"Книги Издательского Дома "МЦФЭР", 2002

УЧЕТ ГОРЮЧЕ-СМАЗОЧНЫХ МАТЕРИАЛОВ В 2002 Г.

С.Н.Старостин

ВВЕДЕНИЕ

Учет хозяйственных операций, связанных с движением горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ), можно разделить на следующие стадии:

- оплата поставщикам ГСМ;

- поступление ГСМ;

- хранение ГСМ (для тех организаций, у которых имеются специально оборудованные склады);

- отпуск ГСМ;

- списание ГСМ на счета учета затрат на производство или иные счета бухгалтерского учета;

- реализация излишков ГСМ.

На всех вышеуказанных стадиях необходимо вести как бухгалтерский, так и оперативный учет ГСМ, поэтому при организации учета ГСМ необходимо соблюдать основные принципы оперативно-бухгалтерского метода учета, которыми являются:

- подлинная оперативность и бухгалтерская достоверность количественного учета ГСМ на складах и в баках автотранспорта, который ведется материально-ответственными лицами в складских карточках или других регистрах;

- систематический контроль работников бухгалтерии непосредственно в местах хранения за правильностью и своевременностью документирования складских организаций по движению ГСМ, а также ведения складского учета; бухгалтеры должны самостоятельно проверять соответствие фактических остатков материалов в натуре данным текущего складского учета;

- осуществление бухгалтерского учета материальных ГСМ в денежном выражении по учетным ценам или по фактической себестоимости в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест хранения - складов и кладовых (материально-ответственных лиц) и марок ГСМ;

- систематическое подтверждение органической связи между оперативным складским и бухгалтерским учетом сверкой показателей количественного и суммового учета путем сопоставления остатков материалов по данным складского учета, оцененных по принятым учетным ценам или по фактической себестоимости, с остатками материалов по данным бухгалтерского учета.

Кроме того, в связи с вступлением в силу с 1 января 2002 г. гл.25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ бухгалтерам следует правильно организовать налоговый учет ГСМ.

Много вопросов вызывает у предприятия также порядок вычета сумм налога на добавленную стоимость по ГСМ, приобретенным по талонам, пластиковым картам, а также по ГСМ, приобретенным за наличный расчет на автозаправочных станциях (АЗС).

Автором книги рассмотрены вышеперечисленные, а также многие другие вопросы, связанные с бухгалтерским и налоговым учетом ГСМ.

ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

ГСМ используют в процессе своей деятельности как предприятия, имеющие собственный парк автотранспорта, так и предприятия, его арендующие. При этом приобретение ГСМ, как правило, обусловлено следующими причинами:

- осуществлением предприятием коммерческих перевозок (доставка готовой продукции или товаров покупателю; доставка приобретенных товаров или готовой продукции от покупателя на собственный склад и т.п.);

- осуществлением предприятием служебных перевозок (использование служебных легковых автомобилей для транспортного обслуживания административно-управленческого персонала);

- использованием автотранспорта для внутренних производственных нужд производства (доставка рабочих автобусом к месту работы и обратно);

- использованием автотранспорта для непроизводственных нужд предприятия (транспортное обслуживание, связанное с организацией досуга работников предприятий, например: спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий).

На практике часто возникает вопрос: необходимо ли предприятию, осуществляющему грузовые или пассажирские перевозки, приобретать лицензию на указанные виды деятельности?

В соответствии с требованиями Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензированию подлежат следующие виды деятельности:

- перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек (за исключением случая, когда указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);

- перевозки пассажиров на коммерческой основе легковым автомобильным транспортом;

- перевозки грузов автомобильным транспортом грузоподъемностью свыше 3,5 т (за исключением случая, когда указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя).

Таким образом, если предприятие использует автотранспорт исключительно для собственных нужд, то приобретать лицензию на осуществление перевозок не требуется.

ПРИОБРЕТЕНИЕ ГСМ

Приобретение ГСМ может производиться предприятием за наличный расчет, а также в безналичной форме.

В первом случае ГСМ приобретаются подотчетными лицами, которыми обычно являются водители предприятия. Расчеты при безналичной форме приобретения производятся либо путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика - специализированной организации, либо путем проведения взаимозачета. Кроме того, одной из распространенных форм приобретения ГСМ является отпуск их с автозаправочных станций (АЗС) по талонам, а также по пластиковым картам.

Приобретение ГСМ за наличный расчет

На практике ГСМ приобретают чаще всего за наличный расчет на автозаправочных станциях.

В этом случае предприятию следует учитывать, что:

- список водителей, имеющих право на получение наличных денег под отчет на приобретение ГСМ, а также срок составления авансовых отчетов должен быть утвержден приказом руководителя предприятия;

- приобретая ГСМ на АЗС, водители должны представить чеки контрольно-кассовых машин с указанием в них необходимых реквизитов. В соответствии с п.12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (введенного в действие с 1 января 1999 г.), все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и заполняются соответствующие налоговые регистры. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждается организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями абз.1 вышеуказанного пункта.

Законом РСФСР от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" определено, что подтверждением исполнения по обязательству договора купли - продажи в розничной торговле или при расчете наличными является отпечатанный чек ККМ.

Наличие чека ККМ с необходимыми реквизитами является основанием для заполнения налогоплательщиком соответствующего налогового регистра и отнесения в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, стоимости ГСМ, использованных в производственной деятельности предприятия.

Затраты, связанные с приобретением бензина по кассовым чекам АЗС, в которых отражены наименование бензина, цена, стоимость, литраж, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения; выдача наличных денег водителям под отчет на приобретение ГСМ должна осуществляться в размере, обусловленном производственной необходимостью предприятия.

Часто денежные средства на приобретение ГСМ выдаются под отчет одному работнику (обычно ведущему на предприятии учет движения ГСМ), который в дальнейшем передает деньги водителям по раздаточной ведомости. Водители представляют этому работнику в установленные сроки первичные документы, подтверждающие факт приобретения топлива, а работник на основании полученных документов составляет авансовый отчет, причем в бухгалтерском учете передача денег водителям не отражается.

Следует учитывать, что согласно Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденному Решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22.09.1993 N 40, передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.

Избежать данного нарушения можно в случае заключения с указанным работником договора о полной материальной ответственности и на основании письменного приказа руководителя возложить на него права и обязанности, установленные для кассира (согласно п.36 Порядка ведения кассовых операций в РФ). В этом случае работник сможет выдавать наличные деньги водителям на приобретение ГСМ, не нарушая установленных правил ведения кассовых операций. Водители будут самостоятельно составлять авансовые отчеты об израсходованных на приобретение ГСМ суммах и представлять отчеты лицам, ответственным за ведение расчетов с подотчетными лицами. Для удобства авансовые отчеты можно передавать непосредственно работнику, ведущему учет горюче-смазочных материалов, который будет также вести и журнал-ордер N 7 "Расчеты с подотчетными лицами" в части, касающейся приобретения ГСМ за наличный расчет, и составлять соответствующие налоговые регистры.

Выдачу наличных денег водителям под отчет можно производить только при условии полного отчета по ранее выданному авансу. Поэтому предприятиям, особенно имеющим небольшой парк автомашин, целесообразно заранее определить необходимую для приобретения ГСМ сумму наличных денег на месяц и издать соответствующий приказ с указанием периодичности ее выплаты. Примерное содержание приказа приведено ниже.

г. Москва Утверждаю

Директор ООО "Восток"

И.И.Иванов

30 января 2002 г.

Приказ

Приказываю установить с 1 февраля 2002 г. следующий размер наличных денежных средств, выдаваемых под отчет на приобретение горюче-смазочных материалов:

Петрову П.П. - 3000 руб.;

Сидорову С.С. - 5000 руб.

Выдачу денег под отчет производить два раза в месяц 1-го и 15-го числа равными долями.

Авансовые отчеты по израсходованным подотчетным средствам представлять не позднее 1-го числа следующего месяца.

Запрещается выдача наличных денег под отчет при несоблюдении условия полного отчета по ранее выданному авансу.

По мнению автора, данная форма приказа позволяет предприятию выдавать в течение месяца наличные деньги под отчет, даже если у подотчетного лица за первую половину месяца имеется остаток неизрасходованной наличности. Это позволяет упростить работу бухгалтерам предприятий, так как водители представляют авансовый отчет один раз в месяц. Возможно, форма приказа не совсем корректна, но автор не видит в ней особых противоречий с требованиями действующего законодательства.

Об учете суммы НДС, уплаченного

при приобретении за наличный расчет ГСМ

Часто у бухгалтеров предприятий возникает вопрос: следует ли исчислять расчетным путем сумму НДС по ГСМ, приобретенным на автозаправочных станциях за наличный расчет, если в чеке она не отражена?

В этой связи Письмом Минфина России от 21.08.2001 N 04-03-11/113 разъяснено следующее.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиками при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе горюче-смазочных материалов, через автозаправочные станции, производится в общеустановленном порядке при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.7 ст.168 Кодекса при реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. При этом данной нормой указанной статьи Кодекса организациям не запрещается в случаях применения контрольно-кассовых машин при реализации товаров (работ, услуг), в том числе горюче-смазочных материалов, за наличный расчет оформлять счета-фактуры.

Таким образом, по мнению Минфина России, для вычета (возмещения) сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по горюче-смазочным материалам, приобретенным за наличный расчет, покупателю необходимо получить от автозаправочной станции не только кассовый чек, но и счет-фактуру.

Очень часто получить на автозаправочной станции счет-фактуру почти невозможно.

В этой связи возникает вопрос: за счет каких источников в данном случае должна возмещаться сумма НДС по приобретенным за наличный расчет ГСМ?

Глава 21 НК РФ (в том числе и ст.170 НК РФ) не содержит прямой нормы, регламентирующей порядок отнесения сумм НДС в такой ситуации.

