"Финансовая газета", N 16, 2002

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ,

ОСУЩЕСТВЛЯЮЩЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета",

N N 10, 11, 12, 13, 14, 15, 2002)

Определение налогооблагаемой прибыли

Прибыль иностранной организации от деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство определяется как разность между всеми относящимися к постоянному представительству доходами и всеми произведенными этим постоянным представительством расходами. Таким образом, ст.307 НК РФ, определяющая особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, предусматривает единственный метод исчисления подлежащей налогообложению прибыли - это так называемый прямой метод.

Возможность применения условных методов расчета прибыли иностранной организации от деятельности в России на основе полученных доходов или понесенных расходов в Кодексе не предусмотрена. Исключение составляет случай, когда иностранная организация ведет на территории Российской Федерации деятельность, которая в отношении головного офиса этой организации носит подготовительный и (или) вспомогательный характер, а осуществление одновременно аналогичных функций в интересах третьих лиц приводит к образованию постоянного представительства. Если при этом в отношении деятельности в пользу третьих лиц не предусмотрено получение вознаграждения, то в соответствии с п.3 ст.307 НК РФ налоговая база определяется в размере 20% от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью.

Прибыль иностранной организации от деятельности через постоянное представительство в части прибыли от обычной его деятельности (не включая прибыли по операциям с ценными бумагами и прибыли по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, определяемых отдельно) до налогообложения может быть уменьшена на суммы льгот по налогу на прибыль в соответствии со ст.2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Это лишь некоторые из льгот, установленных Законом Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и продолжающих действовать в 2002 г. (п.4 ст.6, абз.10, 14 п.6 ст.6). Исчисленную указанным образом прибыль от обычной деятельности следует далее "очистить" от сумм, первоначально включенных в состав доходов дивидендов и доходов в виде процентов по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, суммы налогов с которых в соответствии с п.6 ст.307 НК РФ исчисляются отдельно от других доходов постоянного представительства по установленным для этих видов доходов ставкам.

Иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, понесшая убыток в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ею убытка или на часть этой суммы, т.е. перенести убыток на будущее. Перенос убытка на будущее может осуществляться в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в одном отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы. Если иностранная организация использовала дополнительные льготы по налогу на прибыль, предоставляемые органами государственной власти и продолжающие действовать в 2002 г., налогооблагаемая прибыль в пределах сумм, зачисляемых в соответствующий бюджет, также может быть уменьшена на величину таких льгот. При этом величина таких льгот определяется на основе расчета.

Если иностранная организация, действующая в Российской Федерации через постоянное представительство, проводит операции с ценными бумагами на рынке ценных бумаг Российской Федерации помимо ведения других видов деятельности, то прибыль по таким операциям определяется отдельно как разница между доходами от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг и расходами при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг (ст.280 НК РФ). При этом прибыль от операций с ценными бумагами может быть уменьшена на убытки, понесенные по таким операциям в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, в порядке, установленном ст.283 НК РФ.

Прибыль иностранной организации, включающая прибыль от обычной деятельности (скорректированную на суммы льгот и перенесенного убытка, а также очищенную от суммы дивидендов и процентов по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам), прибыль операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок облагается по ставке 24%, установленной ст.284 НК РФ. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке 7,5%, зачисляется в федеральный бюджет, по ставке 14,5% - в бюджеты субъектов Российской Федерации, по ставке 2% - в местный бюджет. Доходы иностранной организации от деятельности через постоянное представительство в виде дивидендов, относящихся к этому постоянному представительству, облагаются по ставке 15%, установленной пп.2 п.3 ст.284. При этом, если дивиденды относятся к постоянному представительству иностранной организации в Российской Федерации - резидента государства, в отношениях с которым у Российской Федерации действует соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее положения о недискриминации, в отношении дохода в виде дивидендов для российских организаций - получателей дивидендов применяется ставка налога 6%, установленная пп.1 п.3 ст.284.

Сумма доходов, относящихся к постоянному представительству иностранной организации, полученных по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, облагается по ставке 15%, установленной п.4 ст.284 НК РФ. Доход в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно, а также доход в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г., эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированным в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР, внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации, облагается по ставке 0%.

