"Нормативные акты для бухгалтера", N 16, 2002

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МНС РОССИИ ОТ 17.07.2002 N БГ-3-05/367

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ПРИКАЗ

МНС РОССИИ ОТ 1 ФЕВРАЛЯ 2002 ГОДА N БГ-3-05/49">

Опубликованным выше документом МНС России внесло вторые по счету изменения в Порядок заполнения расчета по авансовым платежам по ЕСН для лиц, выплачивающих доходы физическим лицам (далее - Порядок заполнения расчета). Речь в данном случае идет о расчетах, заполняемых организациями, предпринимателями и физическими лицами, не признаваемыми предпринимателями.

Первоначально форма и Порядок заполнения расчета были утверждены Приказом МНС России от 01.02.2002 N БГ-3-05/49 (опубликован в "НА" N 7, 2002; далее - Приказ N БГ-3-05/49). Месяц спустя налоговое ведомство внесло в Приказ исправления, устранив техническую ошибку, допущенную в первоначальной редакции. Эта ошибка была допущена в порядке заполнения вспомогательной таблицы расчета, которую составляют организации, использующие льготы по ЕСН. В первоначальной редакции налоговики ошибочно указали, что уменьшенная вдвое ставка для налоговой базы должна применяться вышеуказанными организациями как в графе 6 (федеральный бюджет), так и в графах 8 (ФСС), 10 (ФФОМС) и 12 (ТФОМС) вспомогательной таблицы расчета показателей для заполнения строк 0300 и 0600. А фактически 1/2 ставки налога должна применяться к налоговой базе только в той части налога, которая подлежит уплате в федеральный бюджет.

Причина, которая заставила налоговиков в очередной раз вернуться к Приказу N БГ-3-05/49, обусловлена в основном майскими изменениями части второй Налогового кодекса РФ и ряда других законодательных актов. Одновременно с этим МНС России не преминуло внести и некоторые редакционные уточнения в Порядок заполнения расчета.

Рассмотрим суть внесенных поправок.

Дополнения к общим требованиям

Первой из поправок уточнены общие требования к порядку заполнения четырех листов титульной части расчета. Первый из этих листов предназначен для указания сведений о самих налогоплательщиках. Поэтому его в обязательном порядке должны представлять в налоговую инспекцию все налогоплательщики. А вот оставшиеся три листа (02 - 04) нужно представлять только в том случае, если есть необходимость указывать содержащиеся в них сведения.

Непосредственно расчет авансовых платежей (листы 05 - 10) обязаны представлять все налогоплательщики. Это, в частности, относится и к тем из них, у которых в отчетном периоде не ведется финансово-хозяйственная деятельность и нет выплат, облагаемых ЕСН. Для такого случая уточнены и некоторые технические детали заполнения формы расчета. Как известно, при отсутствии каких-либо показателей, предусмотренных расчетом по авансовым платежам, налогоплательщик должен в строке и соответствующей графе поставить прочерк. Если же у налогоплательщика отсутствуют данные для заполнения целой таблицы или всех таблиц расчета, то в полях этих таблиц следует проставить отметку "Z".

Объяснение таким требованиям можно найти в ст.243 НК РФ. Нормами этой статьи на налогоплательщиков возложена обязанность ежемесячно представлять расчеты авансовых платежей по ЕСН. И представление такого расчета не ставится в зависимость от того, есть или нет у налогоплательщика в отчетном периоде выплаты, с которых должен начисляться ЕСН. Если организация имеет наемных работников, но выплаты им в отчетном периоде не производились, то как налогоплательщик такая организация должна представить расчет по авансовым платежам.

Логическим продолжением вышесказанного является и другое дополнение, внесенное в общие требования к Порядку заполнения расчета. Оно касается организаций, предпринимателей и физических лиц, которые, несмотря на заключенные трудовые и гражданско-правовые договоры с физическими лицами, выплат в их пользу не производили. Согласно поправкам такие налогоплательщики также должны представлять в налоговые инспекции расчеты по авансовым платежам за отчетные периоды.

