"Практическая бухгалтерия", N 4, 2002

РАСХОДЫ НА РЕКЛАМУ. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Некоторые рекламные расходы учитываются при налогообложении прибыли только в пределах установленных норм (1% от выручки). Однако из текста Налогового кодекса РФ не ясно, какие именно расходы учитываются по нормам, а какие нет. Недавно Минфин России выпустил письмо, в котором изложил свою точку зрения по этому вопросу. Мы рассмотрим положения этого письма и расскажем, как следует учитывать расходы на рекламу в 2002 г.

В бухгалтерском учете затраты на рекламу отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности в полном объеме. Однако при налогообложении прибыли они нормируются.

В 2001 г. такие расходы можно было включать в себестоимость в пределах норм, утвержденных Приказом Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н. Сумма рекламных расходов, которая учитывалась при налогообложении, зависела от объема выручки, полученной фирмой. Торговые организации вместо выручки использовали показатель валовой прибыли (разницы между покупной и продажной ценами товара). С 1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В этой главе установлен новый порядок нормирования рекламных расходов, а также приведен их перечень. По НК РФ к этим расходам относятся:

- затраты на рекламу в средствах массовой информации (объявления в печати, трансляция по радио и телевидению и т.д.) и телекоммуникационных сетях (например, в сети Интернет);

- затраты на наружную рекламу (рекламные стенды и щиты);

- затраты на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, уценку товаров, потерявших свои качества при экспонировании;

- затраты на покупку призов, которые вручаются победителям конкурсов, проводимых в рамках рекламных кампаний.

Примечание. Перечень расходов на рекламу приведен в ст.264 НК РФ.

По ст.264 НК РФ нормируются только расходы на покупку призов и "прочие виды рекламы". Эти расходы можно учитывать при налогообложении прибыли только в пределах 1 процента от выручки, которая облагается этим налогом. У многих бухгалтеров возник вопрос, что же относится к прочим видам рекламы. Являются ли расходы на рекламу, перечисленные в ст.264 НК РФ, прочими? Нужно ли их нормировать при налогообложении прибыли? Ответа на этот вопрос нет ни в НК РФ, ни в Методических рекомендациях по налогу на прибыль.

Примечание. Методические рекомендации по налогу на прибыль утверждены Приказом МНС России от 26 февраля 2002 г. N БГ-3-02/98.

Свою позицию недавно высказал Минфин России. Согласно Письму Минфина России от 15 января 2002 г. N 04-02-06/2/3 к прочим видам рекламы относятся только те, которые не перечислены в ст.264 НК РФ. Именно эти расходы нормируются. Остальные затраты на рекламу учитываются при налогообложении полностью. Отметим, что в настоящее время планируется внести изменения в гл.25 НК РФ. Если эти изменения примут, нормироваться будут только те расходы, которые не указаны в ст.264 НК РФ, и затраты на покупку призов. Следовательно, мнение Минфина России будет закреплено законодательно.

Таким образом, к нормируемым (прочим) рекламным расходам можно отнести затраты на разработку, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.), эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов и т.п.

Налоговый учет рекламных расходов

В 2002 г. все рекламные расходы следует разделить на два вида:

- расходы, которые учитываются при налогообложении в полном объеме;

- расходы, которые учитываются при налогообложении в пределах 1 процента от выручки.

Сумма расходов на рекламу должна быть подтверждена документами (счетами-фактурами, актами сдачи-приемки работ или услуг, эфирными справками и т.д.). Если ваша фирма учитывает выручку при налогообложении по методу начисления, то рекламные расходы уменьшают прибыль в том периоде, в котором были оформлены эти документы. Если фирма определяет доходы и расходы кассовым методом, то затраты на рекламу учитываются только после их оплаты.

Как мы указали выше, нормируемые расходы на рекламу учитываются при налогообложении в пределах 1 процента от выручки. В отличие от ранее действующего порядка в сумму выручки не включаются НДС и налог с продаж. Таким же образом нормируют расходы на рекламу торговые организации. Для расчета норматива они должны учитывать выручку от продажи товаров (без НДС и налога с продаж).

Рекламные расходы, учитываемые при налогообложении, надо указать по строке 020 декларации по налогу на прибыль. Сумму сверхнормативных расходов в декларации не отражают.

Налог на рекламу, в том числе начисленный по сверхнормативным расходам, уменьшает налогооблагаемую прибыль вашей фирмы.

