"Финансовая газета", N 12, 2002

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ,

ОСУЩЕСТВЛЯЮЩЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета",

N N 10, 11, 2002)

Согласно п.7 ст.306 НК РФ деятельность иностранной организации не может рассматриваться как постоянное представительство в том случае, если она ограничивается предоставлением услуги по подбору и командированию в Российскую Федерацию специалистов определенной квалификации в соответствии с договором о предоставлении персонала и при этом не принимает обязательств на оказание каких бы то ни было иных услуг, не несет ответственности за качество выполняемой командируемыми специалистами работы. Подтверждением факта оказания по указанным договорам только услуг по предоставлению персонала могут являться акты (протоколы) приемки - передачи услуг, а также выставленные и оплаченные на соответствующие суммы счета, предусматривающие компенсацию расходов иностранной организации, связанных с деятельностью предоставленных специалистов (расходов по их заработной плате, по найму жилых помещений, командировочных и т.п. расходов). Таким образом, соглашения о предоставлении персонала следует отличать от соглашений по оказанию услуг или подбору персонала.

По соглашениям о предоставлении персонала одна организация предоставляет в распоряжение другой организации специалистов необходимой квалификации для осуществления определенных функций в интересах этой другой организации. При этом организация, предоставляющая персонал, не принимает на себя обязательство предоставить квалифицированный персонал. Документом, подтверждающим фактическое выполнение обязательств, предусмотренных соглашением о предоставлении персонала, является акт (или иной документ) о предоставлении персонала, а не акт об оказании услуг.

Оплата за предоставленный персонал устанавливается в заранее определяемой твердой сумме и не зависит от фактически выполняемого этим персоналом объема услуг. Сумма вознаграждения за предоставленный персонал, выплачиваемая организацией, его использующей, организации, его предоставляющей, обычно покрывает расходы по его заработной плате, дополнительным компенсационным выплатам (например, по найму помещения) и командировочным расходам. Как правило, такое вознаграждение лишь незначительно превышает вышеуказанные расходы, однако в ряде случаев может не покрывать их. Поскольку, как было указано, организация, предоставляющая персонал, не имеет обязательств по оказанию услуг в Российской Федерации и соответственно не ведет активной деятельности, а сумма получаемого вознаграждения не зависит от фактически выполняемых персоналом функций, данный вид доходов носит характер платежей за "аренду" персонала (если такое выражение уместно), а сам факт предоставления персонала не может рассматриваться как постоянное представительство иностранной организации.

Суммы платежей за услуги по предоставлению персонала должны примерно соответствовать суммам заработной платы, установленной для этого персонала, увеличенным на расходы, понесенные компанией по командированию специалистов, и обоснованного вознаграждения за эти услуги. При этом между указанными суммами не должно быть значительного расхождения. Если между суммами, которые будут переводиться иностранной организации за предоставление персонала, и суммами заработной платы, установленной для этого персонала, будет значительное несоответствие, то квалификация такой деятельности компании потребует дополнительного рассмотрения. В частности, такая деятельность иностранной организации может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.

В соответствии с п.8 ст.306 НК РФ факт осуществления иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из нее товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, сам по себе также не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации. Очевидно, что этот пункт охватывает случаи заключения контрактов на поставку товаров в Россию (вывоз товаров из России) непосредственно самой иностранной организацией, когда подписание контрактов производится сотрудниками головного офиса иностранной организации за границей либо в России на основании детальных письменных указаний иностранной организации. Деятельность, когда сотрудники российского представительства иностранной организации подписывают такого рода контракты по поручению иностранной организации, но при этом никоим образом не участвуют в их заключении, оговаривании существенных условий и реализации этих контрактов, также не может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства иностранной организации в России.

Многие иностранные организации, импортирующие свои товары в Российскую Федерацию, организуют свою деятельность в России таким образом, что сотрудники их российских представительств на постоянной основе (регулярно) участвуют в маркетинге, оговаривании существенных условий контрактов (например, цены контракта, условий поставки товаров), участвуют в подготовке к подписанию контрактов, подписывают контракты, растаможивают товары, сопровождают или способствуют доставке товаров до покупателей и занимаются другой деятельностью, связанной с этими контрактами. Если такая деятельность превышает определенный уровень, после которого она уже не может квалифицироваться как простое представление и защита интересов иностранной организации вне ее местонахождения в гражданско - правовом смысле, она может считаться приводящей к образованию постоянного представительства.

И наконец, если продажа ввезенных в Российскую Федерацию товаров осуществляется иностранной организацией с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов (в том числе таможенных) и носит регулярный характер, то такая деятельность приводит к образованию постоянного представительства.

Частным случаем наличия постоянного представительства иностранной организации является ведение ею деятельности в Российской Федерации на строительной площадке. Учитывая, что налогообложение иностранных организаций, ведущих бизнес в этой сфере, имеет некоторые особенности (ст.308 НК РФ), рассмотрим этот вопрос отдельно.

В соглашениях об избежании двойного налогообложения определены конкретные сроки, в течение которых строительно - монтажная деятельность не будет приводить к образованию постоянного представительства. При превышении срока работ, указанного в соглашении, деятельность на строительной площадке или строительно - монтажном объекте иностранной организации образует постоянное представительство.

При применении соответствующих положений соглашений об избежании двойного налогообложения в области строительства наиболее сложным всегда был вопрос о том, что означает термин "строительная площадка", поскольку в положениях налогового законодательства, действовавшего до вступления в силу гл.25 НК РФ, этот вопрос не был освещен. В соответствии с п.1 ст.308 НК РФ под строительной площадкой иностранной организации на территории Российской Федерации понимается место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов), а также место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений.

Данное определение позволяет сделать вывод о том, что если иностранная организация заключает договор подряда, предметом которого является выполнение работ (косметический ремонт или отделка помещений), связанных с монтажом телефонных линий в офисах или монтажом оборудования, не требующего прочной связи с фундаментом или конструктивными элементами зданий, перемещаемого без ущерба его назначению (например, компьютерная техника), то эта деятельность не подпадает под определение строительной площадки в смысле налогового законодательства. В этих случаях наличие или отсутствие постоянного представительства определяется исходя из общего определения и признаков постоянного представительства.

Необходимо отметить, что в целях налогообложения прибыли организаций следует использовать определение строительной площадки, данное в ст.308 НК РФ. При этом разъяснения терминов "строительная площадка", "строительство", "строительные работы" и т.п., содержащиеся в иных документах (например, в Классификаторе отраслей народного хозяйства или в строительных нормах и правилах), в целях налогообложения использованы быть не могут.

Для определения продолжительности существования строительной площадки в налоговых целях следует исходить из того, что она существует с более ранней из следующих дат: даты подписания акта о передаче площадки подрядчику или даты фактического начала работ, включающих все виды производимых иностранной организацией на этой строительной площадке подготовительных работ, работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, связанных с данной стройплощадкой. Окончанием существования стройплощадки является дата подписания заказчиком (застройщиком) акта сдачи - приемки объекта или предусмотренного договором комплекса работ. Если акт сдачи - приемки не оформлялся или работы фактически окончились после подписания такого акта, строительная площадка считается прекратившей существование на дату фактического окончания работ, входящих в объем работ иностранной организации на данной стройплощадке.

(Продолжение см. "Финансовая газета", N 13, 2002)

Подписано в печать Л.Полежарова

20.03.2002 Советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——