Пример 1. Предприниматель 27 сентября 2002 г. заключил договор с физическим лицом на оказание услуг по фотосъемке. Согласно договору физическое лицо взяло на себя обязательство произвести фотосъемку и сделать до 3 октября 2002 г. фотографии продукции, изготавливаемой предпринимателем. По условиям договора предприниматель обязан уплатить исполнителю работ 5000 руб. после окончательной сдачи результатов работы. Акт приемки-сдачи работ составлен 3 октября 2002 г., и в тот же день оказанные услуги были оплачены. Никаких других договоров предприниматель в отчетном периоде (9 месяцев) не заключал и выплат наемным работникам не производил.

Согласно общим требованиям к Порядку заполнения расчета предприниматель должен представить в налоговую инспекцию расчет за 9 месяцев 2002 г., проставив в полях всех таблиц отметку "Z".

Особенности заполнения расчета

...налогоплательщиками, применяющими льготы

Следующая поправка коснулась особенностей заполнения расчета налогоплательщиками, использующими налоговые льготы. Эта поправка носит редакционный характер. Во-первых, из названия раздела, посвященного особенностям заполнения расчета льготниками, исключено упоминание ст.245 НК РФ. Действительно, этой статьей не установлены льготы, а определены особенности исчисления и уплаты ЕСН отдельными категориями налогоплательщиков (Минобороны, Минюстом России и другими федеральными органами исполнительной власти).

Во-вторых, раздел дополнен порядком применения ставки налога в федеральный бюджет для налоговой базы свыше 600 000 руб. Для льготников к такой базе следует применять ставку, размер которой равен 1/2 от суммы фиксированного платежа в федеральный бюджет плюс 2 процента с суммы, превышающей 600 000 руб.

Такой порядок расчета связан с тем, что законодательством об обязательном пенсионном страховании не предусмотрено предоставление льгот по пенсионным взносам в части выплат, производимых инвалидам. В то же время льготники должны выполнять условие, установленное п.2 ст.243 НК РФ. Суть его в том, что сумма налогового вычета не должна превышать сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет. Чтобы выполнить это условие и не допустить занижения суммы налога, налоговики и предлагают использовать размер тарифной ставки, равный 1/2 от суммы фиксированного платежа плюс 2 процента с суммы, превышающей 600 000 руб.

...коллегиями адвокатов

Порядок заполнения расчета дополнен двумя новыми разделами. Один из них посвящен особенностям уплаты ЕСН коллегиями адвокатов. Они уплачивают ЕСН с выплат двум категориям физических лиц:

- сотрудникам, работающим по трудовому договору, по договору гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторскому договору;

- адвокатам.

Последние, как известно, являются самостоятельными налогоплательщиками. Но в течение календарного года уплата авансовых платежей производится коллегиями адвокатов, исполняющими роль налоговых агентов.

В таком случае в титульном листе расчета коллегии адвокатов наряду со своим наименованием должны делать пометку, указывающую, что расчет представляется за адвокатов (п.3 Порядка заполнения расчета).

Налоговая база у адвокатов (стр. 0100 расчета) уменьшается на расходы, связанные с извлечением доходов. При этом состав расходов определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль гл.25 НК РФ. Наряду с указанными расходами из налоговой базы адвокатов исключаются и расходы на содержание коллегий адвокатов, носящие целевой характер.

Адвокаты не платят ЕСН в части сумм налога, подлежащих уплате в ФСС РФ. По этой причине графа 5 расчета по всем строкам коллегиями адвокатов не заполняется. Расчет авансовых платежей по ЕСН, подлежащему перечислению в федеральный бюджет, производится по строкам 0600 - 0640.

Расчет условий на применение регрессивных ставок ЕСН в соответствии с Кодексом производится лишь в отношении ставок, установленных п.1 ст.241 НК РФ. Ставки же для адвокатов установлены п.4 той же статьи. Поэтому лист 08 расчета по авансовым платежам коллегии адвокатов не заполняют. Не должны они заполнять и листы 09 и 10. В этих листах, напомним, организации подтверждают правомерность использования ими льгот при налогообложении выплат и вознаграждений в пользу наемных работников, являющихся инвалидами I, II или III группы. По отношению к адвокатам коллегии работодателями не являются. По этой причине листы 09 и 10 расчета они не заполняют.