Сумма НДС по рекламным расходам, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль, к налоговому вычету не принимается и учитывается в составе прочих расходов. Исключение из этого порядка предусмотрено только для расходов по приобретению призов. Дело в том, что безвозмездная передача имущества (в частности, призов) облагается НДС. Поэтому сумма налога, уплаченная при покупке такого имущества, принимается к налоговому вычету в обычном порядке.

Бухгалтерский учет рекламных расходов

В бухгалтерском учете рекламные расходы учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". Для учета сверхнормативных расходов можно ввести к этому счету дополнительные субсчета (например, "Расходы на рекламу в пределах норм" и "Расходы на рекламу сверх норм").

В учете рекламные расходы отражают так:

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм"

Кредит 10 (60, 69, 70, 76...)

- учтены расходы на рекламу в пределах норм;

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм"

Кредит 10 (60, 69, 70, 76...)

- учтены расходы на рекламу сверх норм;

Дебет 19 Кредит 60 (76...)

- учтен НДС по рекламным расходам;

Дебет 60 (76...) Кредит 50 (51)

- оплачены рекламные расходы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- НДС по рекламным расходам в пределах норм принят к налоговому вычету;

Дебет 91-2 Кредит 19

- НДС по рекламным расходам сверх норм учтен в составе прочих расходов (без уменьшения налогооблагаемой прибыли).

Ежемесячно расходы на рекламу списываются проводками:

Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм"

- списаны расходы на рекламу в пределах норм;

Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм"

- списаны сверхнормативные расходы на рекламу.

Примечание. НДС по рекламным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, принимается к налоговому вычету.

Пример 1. ООО "Альфа" занимается строительством. В I квартале 2002 г. "Альфа" провела рекламную кампанию. Расходы организации составили:

- на телевизионную рекламу - 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.);

- на установку рекламного щита - 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.);

- на распространение каталогов, брошюр и альбомов (прочие виды рекламы) - 180 000 руб. (в том числе НДС - 30 000 руб.).

Выручка организации за I квартал составила 6 000 000 руб. (в том числе НДС - 1 000 000 руб.). Себестоимость строительных работ - 2 000 000 руб.

В регионе, где работает "Альфа", взимается налог на рекламу по ставке 5 процентов. Для целей налогообложения организация учитывает выручку методом начисления.

Расходы на телерекламу и установку щитов учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме, затраты на прочие виды рекламы - только в сумме 50 000 руб. ((6 000 000 руб. - 1 000 000 руб.) x 1%).

Сумма сверхнормативных рекламных расходов составит:

180 000 руб. - 30 000 руб. - 50 000 руб. = 100 000 руб.

Эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль ООО "Альфа" за I квартал.

Бухгалтер "Альфы" должен сделать записи:

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60

- 50 000 руб. (60 000 - 10 000) - отражены расходы на телевизионную рекламу;

Примечание. Затраты на рекламу учитываются на счете 44 "Издержки обращения".

Дебет 19 Кредит 60

- 10 000 руб. - учтен НДС по расходам на телевизионную рекламу;

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60

- 10 000 руб. (12 000 - 2000) - отражены расходы по установке рекламного щита;

Дебет 19 Кредит 60

- 2000 руб. - учтен НДС по расходам на установку рекламного щита;

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60

- 50 000 руб. - отражены расходы по прочим видам рекламы (в пределах норм);

Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм" Кредит 60

- 100 000 руб. - отражены расходы по прочим видам рекламы (сверх норм);

Дебет 19 Кредит 60

- 30 000 руб. - учтен НДС по расходам на прочие виды рекламы;

Дебет 60 Кредит 51

- 252 000 руб. (60 000 + 12 000 + 180 000) - оплачены рекламные расходы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 12 000 руб. (10 000 + 2000) - принят к вычету НДС по телевизионной рекламе и расходам на установку щита;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 10 000 руб. (50 000 руб. x 20%) - принят к вычету НДС по расходам на прочие виды рекламы (в пределах норм);

Дебет 91-2 Кредит 19

- 20 000 руб. (100 000 руб. x 20%) - списан НДС по расходам на прочие виды рекламы (сверх норм);

Дебет 62 Кредит 90-1

- 6 000 000 руб. - отражена выручка от реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 1 000 000 руб. (6 000 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 2 000 000 руб. - списана себестоимость строительных работ;

Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм"

- 110 000 руб. (50 000 + 10 000 + 50 000) - списаны расходы на рекламу (в пределах норм);

Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм"

- 100 000 руб. - списаны расходы на рекламу (сверх норм);

Дебет 99 Кредит 90-9

- 2 790 000 руб. (6 000 000 - 1 000 000 - 2 000 000 - 110 000 - 100 000) - определен финансовый результат.

