"Расчет", N 4, 2002

НОВЫЙ ПОРЯДОК СОЗДАНИЯ

РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

Как и раньше, в 2002 г. предприятия могут создавать резерв по сомнительным долгам и за счет него списывать дебиторскую задолженность, числящуюся в учете. Но порядок создания резерва изменился.

Создаем резерв

Что такое сомнительный долг? Это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и которая не обеспечена соответствующими гарантиями (например, залогом, поручительством или банковской гарантией).

Примечание. Резервы по сомнительным долгам создаются для уточнения оценки дебиторской задолженности организации. В бухгалтерском и налоговом учете для создания резервов по сомнительным долгам предусмотрены разные требования.

Создавайте резервы в том порядке, который предусмотрен налоговым законодательством. Это позволит избежать двойной работы. Выбранный порядок следует закрепить в учетной политике.

По Налоговому кодексу создать резерв по сомнительному долгу можно, если выполняются следующие условия.

Во-первых, организация должна определять выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. Во-вторых, срок погашения задолженности по договору должен истечь. В-третьих, с момента, установленного договором для погашения задолженности, должно пройти не менее 45 дней. И в-четвертых, гарантии погашения задолженности отсутствуют.

Выполняя четвертое условие, нужно позаботиться о том, чтобы отсутствие гарантий оплаты было подтверждено документально. Такими документами могут быть, например, материалы переписки с дебитором. Это поможет избежать лишних проблем с налоговой инспекцией.

Внимание! Резерв не может быть создан на сумму дебиторской задолженности, которая возникла из-за того, что ваш контрагент не уплатил проценты по тому или иному договору (например, по договору займа или коммерческого кредита). Это установлено п.3 ст.266 Налогового кодекса.

Пример. ООО "Арго" предоставило ЗАО "Премиум" заем в сумме 200 000 руб. По договору "Премиум" должен возвратить сумму займа и уплатить проценты в сумме 28 000 руб. В срок, установленный договором, "Премиум" заем не вернул. "Арго" может создать резерв по задолженности "Премиума" только в сумме 200 000 руб. Неуплаченные проценты в сумму резерва не включаются.

Резервы по сомнительным долгам создаются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности. Эта инвентаризация проводится в конце отчетного квартала.

Сумма резерва зависит от срока, прошедшего с момента погашения задолженности по условиям договора. Если срок погашения задолженности в договоре не указан, то он определяется в порядке, установленном гражданским законодательством. Так, по договору купли-продажи, согласно ст.486 Гражданского кодекса, покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как получил товар от продавца.

По другим видам договоров (на оказание услуг или выполнение работ), если иное не предусмотрено законодательством, обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения (ст.314 ГК РФ). Обязательство, не исполненное в разумный срок, а также обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение семи дней после того, как кредитор потребовал оплату.

Если с момента, установленного для погашения задолженности, прошло более 90 дней, резерв создается на всю сумму задолженности. А если прошло от 45 до 90 дней, в резерв включается только 50 процентов от суммы задолженности.

Во всех остальных случаях, согласно пп.3 п.4 ст.266 Налогового кодекса, резерв не создается.

Внимание! Учтите, что общая сумма резервов по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов выручки от продаж, которая получена в отчетном или налоговом периоде.

На сумму резерва сделайте такую проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 63

- создан резерв по сомнительным долгам.

Для целей налогообложения в составе внереализационных расходов ежемесячно учитывается 1/3 от суммы резерва, который организация может создать по итогам инвентаризации дебиторской задолженности.

Пример. ООО "Арго" определяет выручку для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике "Арго" записано, что организация создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Выручка "Арго" составила: за январь - октябрь 2002 г. - 780 000 руб.; за январь - ноябрь - 840 000 руб.; за январь - декабрь - 970 000 руб.

По итогам инвентаризации на 30 сентября 2002 г. были выявлены задолженности покупателей за отгруженную продукцию, числящиеся на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

- по расчетам с ЗАО "Терра" - 50 000 руб. (задолженность просрочена на 100 дней);

- по расчетам с ООО "Гранит" - 40 000 руб. (задолженность просрочена на 59 дней);

- по расчетам с ОАО "Ротор" - 170 000 руб. (задолженность просрочена на 33 дня).

В состав резервов по сомнительным долгам включается дебиторская задолженность "Терры" - в сумме 50 000 руб., "Гранита" - в сумме 20 000 руб. (40 000 руб. x 50%).

По задолженности "Ротора" резерв не создается. Общая сумма резервов составит 70 000 руб. (50 000 + 20 000). В течение IV квартала 2002 г. бухгалтер "Арго" должен ежемесячно делать запись:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 63

- 23 333 руб. (70 000 руб. x 1/3) - создан резерв по сомнительным долгам в размере 1/3 от его общей суммы.