Правила заполнения таблицы "Справочно"

В еще одном новом разделе налоговое ведомство разъяснило, как налогоплательщики должны заполнять справочную таблицу на листе 07 расчета. Эта таблица, как известно, предназначена для отражения фактически уплаченных сумм авансовых платежей по ЕСН и по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. С появлением нового раздела у бухгалтеров не будет возникать вопрос о том, как нужно в справочной таблице указывать суммы переходящих авансовых платежей.

Как следует из разъяснений налоговиков, по строкам 010 и 020 в графе 3 "За отчетный период" следует указывать суммы авансовых платежей, перечисленных с 1 января календарного года по последнее число отчетного периода. К примеру, последний платеж, который налогоплательщик может учесть в отчетном периоде за девять месяцев, это тот, который совершен до 30 сентября включительно.

Уплаченные авансовые платежи за последний квартал отчетного периода налогоплательщики должны указывать в графе 4 справочной таблицы. В эту графу включаются данные о перечисленных суммах с 1-го числа первого месяца по последнее число отчетного периода. К примеру, в отчетном периоде за девять месяцев в графе 4 нужно указать все платежи, осуществленные с 1 июля по 30 сентября. Таким образом, в сумму уплаченных авансовых платежей попадают платежи за последний месяц предыдущего квартала (июнь) отчетного периода, если срок уплаты таких платежей приходится на июль.

Ну и, наконец, помесячные платежи (графы 5, 6 и 7 справочной таблицы) включают в себя суммы, уплаченные с 1-го по последнее число соответствующего календарного месяца последнего квартала отчетного периода.

Пример 2. Организация начислила авансовые платежи по ЕСН в федеральный бюджет за 9 месяцев в сумме 360 000 руб. Из них авансовые платежи за III квартал 2002 г. составили 120 000 руб., в том числе за июль - 40 000 руб., за август - 38 000 руб. и за сентябрь - 42 000 руб. Организация перечисляет авансовые платежи ежемесячно 10-го числа месяца, следующего за тем, в котором эти платежи начислены.

До 1 июля 2002 г. согласно платежным поручениям и банковским выпискам организация перечислила авансовые платежи в сумме 200 000 руб. В течение III квартала 2002 г. были перечислены авансовые платежи:

за июнь - 10 июля в сумме 40 000 руб.;

за июль - 10 августа в сумме 40 000 руб.;

за август - 10 сентября в сумме 38 000 руб.

Таким образом, за 9 месяцев 2002 г. общая сумма перечисленных авансовых платежей составила:

200 000 руб. + 40 000 руб. + 40 000 руб. + 38 000 руб. = 318 000 руб.

Сумма перечисленных авансовых платежей за III квартал составила:

40 000 руб. + 40 000 руб. + 38 000 руб. = 118 000 руб.

В справочной таблице уплаченные за 9 месяцев авансовые платежи по ЕСН в федеральный бюджет необходимо указать следующим образом.

Справочно:

     
   ——————————————————T——————T————————T——————————————————————————————¬
   |                 | Код  |   За   |         В том числе:         |
   |                 |строки|отчетный+—————————T————————————————————+
   |                 |      | период |    за   |       из него:     |
   |                 |      |        |последний+——————T——————T——————+
   |                 |      |        | квартал |  1—й |  2—й |  3—й |
   |                 |      |        |отчетного| месяц| месяц| месяц|
   |                 |      |        | периода |      |      |      |
   +—————————————————+——————+————————+—————————+——————+——————+——————+
   |         1       |   2  |    3   |    4    |   5  |   6  |   7  |
   +—————————————————+——————+————————+—————————+——————+——————+——————+
   |Уплачено         |  010 | 318 000| 118 000 |40 000|40 000|38 000|
   |авансовых        |      |        |         |      |      |      |
   |платежей по      |      |        |         |      |      |      |
   |единому          |      |        |         |      |      |      |
   |социальному      |      |        |         |      |      |      |
   |налогу           |      |        |         |      |      |      |
   |в федеральный    |      |        |         |      |      |      |
   |бюджет по данным |      |        |         |      |      |      |
   |налогоплательщика|      |        |         |      |      |      |
   L—————————————————+——————+————————+—————————+——————+——————+———————
   

Авансовый платеж за сентябрь в сумме 42 000 руб., перечисленный 10 октября 2002 г., в отчетный период за 9 месяцев не включается.

Т.А.Маслова

Эксперт "НА"

Подписано в печать

26.08.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——