Суммы налогов с дивидендов и процентов по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам зачисляются полностью в федеральный бюджет.

Порядок расчета и сроки уплаты налога

Налог на прибыль организаций исчисляется иностранной организацией, действующей в Российской Федерации через постоянное представительство, самостоятельно. В соответствии с п.4 ст.307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более чем одного отделения, деятельность через которое приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению. Таким образом, консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным отделениям иностранной организации не допускается.

Если иностранная организация, имеющая несколько отделений на территории Российской Федерации, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства, действует через такие отделения в рамках единого технологического процесса, или в других аналогичных случаях по согласованию с МНС России, то такая организация вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к ее деятельности на территории Российской Федерации, в целом по группе таких отделений с последующим распределением сумм налога на прибыль, подлежащих уплате каждым из таких отделений.

Таким образом, иностранным организациям, претендующим на использование данного положения ст.307 НК РФ, следует установить, составляет ли деятельность различных отделений в совокупности единый технологический процесс. Понятие технологического процесса определено в п.1 ст.319, согласно которому в рамках технологического процесса продукция (работы, услуги) проходит все операции (стадии) обработки (изготовления) от исходного сырья или материалов до доведения его до готовой продукции. При этом следует различать понятия "одинаковый" (в смысле "такой же") и "единый" технологический процесс. Кроме того, каждое из отделений группы, осуществляющее деятельность в рамках единого технологического процесса, должно обеспечивать надлежащий налоговый учет, поскольку в основе метода распределения сумм налога на прибыль, подлежащего уплате каждым отделением, лежат такие показатели, как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) этого отделения в среднесписочной численности работников в целом по группе отделений, удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по группе отделений.

Следует отметить, что возможность рассчитывать налогооблагаемую прибыль в целом по группе отделений должна быть согласована с МНС России.

В соответствии со ст.286 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, исчисляют и уплачивают сумму налога по итогам налогового периода (календарного года). По итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года) в соответствии с п.3 ст.286 НК РФ иностранная организация исчисляет сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода. Промежуточные платежи в течение отчетного квартала иностранные организации не вносят. Сумма квартальных платежей определяется с учетом ранее начисленных сумм за соответствующий отчетный период. Например, сумма платежа за III квартал определяется как разность между суммой платежа, исчисленного нарастающим итогом с начала года за девять месяцев, и суммой платежа, исчисленного ранее за полугодие. Квартальные платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

По желанию в рамках права, предоставленного налогоплательщикам п.2 ст.286 НК РФ, иностранные организации могут перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению. Об этом необходимо уведомить налоговый орган по месту постановки на учет не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. В течение налогового периода (календарного года) система уплаты авансовых платежей изменениям не подлежит.

В установленных случаях доходы, перечисляемые постоянному представительству иностранной организации, могут быть подвергнуты налогообложению при их выплате у источника. Во избежание двойного налогообложения в соответствии с п.7 ст.307 НК РФ при включении в сумму прибыли иностранной организации доходов, с которых был фактически удержан и перечислен в бюджет налог, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в который перечислена сумма удержанного налога, уменьшается на сумму удержанного налога. В случае если сумма удержанного в налоговом периоде налога превышает сумму налога за этот период, сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату из бюджета или зачету в счет будущих налоговых платежей этой организации.

В соответствии со ст.287 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее 30 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли уплачиваются не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. В эти же сроки по итогам каждого отчетного (налогового) периода иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, представляют в налоговый орган по месту постановки на учет этого постоянного представительства налоговую декларацию по установленной форме. К налоговой декларации по итогам налогового периода дополнительно прилагается годовой отчет о деятельности в Российской Федерации.

В соответствии с п.3 ст.80 НК РФ и в целях реализации положений гл.25 НК РФ разработана новая форма налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации. Форма декларации утверждена Приказом Министра Российской Федерации по налогам и сборам от 25.12.2001 N БГ-3-23/568 и подлежит применению с первого отчетного периода 2002 г.

Подписано в печать Л.Полежарова

17.04.2002 Советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——