В налоговом учете по рекомендованным МНС формам резерв по сомнительным долгам записывается в регистре-расчете резерва сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) периода. Он выглядит следующим образом.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |           Регистр—расчет резерва сомнительных долгов                                                                                   |
   |            текущего отчетного (налогового) периода                                                                                     |
   |                                                                                                                                        |
   |    Налогоплательщик: ООО "Арго"                                                                                                        |
   |    ИНН налогоплательщика: 7723089705                                                                                                   |
   |    Период: с 01.01.2002 по 31.12.2002                                                                                                  |
   |                                                                                                                                        |
   |——————————————T—————————————T——————————————T————————————T————————————T————————————T————————————————T—————————————————T—————————————————¬|
   ||Задолженность|Задолженность|     Сумма    | Выручка от | 10% выручки|   Резерв   |Неиспользованный|     Разница,    |     Разница,    ||
   ||  со сроком  |  со сроком  |  дебиторской | реализации |     от     |сомнительных| остаток резерва|   учитываемая   |   учитываемая   ||
   ||  погашения  |  погашения  |задолженности,|  отчетного | реализации |   долгов   |  сомнительных  |    в составе    |    в составе    ||
   ||    более    |более 90 дней|  являющаяся  |(налогового)|  отчетного |  текущего  |     долгов     |внереализационных|внереализационных||
   || 45 дней, но |             |  основанием  |   периода  |(налогового)|  отчетного |   предыдущего  |     расходов    |доходов отчетного||
   ||менее 90 дней|             |  для расчета |            |   периода  |(налогового)|    отчетного   |отчетного периода|     периода     ||
   ||             |             |    резерва   |            |            |   периода  |     периода    |                 |                 ||
   ||             |             | сомнительных |            |            |            |на отчетную дату|                 |                 ||
   ||             |             |    долгов    |            |            |            |                |                 |                 ||
   |+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+————————————+————————————+————————————————+—————————————————+—————————————————+|
   ||      1      |      2      |       3      |      4     |      5     |      6     |        7       |        8        |        9        ||
   |+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+————————————+————————————+————————————————+—————————————————+—————————————————+|
   ||    50 000   |    20 000   |    70 000    |   970 000  |   97 000   |   70 000   |        —       |      70 000     |        —        ||
   |L—————————————+—————————————+——————————————+————————————+————————————+————————————+————————————————+—————————————————+——————————————————|
   |                                                                                                                                        |
   |      Ответственный за                          Е.С. Миронова                                                                           |
   |    составление регистра         _________  _____________________                                                                       |
   |                                 (подпись)  (расшифровка подписи)                                                                       |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Списываем сомнительный долг за счет резерва

Списать сомнительную задолженность можно, если задолженность нереальна для взыскания. К таким задолженностям, в частности, относится задолженность, срок исковой давности по которой истек. В настоящее время этот срок равен трем годам.

Списание нереальной для взыскания задолженности, по которой ранее был создан резерв, в учете отражается следующей проводкой:

Дебет 63 Кредит 62 (76...)

- нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.

Примечание. Одновременно с этой проводкой сумму списанного долга нужно учесть на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".

Эта задолженность должна числиться там в течение пяти лет для того, чтобы можно было восстановить сумму долга, если дебитор станет платежеспособным.

Списываем неизрасходованную сумму резерва

Для целей бухгалтерского и налогового учета списание резервов по сомнительным долгам происходит по-разному.

Так, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) требует, чтобы неиспользованные суммы резерва, созданного в предыдущем году, организация присоединяла к прибыли отчетного периода.

Списание резерва отражается проводкой:

Дебет 63 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- неиспользованная сумма резерва по сомнительному долгу отнесена на финансовые результаты.

По Налоговому кодексу резерв присоединяется к прибыли отчетного периода только в двух случаях:

- если сумма резерва превысила 10 процентов от суммы выручки, полученной в отчетном или налоговом периоде (к прибыли нужно присоединить сумму резерва, превышающего 10% от суммы выручки);

- если по итогам инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной в конце отчетного или налогового периода, организация может создать резерв в сумме, меньшей, чем остаток неизрасходованного резерва (к прибыли присоединяется разница между остатком резерва и той суммой, на которую организация может создать резерв по итогам инвентаризации).

Таким образом, может возникнуть ситуация, когда, согласно Налоговому кодексу, организация может перенести сумму неиспользованного резерва на следующий год, а согласно требованиям бухгалтерского учета, резерв должен быть присоединен к прибыли отчетного года.

Примечание. Советуем сделать следующее. 31 декабря отчетного года нужно провести инвентаризацию дебиторской задолженности. По итогам инвентаризации руководитель должен принять решение о создании резерва на ту сумму, которая может быть перенесена на следующий год по Налоговому кодексу.

В этой ситуации отражать в учете списание резерва не нужно.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру. Допустим, в IV квартале произошли следующие события:

- "Терра" была признана банкротом;

- "Гранит" погасил свою задолженность на сумму 13 000 руб.

Бухгалтер "Арго" должен сделать следующие проводки:

Дебет 63 Кредит 62

- 50 000 руб. - задолженность "Терры" списана за счет образованного резерва;

Дебет 007

- 50 000 руб. - задолженность "Терры" учтена на забалансовом счете;

Дебет 51 Кредит 62

- 13 000 руб. - поступили денежные средства от "Гранита".

По состоянию на 31 декабря 2002 г. в учете "Арго" будет числиться:

- дебиторская задолженность "Гранита" на сумму 27 000 руб. (40 000 - 13 000), просроченная на 151 день;

- неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам в сумме 20 000 руб. (70 000 - 50 000).

По Налоговому кодексу в I квартале 2003 г. размер резерва составит 27 000 руб. Поэтому по итогам инвентаризации, проведенной по состоянию на 31 декабря 2002 г., руководителю "Арго" следует принять решение о создании в 2002 г. резерва на эту же сумму - 27 000 руб.

После этого бухгалтер "Арго" должен сделать запись:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 63

- 7000 руб. (27 000 - 20 000) - доначислен резерв.

Д.В.Васильев

Эксперт "Расчета"

Подписано в печать

29.03.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——