Но в данном случае следует учитывать, что основным нормативным документом, регулирующим порядок формирования первоначальной себестоимости материально-производственных запасов, к которым относятся и ГСМ, является Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

В соответствии с п.6 указанного Положения фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение. При этом фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением таких запасов.

Так как в случае отсутствия счетов-фактур по горюче-смазочным материалам, приобретенным за наличный расчет на АЗС, суммы налога на добавленную стоимость не подлежат налоговому вычету, то эти суммы налога можно считать невозмещаемыми и следует учитывать в первоначальной стоимости приобретенного топлива.

Подтверждением указанной позиции являются частные разъяснения сотрудников налоговых органов. Так, сотрудник налоговой службы I ранга В.Т. Прохоров в своем разъяснении (база данных КонсультантПлюс:ВопросыОтветы от 20.02.2001) указывает, что в рассматриваемом случае ГСМ, приобретенные у организации в режиме розничной торговли за наличный расчет и при отсутствии счета-фактуры, отражаются в учете по покупной стоимости с учетом предполагаемой суммы НДС, например, на счете 10.

Составление авансового отчета подотчетным лицом

по приобретенным за наличный расчет ГСМ

Согласно п.11 Порядка ведения кассовых операций в РФ лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Если приказом руководителя предприятия установлено, что подотчетному лицу (водителю) выданы под отчет денежные средства на приобретение ГСМ сроком на один месяц, то подотчетное лицо должно отчитаться за полученные суммы не позднее 3 дней после истечения одного месяца.

При получении авансового отчета от подотчетного лица бухгалтер предприятия должен проверить правильность его заполнения, подсчета израсходованных сумм и отражения приобретенного ГСМ в количественном выражении, в разрезе конкретных марок ГСМ.

Распространенной ошибкой, совершаемой бухгалтерами, является списание стоимости приобретенного за наличный расчет топлива на расходы организации, минуя счета учета материальных ценностей. Такое упущение может привести к завышению суммы расходов, принимаемых в уменьшение налогооблагаемой прибыли. В данном случае кроме стоимости фактически израсходованного на производственные нужды топлива на расходы организации необоснованно относится стоимость ГСМ, оставшихся в баке.

Пример. Согласно авансовому отчету водителем в январе 2002 г. израсходованы выданные ему под отчет денежные средства на приобретение ГСМ в размере 735 руб., количество приобретенного бензина марки А-80, заправленного в баки на АЗС, - 105 л. На основании накопительных ведомостей данных путевых листов израсходовано на производственные нужды 80 л топлива.

Данная хозяйственная операция должна отражаться в бухгалтерском учете следующим образом:

Д 71 К 50 735 выданы под отчет водителю денежные

средства на приобретение ГСМ;

Д 10-3-3 К 71 735 отражена стоимость приобретенных ГСМ

(заправленных в бак);

Д 20, 23, 26, 560 в состав расходов отнесена стоимость

44 и т.д. ГСМ, израсходованных на

К 10-3-3 производственные нужды по следующему

расчету:

735 руб. х 80 л

     
                              ———————————————.
                                    105 л
   
   В случае если на расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли, будет отнесена вся сумма приобретенных за наличный расчет ГСМ, то себестоимость продукции (работ, услуг) будет завышена на 175 руб. (735 руб. — 560 руб.).
   
   В целях исключения необоснованного списания ГСМ на расходы организации, принимаемые в уменьшение налогооблагаемой прибыли, в путевых листах водителей следует в обязательном порядке заполнять реквизиты о движении горючего, к которым относятся сведения о количестве выданного топлива, его остатке при выезде и при возвращении.
   Основанием для списания бензина и дизельного топлива на расходы являются накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период. На основании указанных данных заполняются соответствующие налоговые регистры и производится расчет налоговой базы по налогу на прибыль исходя из требований гл.25 Налогового кодекса РФ.
   В авансовом отчете отражается фактическая стоимость приобретенного подотчетным лицом топлива.
   Во избежание утери чеков ККМ следует правильно организовать порядок их хранения. Например, подотчетным лицам целесообразно наклеивать полученные ими на АЗС чеки ККМ на отдельные листы бумаги, а в конце месяца — составлять авансовый отчет о количестве и стоимости приобретенных ГСМ с приложением указанного документа к авансовому отчету. При этом в данном листе следует указать количество чеков ККМ и общую стоимость приобретенного топлива. В дальнейшем эти сведения служат основанием для заполнения журнала—ордера N 7 "Расчеты с подотчетными лицами" и налоговых регистров.
   Напомним читателям, что с 1 января 2002 г. применяется новая форма авансового отчета, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО—1 "Авансовый отчет".
   В рассматриваемом случае авансовый отчет водителя должен иметь следующий вид.
     
                                                            ————————¬
                                                            |  Код  |
                                                            +———————+
                                              Форма по ОКУД |0302001|
                    ООО "Восток"                            +———————+
   ______________________________________________   по ОКПО |       |
              наименование организации                      L————————
   

Утверждаю Семьсот тридцать

     
               ——————T——————————¬   Отчет в сумме ___________________
               |Номер|   Дата   |          пять              00
     Авансовый +—————+——————————+   _________________ руб. _____ коп.
       отчет   |  55 |01.02.2002|                      Директор
               L—————+———————————   Руководитель ____________________
                                                       должность
                                                     Иванов И.И.
                                    __________ ______________________
                                     подпись    расшифровка подписи
                                            февраля
                                    "2" _____________ 2002 г.
     
                                                        ————————————¬
                                                        |    Код    |
                                                        +———————————+
                                       Автоцех          |     15    |
   Структурное подразделение ———————————————————————————+———————————+
                        Петров П.П.     Табельный номер |    101    |
   Подотчетное лицо ___________________                 L————————————
   

фамилия, инициалы Приобретение

Водитель ГСМ

Профессия (должность) _____________ Назначение аванса ____________

     
   ————————————————————————T——————————¬ ————————————————————————————¬
   |Наименование показателя|  Сумма,  | |   Бухгалтерская запись    |
   |                       |руб. коп. | |                           |
   +———————————————————————+——————————+—+—————————————T—————————————+
   |             остаток   |     —    | |    дебет    |   кредит    |
   |Предыдущий   ——————————+——————————+ +—————T———————+——————T——————+
   |  аванс      перерасход|     —    | |счет,|сумма, |счет, |сумма,|
   |                       |          | |суб— |руб.   |суб—  |руб.  |
   |                       |          | |счет |коп.   |счет  |коп.  |
   |                       |          | |     |       |      |      |
   +———————————————————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |Получен аванс  1. из   |    735   | | 10/3|  735  |  71  |  735 |
   |кассы                  |          | |     |       |      |      |
   +—————————————T—————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |1а. в валюте |         |          | |     |       |      |      |
   |(справочно)  |         |          | |     |       |      |      |
   +—————————————+—————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |   2.                  |          | |     |       |      |      |
   +———————————————————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |                       |          | |     |       |      |      |
   +———————————————————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |Итого получено         |    735   | |     |       |      |      |
   +———————————————————————+——————————+ +—————+———————+——————+——————+
   |Израсходовано          |    735   | |     |       |      |      |
   +———————————————————————+——————————+—+—————+———————+——————+——————+
   | Остаток               |     —    | |     |       |      |      |
   | ——————————————————————+——————————+—+—————+———————+——————+——————+
   | Перерасход            |     —    | |     |       |      |      |
   L———————————————————————+——————————— L—————+———————+——————+———————
   

Приложение _____ документов на _____ листах

Отчет проверен. К утверждению в сумме ____________________________

сумма прописью

_________ руб. _____ коп. (_______ руб. ____ коп.)

Главный бухгалтер _______________ ____________________________

подпись расшифровка подписи

Бухгалтер _______________ ____________________________

подпись расшифровка подписи

Остаток внесен ----------¬ -----¬

     
   ———————————————— в сумме |         | руб. |    | коп. по кассовому
   Перерасход выдан         L——————————      L—————
   

ордеру N ___ от " " _________ 20 г.

Бухгалтер (кассир) _______ ___________________ " " _______ 20 г.

подпись расшифровка подписи

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

линия отреза

Расписка. Принят к проверке от ____________________ авансовый

отчет N ___ от " " __________ 20 г.

на сумму __________ руб. ___ коп., количество документов

прописью

_______ на ________ листах

Бухгалтер _________ ___________________ " " _________ 20 г.

подпись расшифровка подписи

Оборотная сторона формы N АО-1

     
   ———————T——————————T————————T———————————————————————————————T—————¬
   |Номер |Документ, |Наиме—  |         Сумма расхода         |Дебет|
   |по по—|подтвер—  |нование +——————————————T————————————————+сче— |
   |рядку |ждающий   |докумен—|   по отчету  |принятая к учету|та,  |
   |      |производ— |та (рас—+——————T———————+——————T—————————+суб— |
   |      |ственные  |хода)   |в руб.|   в   |в руб.|в валюте |счета|
   |      |расходы   |        |коп.  | валюте|коп.  |         |     |
   |      +—————T————+        |      |       |      |         |     |
   |      | дата|но— |        |      |       |      |         |     |
   |      |     |мер |        |      |       |      |         |     |
   +——————+—————+————+————————+——————+———————+——————+—————————+—————+
   |   1  |  2  |  3 |    4   |   5  |   6   |   7  |    8    |  9  |
   +——————+—————+————+————————+——————+———————+——————+—————————+—————+
   |   1  |08.01|    |чеки ККМ|  735 |       |  735 |         | 103 |
   +——————+—————+————+————————+——————+———————+——————+—————————+—————+
   |      |     |    |        |      |       |      |         |     |
   L——————+—————+————+————————+——————+———————+——————+—————————+——————
   

Итого ¦ 735 ¦ ¦ 735 ¦ ¦ L------+-------+------+-------- ————

Подотчетное лицо _________ _____________________ Петров П.П.

