплательщиком подакцизных нефтепродуктов на территории Российской Федерации.

Таким образом, главным существенным изменением, внесенным в обложение нефтепродуктов акцизами, является то, что объектом налогообложения стали операции не по реализации нефтепродуктов (как это было до 01.01.2003), а по их получению. Соответственно, плательщиками акцизов являются не те организации или индивидуальные предприниматели, которые реализуют нефтепродукты, а те, которые их получают (за исключением случаев, если нефтепродукты, произведенные из давальческого сырья, передаются собственнику, не имеющему свидетельства, и если конфискованные нефтепродукты продаются по решению судов или других уполномоченных органов).

От обложения акцизами освобождаются операции по получению (оприходованию) нефтепродуктов, в дальнейшем помещенных под таможенный режим экспорта.

Освобождение вышеуказанных операций от налогообложения производится при условии фактического вывоза нефтепродуктов за пределы территории Российской Федерации и представления в налоговые органы следующих документов:

1) контракта (копии контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров. В случае если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) и контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с контрагентом.

В случае если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет собственник давальческого сырья и материалов, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракт (копию контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом. Указанный порядок также распространяется на экспорт нефтепродуктов, акциз по которым был исчислен в соответствии с пп.4 п.1 ст.182 НК РФ.

В случае если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет иное лицо по договору комиссии (иному договору) с собственником давальческого сырья, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья представляет в налоговые органы наряду с договором между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) между собственником этих подакцизных товаров и лицом, осуществляющим их поставку на экспорт, а также контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт, с контрагентом.

Вышеуказанный порядок также распространяется на экспорт нефтепродуктов, акциз по которым был исчислен в соответствии с пп.4 п.1 ст.182 НК РФ;

2) платежных документов и выписки банка (их копий), подтверждающих фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке.

В случае, если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.

В случае, если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, осуществляет собственник указанных товаров, налогоплательщик - производитель этих товаров из давальческого сырья и материалов представляет в налоговые органы платежные документы и выписку банка (их копии), подтверждающие фактическое поступление всей выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет собственника подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, в российском банке.

При поступлении выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров от третьего лица в налоговые органы наряду с платежными документами и выпиской банка (их копиями) представляются договоры поручения по оплате экспортированных подакцизных товаров, заключенные между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей платеж.

В случае если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;

3) грузовой таможенной декларации (ее копии) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который указанный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации трубопроводным транспортом представляется полная грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза нефтепродуктов.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в третьи страны представляется грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза нефтепродуктов;

4) копий транспортных или товаросопроводительных документов либо иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии следующих документов:

- поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничного таможенного органа;

- коносамента на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, могут не представляться в случае вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом.

При вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта в железнодорожных цистернах для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, с отметками пограничного таможенного органа.

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

При экспорте подакцизных нефтепродуктов налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного при их получении (оприходовании), только в случае представления в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии.

Если такое поручительство банка или банковская гарантия отсутствуют, акциз уплачивается в общеустановленном порядке (в том числе и в общеустановленные сроки), а затем уплаченная сумма возвращается налогоплательщику при представлении в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта.

Необходимо отметить, что если согласно действовавшей до 1 января 2003 г. редакции гл.22 НК РФ уплаченная сумма акциза возвращалась только непосредственно производителю подакцизных нефтепродуктов, то теперь в связи с изменением объекта налогообложения возврат сумм акциза при экспорте может получить и налогоплательщик, осуществляющий оптовую продажу нефтепродуктов.

5. Налоговая база

В связи с изменением объектов налогообложения, которые произошли с вступлением в силу Закона N 191-ФЗ, внесены изменения и в определение налоговой базы.

Так, налоговая база по нефтепродуктам, оприходованным организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, самостоятельно произведенным из собственного сырья и материалов, определяется как объем полученных (оприходованных) нефтепродуктов в натуральном выражении.

Налоговая база по полученным нефтепродуктам определяется как объем полученных нефтепродуктов в натуральном выражении, по переданным нефтепродуктам - как объем переданных нефтепродуктов в натуральном выражении.

6. Определение суммы акциза. Налоговые вычеты

Сумма акциза определяется по каждому виду нефтепродуктов как произведение налоговой базы и ставки акциза. При определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, производятся налоговые вычеты.