Расходы на рекламу будут отражены в налоговом регистре так.

Регистр учета операций по приобретению имущества

(работ, услуг)

Налогоплательщик: ООО "Альфа"

ИНН: 7701234567

Период с 01.01.2002 по 31.03.2002

     
   ———————————T—————————————T——————————T—————————T—————————————T———————T——————————T—————————————T——————————T——————————¬
   |   Дата   |   Условия   | Основание|   Вид   | Наименование| Сумма,|Количество| Наименование|   Дата   | Основание|
   | операции |  получения  | получения| расхода |   операции  |  руб. |          |   объекта   | признания|    для   |
   |          |  имущества  |имущества,|         |             |       |          |   учета, с  |  объекта | признания|
   |          |   (работ,   |  работ,  |         |             |       |          |приобретением|   учета  |  объекта |
   |          |    услуг)   |  услуг,  |         |             |       |          |   которого  |          |   учета  |
   |          |             |   прав   |         |             |       |          |   связано   |          |          |
   |          |             |          |         |             |       |          |   несение   |          |          |
   |          |             |          |         |             |       |          |   расходов  |          |          |
   +——————————+—————————————+——————————+—————————+—————————————+———————+——————————+—————————————+——————————+——————————+
   |     1    |       2     |     3    |    4    |      5      |   6   |     7    |       8     |     9    |    10    |
   +——————————+—————————————+——————————+—————————+—————————————+———————+——————————+—————————————+——————————+——————————+
   |20.02.2002|С последующей|Договор от|Рекламные|Размещение   | 50 000|     1    |Строительные |20.02.2002|Акт от    |
   |          |оплатой      |15.02.2002|расходы  |телевизионной|       |          |работы       |          |20.02.2002|
   |          |             |N 123     |         |рекламы      |       |          |             |          |N 236,    |
   |          |             |          |         |             |       |          |             |          |эфирная   |
   |          |             |          |         |             |       |          |             |          |справка от|
   |          |             |          |         |             |       |          |             |          |20.02.2002|
   +——————————+—————————————+——————————+—————————+—————————————+———————+——————————+—————————————+——————————+——————————+
   |15.03.2002|С последующей|Договор от|Рекламные|Установка    | 10 000|     1    |Строительные |15.03.2002|Акт от    |
   |          |оплатой      |08.03.2002|расходы  |рекламного   |       |          |работы       |          |15.03.2002|
   |          |             |          |         |щита         |       |          |             |          |N 82      |
   +——————————+—————————————+——————————+—————————+—————————————+———————+——————————+—————————————+——————————+——————————+
   |18.03.2002|С последующей|Договор от|Рекламные|Прочие       | 50 000|     1    |Строительные |18.03.2002|Акт от    |
   |          |оплатой      |15.03.2002|расходы  |виды рекламы |       |          |работы       |          |18.03.2002|
   |          |             |N 138     |         |             |       |          |             |          |N 342     |
   L——————————+—————————————+——————————+—————————+—————————————+———————+——————————+—————————————+——————————+———————————
   

Итого по регистру: ¦110 000¦ L------ ————

Налог на рекламу должен быть начислен 31 марта 2002 г. Для этого бухгалтер должен сделать запись:

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу"

- 10 500 руб. ((50 000 руб. + 10 000 руб. + 150 000 руб.) x 5%) - начислен налог на рекламу.

Примечание. Налог на рекламу начисляется по итогам прошедшего квартала.

Сумма этого налога полностью учитывается при налогообложении прибыли. В регистре налог будет отражен так.

Регистр учета налогов, включаемых в состав расходов

Налогоплательщик: ООО "Альфа"

ИНН: 7701234567

Период с 01.01.2002 по 31.03.2002

     
   —————————————————————T——————————T————————T—————————T—————————————¬
   | Дата осуществления |Вид налога|База для|  Ставка |    Сумма    |
   |(начисления) расхода|          | расчета|налога, %| налога, руб.|
   +————————————————————+——————————+————————+—————————+—————————————+
   |         1          |    2     |   3    |    4    |      5      |
   +————————————————————+——————————+————————+—————————+—————————————+
   |     31.03.2002     |Налог     | 210 000|    5    |    10 500   |
   |                    |на рекламу|        |         |             |
   L————————————————————+——————————+————————+—————————+—————————————+
                                   Итого по регистру: |    10 500   |
                                                      L——————————————
   

М.Миргород

Аудитор

Подписано в печать

03.04.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——