подпись расшифровка подписи

Приобретение ГСМ по безналичному расчету

По безналичному расчету горюче-смазочные материалы приобретают в основном предприятия, имеющие достаточно большой парк автомашин и собственные резервуары для хранения нефтепродуктов. Взаимоотношения между предприятиями и поставщиками ГСМ регулируются договором на поставку нефтепродуктов.

Если на предприятии отсутствуют собственные резервуары для хранения топлива, расчеты с поставщиками осуществляются посредством применения пластиковых карт, которые являются одной из наиболее перспективных форм расчетов. Оговоримся, что в данном случае речь идет о пластиковых картах, выдаваемых фирмами, являющимися держателями пластиковых карт и объединяющими владельцев разных заправок. Этими пластиковыми картами можно пользоваться только для получения топлива. Указанная форма удобна тем, что у предприятия нет необходимости выдавать наличные деньги под отчет водителям, что облегчает работу бухгалтерии. Для получения пластиковых карт предприятие перечисляет специализированной организации авансом денежные средства и получает от них необходимое количество пластиковых карт. По истечении определенного договором срока специализированная организация представляет предприятию отчет о количестве отпущенного топлива с указанием всех необходимых реквизитов: количества, марки и стоимости отпущенного топлива.

Кроме того, еще одна из распространенных форм приобретения ГСМ - по талонам.

Напомним, что продажа топлива по талонам юридическим лицам является согласно Гражданскому кодексу РФ оптовой продажей. При этом форма и условия отпуска АЗС по талонам могут быть различными и зависеть от условий, предусмотренных договором купли-продажи ГСМ.

В настоящее время АЗС выпускают следующие типы талонов:

- талоны с указанием в них количества, марки и стоимости ГСМ. В этом случае предприятие оплачивает автозаправочной станции стоимость ГСМ авансом. АЗС отпускает предприятию на стоимость оплаченного топлива талоны, составленные в количественном выражении, и указывает стоимость одного литра топлива, а автозаправочная станция обязуется отпустить ГСМ по талонам по цене, фиксированной на дату получения аванса;

- с указанием в них непосредственно стоимости талона и марки бензина. В этом случае автозаправочная станция обязуется отпустить предприятию бензин определенной марки по талонам по цене, действующей на дату получения бензина;

- с указанием в них марки бензина и его количества. По этим талонам АЗС отпускает топливо определенной марки и определенного количества.

Получать и хранить талоны должно материально-ответственное лицо, назначенное приказом руководителя предприятия.

Бухгалтерский учет операций, связанных с получением ГСМ по талонам, а также по пластиковым картам, будет рассмотрен ниже.

Основные требования

к бухгалтерскому учету ГСМ

Бухгалтерский учет горюче-смазочных материалов должен обеспечивать:

- правильное и своевременное документальное оформление операций по приему и отпуску ГСМ;

- получение полных и достоверных данных о движении и остатках ГСМ на специально оборудованных складах и местах заправки как в натуральном, так и в денежном выражении;

- контроль за сохранностью ГСМ и талонов на ГСМ в местах хранения и на всех этапах их движения;

- составление правильных и достоверных отчетов о движении и остатках ГСМ в местах хранения и заправки;

- систематический контроль за использованием ГСМ и соблюдением норм их расхода;

- контроль за сбором и сохранностью отработанных ГСМ.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для отражения в бухгалтерском учете стоимости поступивших ГСМ используется счет 10 "Материалы", субсчет 10-3 "Топливо".

На этом субсчете учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива. При использовании талонов на нефтепродукты учет их ведется также на субсчете 10-3 "Топливо".

Основанием для записей по дебету счета 10-3 являются первичные документы, по которым производится оприходование поступивших ГСМ материально-ответственными лицами. По кредиту счета 10-3 производится списание ГСМ с подотчета материально-ответственных лиц на основании ведомостей учета выдачи нефтепродуктов, требований, лимитно-заборных карт, накладных и т.д.

При этом дебетуются:

- субсчета 10-3-1 "Нефтепродукты на складах", 10-3-3 "Топливо в баках транспортных средств" - на стоимость отпущенных бензина и дизельного топлива другим материально-ответственным лицам и водителям;

- счета учета производственных затрат (23, 26, 44) - на стоимость отпущенных со складов смазочных материалов.

Предприятиям следует вести бухгалтерский учет ГСМ по видам и маркам ГСМ, местам хранения и материально-ответственным лицам в разрезе следующих субсчетов:

10-3-1 "Нефтепродукты на складах";

10-3-2 "Нефтепродукты по талонам";

10-3-3 "Топливо в баках транспортных средств".

На субсчете 10-3-1 "Нефтепродукты на складах" учитывается наличие и движение всех видов нефтепродуктов, полученных для эксплуатации транспортных средств, машин, механизмов и для других целей и находящихся на нефтескладах, в пунктах заправки.

Субсчет 10-3-2 "Нефтепродукты по талонам" предназначен для учета талонов на бензин, дизельное топливо и смазочные материалы. Учет ведется в единицах измерения, указанных на приобретенных талонах, и в стоимостном выражении. В то же время на этом счете талоны учитываются только в том случае, если договором заправки, заключенным с АЗС, предусмотрено, что право собственности на ГСМ переходит в момент передачи талонов.

Аналитический учет ведется по отдельным материально-ответственным лицам, по видам и маркам нефтепродуктов.

На субсчете 10-3-3 "Топливо в баках транспортных средств" учитывается бензин и дизельное топливо, полученное водителями:

- в виде талонов;

- на основании ведомостей учета выдачи нефтепродуктов.

Для получения более точной информации рекомендуется использовать субсчета второго порядка. Например:

- субсчет 10-3-1-1 "Бензин на складе" - по маркам;

- субсчет 10-3-1-2 "Дизельное топливо на складе" - по видам;

- субсчет 10-3-1-3 "Специальные масла на складе" - по видам.

Для рассмотрения порядка отражения названных операций в бухгалтерском учете приведем пример.

Пример. Предприятием получены от поставщика ГСМ на сумму 12 000 руб., включая НДС 2000 руб., в том числе:

- бензин марки А-80 - на сумму 8000 руб.;

- бензин марки А-92 - на сумму 4000 руб.

В дальнейшем часть топлива выдана водителям и заправлена в баки.

Таким образом, в бухгалтерском учете получение горюче-смазочных материалов от поставщиков отражается следующим образом:

Д 10-3 К 60 10 000 отражена стоимость полученного от

поставщиков топлива

материально-ответственным лицом;

Д 19 К 60 2 000 отражена сумма НДС по полученному

топливу;

Д 10-3-1-1 6 667 материально-ответственным лицом

К 10-3 оприходован на склад бензин марки А-80;

Д 10-3-1-1 3 333 материально-ответственным лицом

К 10-3 оприходован на склад бензин марки А-92;

Д 60 К 51, 12 000 произведена оплата поставщикам;

62

Д 68 К 19 2 000 сумма НДС по полученным и оплаченным

ГСМ принята к вычету;

Д 10-3-3 отражена стоимость бензина марки А-80,

К 10-3-1-1 выданного водителям (заправленного в

баки);

Д 10-3-3 отражена стоимость бензина марки А-92,

К 10-3-1-1 выданного водителям (заправленного в

баки).

Поступившие в организацию ГСМ могут учитываться на субсчете 10-3 либо по фактической себестоимости их приобретения (заготовления), либо по учетным ценам. Выбор одного из указанных методов учета ГСМ должен в обязательном порядке отражаться в учетной политике организации.

Учет ГСМ по фактической себестоимости

Согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов. К указанным видам налога можно отнести, например, налог с продаж, суммы которого, уплаченные при приобретении ГСМ, включаются в их стоимость. Кроме того, при приобретении ГСМ за наличный расчет на АЗС суммы НДС, уплаченные продавцу топлива, также включаются в стоимость ГСМ в связи с невозможностью вычета сумм налога из-за отсутствия счета-фактуры;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Сюда входят следующие затраты: по заготовке и доставке ГСМ; по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, на услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов.

Таким образом, в фактическую себестоимость ГСМ включаются все расходы, которые непосредственно связаны с приобретением этих материалов.

Пример. Организация, имеющая собственное бензохранилище, приобрела у поставщика ГСМ марки А-80 стоимостью 240 000 руб. Сумма расходов по доставке топлива до бензохранилища, уплаченная специализированной транспортной организации, составила 12 000 руб.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Д 60 К 51 240 000 перечислено поставщику по договору

поставки ГСМ;

Д 76 К 51 12 000 перечислено транспортной организации за

услуги по доставке топлива до

бензохранилища;

Д 10-3 К 76 10 000 сумма расходов по доставке топлива

включена в его первоначальную

стоимость;

Д 19 К 76 2 000 сумма НДС по транспортным расходам;

Д 10-3 К 60 200 000 отражена стоимость полученного топлива,

оплаченная поставщику;

Д 19 К 60 40 000 сумма НДС по полученному топливу;

Д 68 К 19 42 000 сумма НДС по полученному топливу и

транспортным расходам принята к вычету

на основании счетов-фактур.

В данном случае фактическая себестоимость ГСМ составила 210 000 руб., в которую входит сумма расходов, уплаченная поставщикам ГСМ, а также сумма расходов, уплаченная транспортной организации за доставку топлива до бензохранилища.