Определение суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, производится в следующем порядке. При получении (оприходовании) нефтепродуктов налогоплательщик, имеющий свидетельство, начисляет акциз. Затем при реализации (передаче) этих нефтепродуктов налогоплательщикам, имеющим свидетельство, начисленная сумма акциза уменьшается на сумму акциза, приходящуюся на фактически реализованные нефтепродукты.

При этом у производителя нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов, не имеющего свидетельства, право на налоговый вычет не возникает.

Следует отметить, что Законом N 191-ФЗ в ст.200 НК РФ внесены существенные изменения.

Так, в соответствии с п.9 ст.200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком в соответствии с пп.2 - 4 п.1 ст.182 настоящего Кодекса, при дальнейшем использовании подакцизных нефтепродуктов в производстве других подакцизных нефтепродуктов, в том числе при розливе и (или) смешении (при представлении документов в соответствии с п.9 ст.201 настоящего Кодекса).

Таким образом, все налогоплательщики вправе принять к вычету акциз по нефтепродуктам, которые они использовали в производстве других нефтепродуктов, при представлении соответствующих документов.

Нововведением является и то, что согласно п.10 ст.200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные лицами, имеющими свидетельство, при ввозе подакцизных нефтепродуктов на таможенную территорию Российской Федерации. Указанный вычет производится при представлении следующих документов:

1) контракта (его копии) на приобретение импортируемых нефтепродуктов;

2) грузовой таможенной декларации (ее копии);

3) платежных документов, подтверждающих факт уплаты акциза при выпуске ввезенных нефтепродуктов в свободное обращение на территории Российской Федерации.

При этом вычет сумм акциза, уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации, производится после оприходования ввезенных подакцизных нефтепродуктов.

Следует отметить, что Законом N 191-ФЗ внесены также изменения в ст.201 НК РФ.

Вычет сумм акциза, начисленных при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство, производится при представлении следующих документов:

1) копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство;

2) реестров счетов - фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов.

Согласно НК РФ (в ред. Закона N 110-ФЗ) для получения названного вычета должен был представляться первый экземпляр счета - фактуры.

Представление реестров счетов - фактур избавит налогоплательщика от необходимости выписывать третий экземпляр счета - фактуры.

Вышеуказанная отметка проставляется налоговым органом в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика - покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком - покупателем реестрах счетов - фактур, не позднее пяти дней с даты представления налоговой декларации.

Статьей 204 НК РФ предусмотрены следующие сроки представления налоговой декларации:

- не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, - для налогоплательщиков, имеющих свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов;

- не позднее 25-го числа второго месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, - для налогоплательщиков, имеющих свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов;

- не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, - для всех остальных налогоплательщиков, совершающих операции с нефтепродуктами.

Поскольку возникновение права на налоговый вычет напрямую связано с отражением в декларации покупателя сумм акциза по полученным нефтепродуктам, то между начислением акциза и принятием его к вычету должен пройти определенный период времени.

Законом N 191-ФЗ введен новый порядок уплаты сумм акциза.

Так, согласно п.4 ст.204 НК РФ при совершении операций с нефтепродуктами, предусмотренных пп.2 - 4 п.1 ст.182 настоящего Кодекса, уплата суммы налога производится по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения каждого из его обособленных подразделений исходя из доли налога, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как величина удельного веса объема реализации нефтепродуктов (в натуральном выражении) указанным обособленным подразделением в общем объеме реализации нефтепродуктов в целом по налогоплательщику.

Исчисление сумм налога, подлежащих уплате по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.

В случае если указанные операции осуществляются налогоплательщиком через свои обособленные подразделения, расположенные на территории одного субъекта Российской Федерации и на одной территории с головным подразделением, сумма акциза может определяться налогоплательщиком централизованно и уплачиваться по месту нахождения головного подразделения.

Следует отметить, что изменения внесены и в ст.197.1 НК РФ. В целях создания постоянно действующих налоговых постов предусмотрена обязанность налогоплательщика по письменному требованию налогового органа предоставить помещение с ограниченным доступом, оборудованное программно - техническими средствами, позволяющими осуществлять сбор и систематизацию информации для целей налогообложения по установленным МНС России формам.

Неизменным в данной статье НК РФ осталось положение о том, что налоговые посты могут создаваться у налогоплательщиков, имеющих соответствующие свидетельства.

Т.К.Подгорная

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

14.02.2003

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——