Учет ГСМ по учетным ценам

В настоящее время многие предприятия в соответствии с принятой ими учетной политикой ведут учет материальных ценностей, к которым относится и ГСМ, с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Такие предприятия ведут учет ГСМ по учетным ценам (плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и др.). Разница между стоимостью ценностей по учетным ценам и фактической себестоимостью приобретения (заготовления) отражается на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Пример 1. Организация в соответствии с принятой учетной политикой осуществляет учет ГСМ по учетным ценам. При этом учетные цены определяются на основании средних покупных цен за предыдущий месяц по каждой марке бензина. На текущий месяц средняя стоимость 1 л бензина марки А-80 установлена в размере 6,2 руб. Организацией получены 2000 л этого бензина. В этом же месяце получен от поставщика счет-фактура с указанием в нем общей фактической стоимости бензина в размере 15 000 руб., в том числе НДС 2500 руб., или 7,5 руб. за 1 л (включая НДС). Кроме того, получен счет-фактура от транспортной организации, осуществившей доставку бензина на сумму 1200 руб., в том числе НДС 200 руб.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Д 10-3 К 15 12 400 оприходован бензин марки А-80 по

учетным ценам (6,2 руб. х 2000 л);

Д 10-3-1 12 400 материально-ответственным лицом

К 10-3 принят бензин на склад

(бензохранилище);

Д 15 К 60 12 500 отражена стоимость ГСМ на основании

счета-фактуры, полученного от

поставщика (15 000 руб. - 2500 руб.);

Д 19 К 60 2 500 сумма НДС по полученному топливу;

Д 15 К 76 1 000 стоимость расходов, связанных с

доставкой бензина;

Д 19 К 76 200 сумма НДС по транспортным расходам;

Д 60 К 51 15 000 оплачена стоимость ГСМ поставщику;

Д 76 К 51 1 200 оплачены расходы транспортной

организации;

Д 68 К 19 2 700 сумма НДС по полученным ГСМ и

транспортным расходам принята к вычету;

Д 16 К 15 1 100 отражена разница между фактической

себестоимостью бензина и его учетными

ценами (12 500 руб. + 1000 руб. -

12 400 руб.).

В бухгалтерском балансе сумма числящихся на конец отчетного периода отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены или отклонений, связанных с предоставлением организации скидок (накидок) согласно договору, присоединяется к стоимости остатков материально-производственных запасов, отраженных по соответствующим статьям группы статей "Запасы", или вычитается при определении итоговых данных по статье в случае получения скидок.

В дальнейшем согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94, накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются при отрицательной разнице) в дебет счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или других соответствующих счетов.

Согласно п.25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, порядок списания выявляемых отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены устанавливается организацией самостоятельно при принятии учетной политики.

На практике широко распространен способ, когда доля транспортно-заготовительных расходов, относящаяся к учетной стоимости ГСМ, списанных в расходы, определяется как отношение суммы остатков этих расходов на начало месяца и текущих расходов за месяц к сумме остатков ГСМ на начало месяца и поступивших за месяц, умноженное на 100. По исчисленному таким образом проценту списываются указанные расходы на затраты по производству (расходы на продажу).

Рассмотрим порядок списания сумм, учтенных на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Пример 2. По данным бухгалтерского учета, остаток отклонений, учтенный по дебету 16, по состоянию на 1-е число текущего месяца составил 1100 руб. (данные взяты из вышеприведенного примера). Сумма отклонений за текущий месяц (оборот по счету 16) составила 500 руб. По состоянию на 1-е число текущего месяца остаток бензина марки А-80 составил 3000 руб., в течение текущего месяца поступил бензин марки А-80 на сумму 10 000 руб., списано на производство на основании накопительных ведомостей данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период бензина марки А-80 на сумму 8000 руб.

Для того чтобы определить соответствующую долю отклонений, подлежащую списанию, следует произвести следующий расчет.

1. Определить процент отклонений, относящихся к учетной стоимости топлива:

1100 руб. + 500 руб.

     
        ——————————————————————— х 100 = 12,3%.
        3000 руб. + 10 000 руб.
   
   2. Определить сумму отклонений, подлежащую списанию на производственные счета учета затрат (расходы на продажу):
   8000 руб. х 12,3% = 984 руб.
   В бухгалтерском учете производится следующая запись:
   
        Д 20 (23,        984  сумма отклонений списана на затраты на
        25, 44 и т.д.)        производство (расходы на продажу)
        К 16                  пропорционально стоимости по учетным
                              ценам израсходованного бензина
                              марки А—80.
   
   Учет ГСМ, полученных по пластиковым картам
   
   Как уже было отмечено выше, для получения пластиковых карт организации следует заключить договор заправки ГСМ, являющийся разновидностью договора купли—продажи ГСМ, со специализированной организацией.
   Из ст.458 ГК РФ следует, что, если иное не предусмотрено договором купли—продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю.
   Договором заправки ГСМ могут быть предусмотрены два варианта:
   1) право собственности на топливо переходит к покупателю в момент заправки автотранспорта по пластиковым картам;
   2) право собственности на топливо переходит к покупателю в момент передачи ему пластиковых карт.
   В первом случае получение пластиковых карт от специализированной организации нельзя рассматривать как исполнение договора купли—продажи топлива, так как право собственности на это топливо в момент получения пластиковых карт не перешло к покупателю.
   Следовательно, договор купли—продажи будет исполнен только после фактического получения ГСМ по пластиковым картам. При этом полученные от специализированной организации пластиковые карты, имеющие стоимостное выражение, следует учитывать, по новому Плану счетов, на субсчете 50 "Денежные документы" по фактическим затратам.
   Во втором случае стоимость приобретенных пластиковых карт должна отражаться на счете 10—3 "Топливо" на отдельном субсчете, так как право собственности на это топливо перешло к покупателю в момент получения пластиковых карт.
   Следует также отметить, что специализированная организация, осуществляющая отпуск ГСМ по пластиковым картам, должна составлять ежемесячный отчет о расходе ГСМ для организации, получившей топливо. Кроме того, при отпуске ГСМ по пластиковым картам работники АЗС, отпускающие бензин, обязаны выдать водителю документ, подтверждающий оплату топлива (слип).
   В принципе, суммы полученных ГСМ, указанные в ежемесячном отчете специализированной организации, должны совпадать с суммами, указанными в слипе.
   Однако это не всегда происходит. Например, в случае, когда водитель заправился на АЗС по пластиковой карте в конце месяца, а авансовый отчет о приобретении ГСМ составил только в начале следующего месяца, указанные суммы не будут совпадать. Поэтому с водителей — подотчетных лиц, которым выдана пластиковая карта, следует требовать в конце месяца (или в первых числах следующего месяца) отчет об израсходованных за месяц суммах с приложением к этому отчету документов, подтверждающих оплату ГСМ, — слипов. В слипе должны быть указаны: имя держателя карты, название фирмы, в которой он работает, номер карты, дата совершения покупки, израсходованная сумма, тип платежной системы, реквизиты АЗС и т.п. Отчет, полученный от водителей, необходимо сверить с отчетом специализированной организации, в котором должны быть указаны номер пластиковой карты, количество, марка и стоимость реализованных ГСМ.
   При обнаружении расхождений между отчетом водителя и отчетом специализированной организации следует выявить причину этого расхождения и предъявить претензии либо подотчетному лицу — водителю, либо специализированной организации.
   
   Бухгалтерский учет ГСМ,
   полученных по пластиковым картам
   
   В случае если договором заправки ГСМ предусмотрено, что право собственности на топливо переходит к покупателю в момент заправки автотранспорта по пластиковым картам, то, как уже было отмечено, суммы, перечисленные специализированной организации за пластиковые карты, должны учитываться на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с субсчетом 50 "Денежные документы". Закрытие этого аванса возможно только после фактического отпуска бензина с АЗС.
   
   Пример 1. Предприятие в соответствии с заключенным договором на заправку автотранспорта перечислило авансом специализированной организации 3000 руб. на приобретение 500 л бензина марки АИ—80. Договором предусмотрен переход права собственности на топливо в момент фактической заправки автотранспорта покупателя. Полученные две пластиковые карты номинальной стоимостью 1500 руб. каждая выданы водителям автомашин ЗИЛ—131 и ГАЗ—63. По истечении месяца от специализированной организации получен отчет об отпущенном топливе за месяц, согласно которому в автомобиль ЗИЛ—131 заправлено топлива 100 л на сумму 600 руб., в автомобиль ГАЗ—63 — 200 л на сумму 1200 руб. Итоговая сумма документов, подтверждающих оплату ГСМ, — слипов, полученных водителями с автозаправочной станции, совпадает с суммой, указанной в ежемесячном отчете специализированной организации и составляет 1800 руб., в том числе НДС по ставке 20% 300 руб. На основании данных путевых листов фактически было израсходовано топлива за месяц: автомобилем ЗИЛ—131 — 80 л, автомобилем ГАЗ—63 — 170 л.
   В бухгалтерском учете указанная операция отражается следующим образом:
   
        Д 60 К 51      3 000  перечислен аванс специализированной
                              организации;
        Д 50, субсчет  3 000  отражено получение пластиковых карт по
        "Денежные             их стоимостному выражению;
        документы"
        К 60
        Д 71 К 50,     1 500  пластиковая карта выдана водителю
        субсчет               автомобиля ЗИЛ—131;
        "Денежные
        документы"
        Д 71 К 50,     1 500  пластиковая карта выдана водителю
        субсчет               автомобиля ГАЗ—63;
        "Денежные
        документы"
        Д 10—3—3 К 71    500  на стоимость заправленного топлива в
                              автомобиль марки ЗИЛ—131 согласно
                              отчету специализированной организации и
                              авансовым отчетам водителей;
        Д 19 К 71        100  сумма НДС со стоимости топлива;
        Д 10—3—3 К 71  1 000  на стоимость заправленного топлива в
                              автомобиль марки ГАЗ—63 согласно отчету
                              специализированной организации и
                              авансовым отчетам водителей;
        Д 19 К 71        200  сумма НДС со стоимости топлива;
        Д 20, 23, 26,  1 250  на затраты на производство (расходы на
        44 К 10—3—3           продажу) списаны фактически
                              израсходованные ГСМ по следующему
                              расчету: ((500 руб. + 1000 руб.) х
                              (80 л + 170 л)) / (200 л + 100 л).
                              При этом стоимость фактически
                              израсходованного ГСМ может быть списана
                              на затраты на производство (расходы на
                              продажу) и иным способом,
                              предусмотренным учетной политикой
                              организации (средняя себестоимость,
                              ЛИФО, ФИФО);
        Д 68 К 19        300  сумма НДС по полученному и оплаченному
                              топливу принята к вычету.
   
   Сумму НДС по ГСМ следует относить на возмещение расчетов с бюджетом на основании счета—фактуры, полученного от специализированной организации по мере отпуска горюче—смазочных материалов, то есть при их фактическом получении предприятием (заправке в автотранспорт).
   В случае если договором заправки ГСМ предусмотрено, что право собственности переходит к покупателю в момент перечисления им платы за топливо и получения пластиковых карт, то стоимость таких пластиковых карт следует отражать на субсчете 10—3 "Топливо" в момент передачи пластиковых карт покупателям. В данном случае в договоре поставки ГСМ должно быть в обязательном порядке указано количество топлива, которое поставщик обязуется отпустить по пластиковым картам. То есть цены на ГСМ в данном случае являются фиксированными и не изменяются по истечении времени.
   
   Пример 2. Предприятие в соответствии с заключенным договором на заправку автотранспорта перечислило авансом специализированной организации 3000 руб. на приобретение 500 л бензина марки АИ—80. Договором предусмотрен переход права собственности на топливо в момент перечисления предоплаты и получения покупателем пластиковых карт. Полученные две пластиковые карты номинальной стоимостью 1500 руб. каждая выданы водителям автомашин ЗИЛ—131 и ГАЗ—63. По истечении месяца от специализированной организации получен отчет об отпущенном топливе за месяц, согласно которому в автомобиль ЗИЛ—131 заправлено топлива 100 л на сумму 600 руб., в автомобиль ГАЗ—63 — 200 л на сумму 1200 руб. Итоговая сумма документов, подтверждающих оплату ГСМ, — слипов, полученных водителями с автозаправочной станции, совпадает с суммой, указанной в ежемесячном отчете специализированной организации, и составляет 1800 руб., в том числе НДС по ставке 20% 300 руб. На основании данных путевых листов фактически было израсходовано топлива за месяц: автомобилем ЗИЛ—131 — 80 л, автомобилем ГАЗ—63 — 170 л.
   В бухгалтерском учете указанная операция отражается следующим образом:
   
        Д 60 К 51      3 000  перечислен аванс специализированной
                              организации;
        Д 10—3—2       2 500  отражено получение пластиковых карт по
        К 60                  их стоимостному выражению;
        Д 19 К 60        500  сумма НДС по полученному топливу в виде
                              пластиковых карт;
        Д 68 К 19        500  сумма НДС по полученному топливу в виде
                              пластиковых карт принята к вычету;
        Д 71           1 250  пластиковая карта выдана водителю
        К 10—3—2              автомобиля ЗИЛ—131;
        Д 71           1 250  пластиковая карта выдана водителю
        К 10—3—2              автомобиля ГАЗ—63;
        Д 10—3—3         500  на стоимость заправленного топлива в
        К 71                  автомобиль марки ЗИЛ—131 согласно
                              отчету специализированной организации и
                              авансовым отчетам водителей;
        Д 10—3—3       1 000  на стоимость заправленного топлива в
        К 71                  автомобиль марки ГАЗ—63 согласно отчету
                              специализированной организации и
                              авансовым отчетам водителей;
        Д 20, 23,      1 250  на затраты на производство (расходы на
        26, 44                продажу) списаны фактически
        К 10—3—3              израсходованные ГСМ, по следующему
                              расчету:
   
                              500 руб. + 1000 руб.  
                              ———————————————————— х (80 л + 170 л).
                                  200 л + 100 л
   
   Стоимость фактически израсходованного ГСМ может быть списана на затраты на производство (расходы на продажу) и иным способом, предусмотренным учетной политикой организации.
   Сумма НДС в данном случае принимается к вычету в момент получения пластиковых карт покупателем, то есть в момент получения им права собственности на полученное топливо. При этом основанием для принятия НДС к вычету является счет—фактура, полученный от специализированной организации.
   
   Учет ГСМ, полученных по талонам
   
   В настоящее время широко практикуется заправка топлива на АЗС по талонам.
   Для учета талонов приказом руководителя предприятия назначается материально—ответственное лицо. Получение талонов обычно осуществляется самим материально—ответственным лицом. В случае если талоны на заправку топлива получают другие лица, то они обязаны в день получения этих талонов сдать их материально—ответственному лицу для их оприходования и хранения.
   Материально— ответственное лицо, получившее на хранение талоны, по требованию, подписанному руководителем и главным бухгалтером, выдает талоны специально назначенному работнику для выдачи водителям транспортных средств.
   Повторная выдача талонов может производиться только после полного отчета за ранее выданные талоны.
   Талоны на право получения топлива выдаются водителям только по предъявлении ими путевого листа, на котором диспетчером или уполномоченным на то руководителем предприятия лицом в строке "выдать горючее" записано прописью количество разрешенного к выдаче топлива по талонам согласно заданию и с учетом количества бензина в баках при выезде на линию.
   Для усиления внутреннего контроля на выдаваемых талонах целесообразно проставлять специальную треугольную печать предприятия установленного образца.
   В настоящее время существуют следующие основные виды талонов:
   — с указанием в них количества, марки и стоимости ГСМ;
   — с указанием в них непосредственно стоимости талона и марки бензина;
   — с указанием в них конкретной марки бензина и его количества.
   Основанием для оприходования талонов на предприятии является накладная на отпуск топлива, получаемая с АЗС. Выдача талонов отражается в ведомости учета выдачи талонов, в которой за полученные талоны расписывается водитель, а на каждую марку топлива ведется отдельная ведомость.
   Предположим, что в январе 2002 г. материально—ответственным лицом получены талоны всех трех вышеуказанных видов, в том числе:
   — 50 талонов — с указанием в каждом талоне марки бензина А—80, количества бензина — 10 л и стоимости топлива — 6 руб. за 1 л. Общая стоимость этих талонов составила 3000 руб. (50 тал. х 10 л х 6 руб.). Десять талонов этого вида выданы водителям;
   — 4 талона номиналом 80 руб. за талон — на бензин марки А—80. Два таких талона выданы водителям;
   — 100 талонов — на бензин марки А—92 с указанием в каждом талоне количества топлива — 15 л бензина марки А—92. Номинал одного талона составляет 90 руб. Пятнадцать талонов этого вида выданы водителям.
   В этом случае примерная форма ведомости учета выдачи талонов будет иметь следующий вид.
   
          ООО "Восток"
   __________________________
   (наименование организации)
   
   Ведомость N 1
   учета выдачи талонов на бензин марки А—80
   за январь 2002 г.
     
   ————T———————————T———————————T————————————T————————T———————T—————————T————————T————————T————————¬
   | N |Автомобиль,|Автомобиль,|   Ф.И.О.   | Выдано | Серии |  Номера | Номинал| Номинал| Подпись|
   |п/п|  модель   |   номер   |  водителя  |талонов,|талонов| талонов |талонов,|талонов,|водителя|
   |   |           |           |            |   шт.  |       |         |  руб.  |    л   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+—————————+————————+————————+————————+
   | 1 |ЗИЛ—130    |А 897 РМ   |Иванов И.И. |    4   |ПЯ     |777 — 780|   60   |   10   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+—————————+————————+————————+————————+
   | 2 |ЗИЛ—130    |А 760 ММ   |Петров П.П. |    6   |ПЯ     |781 — 786|   60   |   10   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+—————————+————————+————————+————————+
   | 3 |ГАЗ—31029  |Р 555 МА   |Сидоров С.С.|    2   |СТ     |762 — 763|   80   |    —   |        |
   L———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+—————————+————————+————————+—————————
   

Всего по ведомости N 1 выдано 12 (двенадцать) талонов.

Выдачу произвел ___________ Проверил ___________

(подпись) (подпись)

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Ведомость N 2

учета выдачи талонов на бензин марки А-92

за январь 2002 г.

     
   ————T———————————T———————————T————————————T————————T———————T———————T————————T————————T————————¬
   | N |Автомобиль,|Автомобиль,|   Ф.И.О.   | Выдано | Серии | Номера| Номинал| Номинал| Подпись|
   |п/п|  модель   |   номер   |  водителя  |талонов,|талонов|талонов|талонов,|талонов,|водителя|
   |   |           |           |            |   шт.  |       |       |  руб.  |    л   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+———————+————————+————————+————————+
   | 1 |ГАЗ—31029  |Б 22 РП    |Малкин М.П. |    5   |ЖЖ     |76 — 80|   90   |   15   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+———————+————————+————————+————————+
   | 2 |ВАЗ—2106   |В 33 ТП    |Павлов П.П. |    5   |ЖЖ     |81 — 85|   90   |   15   |        |
   +———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+———————+————————+————————+————————+
   | 3 |ВАЗ—2106   |Л 43 ПР    |Морев А.О.  |    5   |ЖЖ     |86 — 90|   90   |   15   |        |
   L———+———————————+———————————+————————————+————————+———————+———————+————————+————————+—————————
   

Всего по ведомости N 2 выдано 15 (пятнадцать) талонов.

Выдачу произвел ___________ Проверил ___________

(подпись) (подпись)

При сменной организации работы материально-ответственных лиц на предприятии для учета движения ГСМ целесообразно использовать книгу учета талонов по следующей примерной форме (за основу взяты данные из вышеприведенного примера).

Книга учета талонов на топливо должна быть пронумерована, прошнурована, подписана руководителем и главным бухгалтером предприятия и скреплена печатью. Записи в книге производятся ежедневно по документам, которые послужили основанием для оприходования и списания в расход талонов на ГСМ. При этом на каждый вид талонов и марки бензина следует открывать отдельный раздел книги.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Книга учета талонов за январь 2002 г.

Раздел книги - по бензину марки А-80

Вид талонов - количественно-стоимостные

Номинал 1 талона - 10 л (60 руб.)

     
   ———————————T—————————T————————————T————————————T———————T—————————————T———————T————T——————¬
   |   Дата   |    N    |   От кого  |    Серия   |Остаток|  Количество |Остаток|Сдал|Принял|
   |          |документа|получены или|   и номер  |   на  | талонов, шт.|   на  |    |      |
   |          |         | кому выданы|   талонов  | начало+——————T——————+ конец |    |      |
   |          |         |            |            | смены,|приход|расход| смены,|    |      |
   |          |         |            |            |  шт.  |      |      |  шт.  |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    1    |АЗС—1       |ПЯ 777 — 826|   —   |  50  |      |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    2    |Иванов И.И. |ПЯ 777 — 780|   —   |      |   4  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    3    |Петров П.П. |ПЯ 781 — 786|   —   |      |   6  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |                                        Итого за смену|  50  |  10  |   40  |    |      |
   L——————————————————————————————————————————————————————+——————+——————+———————+————+———————
   

Книга учета талонов за январь 2002 г.

Раздел книги - по бензину марки А-80

Вид талонов - стоимостные

Номинал 1 талона - 80 руб.

     
   ———————————T—————————T————————————T————————————T———————T—————————————T———————T————T——————¬
   |   Дата   |    N    |   От кого  |    Серия   |Остаток|  Количество |Остаток|Сдал|Принял|
   |          |документа|получены или|   и номер  |   на  | талонов, шт.|   на  |    |      |
   |          |         | кому выданы|   талонов  | начало+——————T——————+ конец |    |      |
   |          |         |            |            | смены,|приход|расход| смены,|    |      |
   |          |         |            |            |  шт.  |      |      |  шт.  |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    3    |АЗС—54      |СТ 762 — 765|   —   |   4  |      |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    4    |Сидоров С.С.|СТ 762 — 763|   —   |      |   2  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+————————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |                                        Итого за смену|   4  |   2  |   2   |    |      |
   L——————————————————————————————————————————————————————+——————+——————+———————+————+———————
   

Книга учета талонов за январь 2002 г.

Раздел книги - по бензину марки А-92

Вид талонов - количественные

Номинал 1 талона - 15 л (90 руб.)

     
   ———————————T—————————T————————————T———————————T———————T—————————————T———————T————T——————¬
   |   Дата   |    N    |   От кого  |   Серия   |Остаток|  Количество |Остаток|Сдал|Принял|
   |          |документа|получены или|  и номер  |   на  | талонов, шт.|   на  |    |      |
   |          |         | кому выданы|  талонов  | начало+——————T——————+ конец |    |      |
   |          |         |            |           | смены,|Приход|Расход| смены,|    |      |
   |          |         |            |           |  шт.  |      |      |  шт.  |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    5    |Комбинат    |ЖЖ 76 — 175|   —   |  100 |   —  |       |    |      |
   |          |         |автотехоб—  |           |       |      |      |       |    |      |
   |          |         |служивания  |           |       |      |      |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    6    |Малкин М.П. |ЖЖ 76 — 80 |   —   |      |   5  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    7    |Павлов П.П. |ЖЖ 81 — 85 |   —   |      |   5  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |21.01.2002|    8    |Морев А.О.  |ЖЖ 86 — 90 |       |      |   5  |       |    |      |
   +——————————+—————————+————————————+———————————+———————+——————+——————+———————+————+——————+
   |                                       Итого за смену|  100 |  15  |   85  |    |      |
   L—————————————————————————————————————————————————————+——————+——————+———————+————+———————
   

Если водители транспортных средств не использовали полученные талоны, то по окончании работы они обязаны их сдать материально-ответственному лицу. Материально-ответственное лицо производит соответствующие записи в ведомости возврата талонов, примерная форма которой приведена ниже. Если водителями сдаются количественно-стоимостные или количественные талоны, то в ведомость записывается суммарное количество топлива в литрах, а в путевых листах в разделе "движение горючего" в графе "сдано" - суммарное количество сданных талонов в литрах. Водители должны расписаться в ведомости возврата талонов.

Если водители сдают талоны, имеющие только стоимостное выражение, то в графе "возвращено (литров)" ведомости учета возврата талонов указывается количество возвращенных талонов.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Ведомость N 11

учета возврата талонов на бензин марки А-92

за 21 января 2002 г.

Приемщик: Александрова Н.И.

     
   ————T———————————T———————————T———————————T——————————T———————T———————T————————T————————T————————¬
   | N |Автомобиль,|Автомобиль,|   Ф.И.О.  |Возвращено| Серии | Номера| Номинал| Номинал| Подпись|
   |п/п|  модель   |   номер   |  водителя +————T—————+талонов|талонов|талонов,|талонов,|водителя|
   |   |           |           |           | шт.|  л  |       |       |  руб.  |    л   | в сдаче|
   |   |           |           |           |    |     |       |       |        |        | талонов|
   +———+———————————+———————————+———————————+————+—————+———————+———————+————————+————————+————————+
   | 1 |ГАЗ—31029  |Б 22 РП    |Малкин М.П.|  2 |  60 |ЖЖ     |78 — 79|   90   |   15   |        |
   +———+———————————+———————————+———————————+————+—————+———————+———————+————————+————————+————————+
   | 2 |ВАЗ—2106   |В 33 ТП    |Павлов П.П.|  1 |  30 |ЖЖ     |81     |   90   |   15   |        |
   +———+———————————+———————————+———————————+————+—————+———————+———————+————————+————————+————————+
   |                     Всего по ведомости|  3 |  90 |       |       |        |        |        |
   L———————————————————————————————————————+————+—————+———————+———————+————————+————————+—————————
   

Подпись приемщика __________

Указанные в ведомости N 11 талоны для повторной выдачи

водителям получил ____________________________

(подпись раздатчика талонов)

Далее в установленные руководством предприятия сроки (на практике обычно ежемесячно) материально-ответственное лицо на основании приходных и расходных документов составляет отчет о движении талонов и передает его в бухгалтерию. При этом в отчете должны открываться отдельные разделы по каждой марке ГСМ и по каждому виду талонов. Примерная форма отчета о движении талонов приведена на с. 41.

На основании указанного отчета и соответствующих первичных документов талоны списываются с подотчета материально-ответственного лица в подотчет водителям.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Отчет N 7

о движении талонов за январь 2002 г.

Материально-ответственное лицо: Григорьева Н.Г.

     
   ————T————————————T————————T————————————T———————————————T———————————————T———————————————¬
   | N |Наименование| Номинал|   Остаток  |     Приход    |     Расход    |   Остаток на  |
   |п/п|   топлива  |1 талона|  на начало |               |               |конец отчетного|
   |   |            |        |   периода  |               |               |    периода    |
   |   |            +————T———+——————T—————+————————T——————+————————T——————+————————T——————+
   |   |            |руб.| л |кол—во|сумма| кол—во |сумма,| кол—во |сумма,| кол—во |сумма,|
   |   |            |    |   |литров|     +———T————+ руб. +———T————+ руб. +———T————+ руб. |
   |   |            |    |   |      |     |шт.|  л |      |шт.|  л |      |шт.|  л |      |
   +———+————————————+————+———+——————+—————+———+————+——————+———+————+——————+———+————+——————+
   | 1 |Автобензин  | 60 | 10|   —  |  —  | 50| 500| 3000 | 10| 100|  600 | 40| 400| 2400 |
   |   |А—80        |    |   |      |     |   |    |      |   |    |      |   |    |      |
   +———+————————————+————+———+——————+—————+———+————+——————+———+————+——————+———+————+——————+
   | 2 |Автобензин  | 80 | — |   —  |  —  |  4|  — |  320 |  2|  — |  160 |  2|  — |  160 |
   |   |А—80        |    |   |      |     |   |    |      |   |    |      |   |    |      |
   +———+————————————+————+———+——————+—————+———+————+——————+———+————+——————+———+————+——————+
   | 3 |Автобензин  | 90 | 15|   —  |  —  |100|1500| 9000 | 15| 225| 1350 | 85|1275| 7650 |
   |   |А—92        |    |   |      |     |   |    |      |   |    |      |   |    |      |
   L———+————————————+————+———+——————+—————+———+————+——————+———+————+——————+———+————+———————
   

Отчет составил материально-ответственное лицо ______________

1 февраля 2002 г.

Отчет проверил и принял бухгалтер ______________________

1 февраля 2002 г.

Бухгалтерский учет ГСМ, полученных по талонам

Как уже было сказано выше, следует различать следующие виды талонов:

- с указанием в них непосредственно стоимости талона и марки бензина - стоимостные талоны;

- с указанием в них количества, марки и стоимости ГСМ - количественно-стоимостные талоны;

- с указанием в них конкретной марки бензина и его количества - количественные талоны.

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета этих видов талонов раздельно.

Бухгалтерский учет талонов,

имеющих стоимостное выражение

Бухгалтерский учет талонов осуществляется на субсчете 10-3-2 "ГСМ по талонам". Однако на этом субсчете целесообразно отражать стоимость талонов только в том случае, если условиями договора заправки, заключенного с АЗС или другой специализированной организацией, предусмотрено, что право собственности на ГСМ переходит к покупателю в момент передачи талонов покупателю.

Так как стоимость бензина, полученного по стоимостным талонам, формируется на день заправки, то талоны, имеющие стоимостное выражение, следует рассматривать как денежные документы и отражать их стоимость, согласно новому Плану счетов, на субсчете 50 "Денежные документы". В принципе, бухгалтерский учет талонов, имеющих стоимостное выражение, во многом схож с бухгалтерским учетом пластиковых карт, по которым осуществляется заправка ГСМ.

Пример. Предприятие в соответствии с заключенным договором купли-продажи бензина марки А-92 перечислило авансом специализированной организации 5000 руб., включая НДС. Получены 100 талонов номинальной стоимостью 50 руб. каждый. Согласно условиям договора стоимость бензина определяется на день заправки автотранспорта предприятия.

В данном случае возникает вопрос: как на талон номиналом 50 руб. отоварить точное количество бензина? Должны ли специализированные организации давать сдачу?

Следует учитывать, что современные автозаправочные станции оснащаются современным оборудованием, позволяющим в том числе осуществлять заправку с точностью до десятых долей литра топлива. Поэтому автозаправочные станции могут произвести заправку бензина по талонам со стоимостным выражением даже в том случае, если цены на бензин в течение определенного времени изменялись.

В бухгалтерском учете указанная операция отражается следующим образом:

Д 60 К 51 5 000 перечислен аванс специализированной

организации;

Д 50, 5 000 отражено получение талонов по их

субсчет стоимостному выражению;

"Денежные

документы"

К 60

Д 71 К 50, 5 000 талоны выданы водителям;

субсчет

"Денежные

документы"

Д 10-3-3 4 167 на стоимость заправленного топлива в

К 71 автомобили согласно отчету

специализированной организации и

авансовым отчетам водителей;

Д 19 К 71 833 сумма НДС со стоимости топлива;

Д 68 К 19 833 сумма НДС по полученному и оплаченному

топливу принята к вычету;

Д 20 (23, соответствующая стоимость бензина

26, 44) списана на производственные счета учета

К 10-3-3 затрат согласно данным путевых листов.

Следует отметить, что в данном случае сумма НДС, уплаченная поставщикам, принимается к вычету в момент фактической заправки топлива в автомобили и получения от специализированной организации счета-фактуры.

Бухгалтерский учет талонов,

имеющих количественное

или количественно-стоимостное выражение

Согласно ст.458 ГК РФ договор купли-продажи является исполненным в момент вручения товара покупателю, если иное не предусмотрено договором купли-продажи.

Если заправка ГСМ осуществляется по талонам, имеющим количественное или количественно-стоимостное выражение, то в этом случае стоимость таких талонов следует отражать на субсчете 10-3-2 "Талоны на ГСМ" только в том случае, если условиями договора купли-продажи ГСМ предусмотрено, что право собственности переходит на бензин в момент передачи талонов покупателям.

Если договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на ГСМ переходит к покупателю в момент заправки автотранспорта, стоимость таких талонов следует отражать на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности".

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета указанных операций в обоих случаях.

Пример 1. Предприятие заключило со специализированной организацией договор купли-продажи ГСМ. В соответствии с условиями договора предприятие перечисляет специализированной организации аванс в размере 6500 руб., а специализированная организация обязуется отпустить предприятию бензин марки А-80 в размере 1000 л по цене 6,5 руб. за 1 л, включая НДС. При этом отпуск бензина будет осуществляться по талонам номинальной стоимостью 65 руб. с указанием в них марки бензина А-80, количества бензина - 10 л и стоимости топлива. Предприятием получено 100 талонов. Право собственности на бензин переходит к предприятию в момент получения талонов материально-ответственным лицом. 50 талонов выданы под отчет водителям.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Д 60 К 51 6 500 перечислен аванс специализированной

организации;

Д 10-3-2 К 60 5 417 отражено получение талонов по их

стоимостному выражению;

Д 19 К 60 1 083 НДС по полученным талонам;

Д 68 К 19 1 083 сумма НДС по полученным талонам принята

к вычету;

Д 71 2 708,5 50 талонов выданы под отчет водителям;

К 10-3-2

Д 10-3-3 2 708,5 на стоимость заправленного топлива в

К 71 автомобили согласно отчету

специализированной организации и

авансовым отчетам водителей;

Д 20 (23, соответствующая стоимость бензина

26, 44) списана на производственные счета учета

К 10-3-3 затрат согласно данным путевых листов.

Пример 2. Предприятие заключило со специализированной организацией договор купли-продажи ГСМ. В соответствии с условиями договора предприятие перечисляет специализированной организации аванс в размере 6500 руб., а специализированная организация обязуется отпустить предприятию бензин марки А-80 в размере 1000 л по цене 6,5 руб. за 1 л, включая НДС. При этом отпуск бензина будет осуществляться по талонам номинальной стоимостью 65 руб. с указанием в них марки бензина А-80, количества бензина - 10 л и стоимости топлива. Предприятием получено 100 талонов. Право собственности на бензин переходит к предприятию в момент заправки автотранспорта на АЗС. 50 талонов выданы под отчет водителям.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Д 60 К 51 6 500 перечислен аванс специализированной

организации;

Д 006 6 500 получены 100 талонов от

специализированной организации;

К 006 3 250 50 талонов выданы водителям под отчет;

Д 10-3-3 2 708 отражено получение бензина по талонам

"Топливо в согласно авансовым отчетам водителей и

баках" К 71 отчету специализированной организации;

Д 19 К 71 542 НДС по полученному топливу;

Д 71 К 60 3 250 частичный зачет ранее выданного аванса;

Д 68 К 19 542 сумма НДС по полученному топливу

принята к вычету;

Д 20 (23, соответствующая стоимость бензина

26, 44) списана на расходы согласно данным

К 10-3-3 путевых листов.

ХРАНЕНИЕ ТОПЛИВА

В случаях, когда условиями договора купли-продажи топлива предусматривается переход права собственности на ГСМ в момент заправки автотранспорта на АЗС, это означает, что специализированная организация, осуществляющая отпуск ГСМ по талонам, оказывает услуги предприятию по хранению этих ГСМ.

Статьей 887 ГК РФ установлено, что договор хранения должен быть заключен в письменной форме. Простая письменная форма договора хранения считается соблюденной, если принятие вещи на хранение удостоверено хранителем выдачей поклажедателю:

- сохранной расписки, квитанции, свидетельства или иного документа, подписанного хранителем;

- номерного жетона (номера), иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение, если такая форма приема вещей на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения.

Талон на получение ГСМ является одним из видов сохранной расписки. Поэтому при получении этих талонов покупателем договор хранения считается заключенным в простой письменной форме.

Услуги по хранению ГСМ могут являться платными, а их цена может быть фиксированной или определяться пропорционально стоимости отпущенного топлива. Поэтому продавец топлива должен предоставить покупателю счет-фактуру на стоимость услуг по хранению, а также акт приема-передачи оказанных услуг.

В соответствии с п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, в состав затрат, включаемых в фактическую себестоимость материальных ресурсов, включаются затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Так как услуги по хранению ГСМ непосредственно связаны с приобретением этих материалов, то они должны включаться в фактическую себестоимость топлива, если расходы на эти услуги были произведены до даты оприходования топлива.

В этом случае производится следующая запись:

Д 20 (23, 26, 44) стоимость услуг по хранению ГСМ

К 60 согласно первичным документам

специализированной организации;

Д 19 К 60 сумма НДС по услугам по хранению;

Д 60 К 51 оплачены услуги по хранению;

Д 68 К 19 сумма НДС по услугам по хранению

принята к вычету;

Д 10-3 услуги по хранению ГСМ включены

К 20 (23, 26, 44) в фактическую себестоимость

топлива.

Для учета таких расходов предприятию целесообразно осуществлять учет материальных ресурсов по учетным ценам с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Основные требования к хранению ГСМ на предприятии

Хранение нефтепродуктов осуществляется на специально оборудованных и огражденных нефтескладах, стационарных пунктах заправки транспортных средств, машин и механизмов.

Объекты для хранения нефтепродуктов по своим функциональным особенностям подразделяются на типы:

- центральные нефтесклады - для приема и хранения всего ассортимента получаемого топлива, их выдачи в автоцистерны, тару и баки транспортных средств;

- стационарные пункты заправки машин на производственных участках, отделениях, бригадах - для приема нефтепродуктов из автоцистерн, выдачи нефтепродуктов в баки транспортных средств, машин и механизмов, мелкую тару;

- посты заправки транспортных средств маслами и смазками на пунктах технического обслуживания или в ремонтных мастерских, производящих заправку или дозаправку агрегатов или узлов транспортных средств, машин, агрегатов при техническом обслуживании или ремонте.

Тара из-под нефтепродуктов (бочки, бидоны и др.) должна храниться в помещении или под навесом отдельно от нефтепродуктов.

Тара многоразового оборота, пригодная для налива, предприятиями сдается нефтебазам в обмен на одноименную и такого же назначения тару, в которой затарен получаемый продукт.

Передача ГСМ на ответственное хранение

Некоторые предприятия, не имея достаточного объема емкостей, передают на хранение нефтепродукты специализированным организациям (нефтебазам). Иногда предприятия приходуют только то топливо, которое находится непосредственно на собственном нефтескладе, а горюче-смазочные материалы, находящиеся на ответственном хранении, на счетах учета материальных ценностей не отражаются до момента их поступления на предприятие.

Указанное нарушение приводит к занижению налогооблагаемой базы по налогу на имущество, так как в данном случае на хранение переданы материальные ценности, являющиеся собственностью предприятия, которые должны отражаться в балансе независимо от их местонахождения.

Пример. Предприятием на основании первичных учетных документов получены горюче-смазочные материалы на сумму 120 тыс. руб., в том числе НДС 20 тыс. руб., из них поступило непосредственно на собственный нефтесклад на сумму 30 тыс. руб., поступило на нефтебазу в соответствии с договором на хранение на сумму 90 тыс. руб. По истечении месяца часть переданного на ответственное хранение топлива получена предприятием.

Данная хозяйственная операция отражается следующим образом:

Д 10-3-1 К 60 25 000 отражена стоимость полученных ГСМ на

собственный нефтесклад;

Д 10-3-1-1 75 000 отражена стоимость топлива,

К 60 переданного на ответственное хранение

на нефтебазу (необходимо вести

аналитический учет топлива,

находящегося в собственных резервуарах

и переданного на хранение);

Д 19 К 60 20 000 отражена сумма НДС со стоимости

полученных ГСМ;

Д 60 К 51 120 000 произведена оплата поставщику ГСМ;

Д 68 К 19 20 000 сумма НДС со стоимости полученного и

оплаченного топлива принята к вычету;

Д 10-3-1 К 10-3-1-1 по истечении месяца часть топлива,

находящегося на хранении, поступила в

емкости нефтесклада предприятия.

Последняя проводка делается от основании отчета о движении нефтепродуктов. В отчете отражаются следующие показатели (в количественном и стоимостном выражении):

- остаток нефтепродуктов, находящихся на хранении на начало месяца;

- передано нефтепродуктов на ответственное хранение за отчетный месяц;

- получено нефтепродуктов от нефтебазы;

- остаток нефтепродуктов, находящихся на хранении на конец месяца.

Кроме того, при передаче ГСМ на ответственное хранение на нефтебазу следует составить акт приема-передачи нефтепродуктов на ответственное хранение, примерная форма которого приведена ниже.

Акт N ______

приемки (передачи) нефтепродуктов

на ответственное хранение от ООО "Восток"

от 10 января 2002 г.

Настоящий акт составлен в том, что представитель ООО "Восток" Иванов И.И. по доверенности N ___ от 10 января 2002 г. сдал, а представитель ЗАО "Сигма" принял на ответственное хранение следующую массу нефтепродуктов:

     
   ———————————————T————T——————————T————————T————T——————T————————T————T——————¬
   |Наименование  |ГОСТ|     N    |    N   |Дата|Масса,|  Масса |Цена|Сумма,|
   |нефтепродуктов|    |резервуара|паспорта|    |  т   |прописью|за т| руб. |
   L——————————————+————+——————————+————————+————+——————+————————+————+———————
   

Сдал ___________________ Принял _____________________

(подпись) (подпись)

М.П. ____________ 2002 г. М.П. _______________ 2002 г.

(дата) (дата)

Количественный учет топлива

Проблема количественного учета топлива возникает у предприятий, имеющих собственное хранилище ГСМ. Дело в том, что складской, а также бухгалтерский учет ГСМ в натуральном выражении на бензохранилищах ведется в единицах массы, то есть в килограммах, тоннах.

В товарно-транспортных накладных, полученных от поставщика, также в обязательном порядке указывается наименование топлива, температура, масса и плотность ГСМ.

Топливо, находящееся в других местах хранения (в пунктах заправки, производственных участках и т.п.), учитывается в тех единицах, по которым оно получено материально-ответственными лицами.

Если в другие места хранения топливо отпускается с бензохранилища в единицах объема (в литрах), то с лицевого счета заведующего складом (кладовщика) бензин списывается исходя из оценки за килограмм и на лицевые счета других материально-ответственных лиц, в том числе водителей, получающих ГСМ, приходуется в литрах с соответствующей оценкой их стоимости.

Следует учитывать, что выдача водителям бензина производится в единицах объема (в литрах), а смазок - в единицах массы (килограммах).

Пересчет количества бензина, отпущенного с бензохранилища, из единиц массы в объемные единицы производится исходя из средней плотности соответствующего вида топлива за отчетный месяц по данному бензохранилищу.

Поэтому материально-ответственным лицам необходимо вести объемно-массовый учет ГСМ.

Пример. На 1 февраля остаток бензина марки А-80 в бензохранилище составил 746 кг при плотности этого топлива 0,735. За февраль поступило:

- бензина марки А-80 плотностью 0,737 - 1000 кг;

- бензина марки А-80 плотностью 0,736 - 2000 кг.

Отпущено с бензохранилища в отчетном месяце 4300 л этого топлива.

Для пересчета бензина марки А-80 из единиц массы в объемные единицы следует произвести следующий расчет.

1. Остаток бензина на начало месяца - 1015 л (или 746 кг : 0,735).

Поступило бензина за месяц - 1357 л (или 1000 кг : 0,737) и 2717 л (или 2000 кг : 0,736).

Итого поступило за месяц - 4074 л.

2. Произведем расчет количества отпущенного бензина в кг.

Средняя плотность бензина марки А-80 составит 0,736, или (0,735 + 0,737 + 0,736) : 3.

Количество бензина, отпущенного с бензохранилища в кг, - 3164,8 (или 4300 л x 0,736).

3. Остаток бензина на конец месяца:

- остаток бензина в литрах на конец месяца - 789 л (или 1015 + 4074 - 4300);

- остаток бензина в кг на конец месяца - 581,2 кг (или 746 кг + 1000 кг + 2000 кг - 3164,8 кг).

4. Фактический остаток топлива в бензохранилище 789,7 л (или 581,2 кг : 0,736).

Таким образом, отклонение по учетным данным составляет 0,7 л (или 789,7 л - 789 л).

Следовательно, фактический остаток бензина марки А-80 в бензохранилище должен составить 789 л.

Однако при итогам проведения инвентаризации может быть выявлено отклонение между фактическим количеством топлива в бензохранилище и количеством бензина по расчетным данным. Например, в данном случае после проведения инвентаризации может оказаться, что фактически бензина на конец месяца осталось 785 л.

Такое несоответствие может возникнуть вследствие естественной убыли нефтепродуктов, размер которой зависит от различных факторов, например времени года, климатической зоны, группы ГСМ, типа резервуаров.

Применение норм естественной убыли нефтепродуктов

До 1 января 2002 г. - даты вступления в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ - при списании естественной убыли от потери нефтепродуктов на себестоимость продукции (работ, услуг) организации руководствовались Порядком применения норм естественной убыли нефтепродуктов, утвержденным Постановлением Госснаба СССР от 26.03.1986 N 40.

С 1 января 2002 г. списание потерь от естественной убыли нефтепродуктов должно осуществляться в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ. Согласно пп.2 п.5 ст.254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.

Ввиду того что нормы естественной убыли в указанном порядке не утверждены, возникает вопрос о правомерности применения Норм естественной убыли нефтепродуктов, утвержденных вышеуказанным Постановлением Госснаба СССР, с момента введения в действие гл.25 НК РФ.

В этой связи возможны две позиции по поводу отнесения убытков от естественной убыли нефтепродуктов на расходы для целей налогообложения.

Позиция 1. До принятия соответствующих нормативных актов Правительства РФ отнесение естественной убыли нефтепродуктов на расходы для целей налогообложения в 2000 г. неправомерно.

Позиция 2. Ввиду отсутствия законодательно установленных ограничений на включение потерь от естественной убыли нефтепродуктов в расходы для целей налогообложения указанные потери принимаются для налогообложения в полном объеме при условии, что организация сможет доказать экономическую обоснованность этих потерь. Такое понимание следует из положений ст.252 НК РФ, согласно которой "расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода". При этом "расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме". Иными словами, налогоплательщик принимает для налогообложения любые затраты (за некоторыми исключениями), естественно, экономически обоснованные и документально подтвержденные. Если же расходы подлежат нормированию, то сверхнормативная часть подлежит исключению из состава расходов.

Так как нормы естественной убыли не установлены в надлежащем порядке, то сверхнормативная часть расходов не возникает. Требование налоговых и иных органов считать все расходы сверхнормативными ущемляет законные права налогоплательщиков, то есть бездействие федеральных органов исполнительной власти (непринятие норм) необоснованно увеличивает налоговую нагрузку на налогоплательщиков.

Исходя из этого следует сделать вывод, что до принятия норм естественной убыли нефтепродуктов все расходы по убыли можно принимать для целей налогообложения в полном объеме.

В то же время если организация спишет в расходы убыль от потери нефтепродуктов, то ей необходимо будет доказать, что эти расходы экономически обоснованные.

Единственным на момент написания данной книги документом, подтверждающим обоснованность понесенных организацией потерь от естественной убыли нефтепродуктов, являются Нормы естественной убыли нефтепродуктов, утвержденные Постановлением Госснаба СССР от 26.03.1986 N 40.

Поэтому, по мнению автора, до принятия соответствующих нормативных актов Правительства РФ, регламентирующих порядок утверждения норм естественной убыли, следует руководствоваться Нормами естественной убыли нефтепродуктов, утвержденными указанным Постановлением Госснаба СССР. То есть потери от естественной убыли нефтепродуктов должны списываться на расходы в целях налогообложения в пределах установленных данным документом норм. При таком подходе к решению этого вопроса организация сможет доказать, что понесенные ею потери от естественной убыли нефтепродуктов являются экономически обоснованными.

Отметим, что первая точка зрения является общепризнанной. Вторая с большой вероятностью будет оспариваться налоговыми органами. Ее не следует применять, если организация не готова в судебном порядке отстаивать свои права.

Составление отчета о движении ГСМ

материально-ответственным лицом.

Взаимосвязь складского и бухгалтерского учета

На основании документов, по которым на предприятии производились прием и отпуск нефтепродуктов: товарно-транспортных накладных, актов, требований, ведомостей учета выдачи топлива и смазочных материалов, ведомостей определения плотности и температуры, удостоверяющих правильность пересчета количества нефтепродуктов из объемных единиц в массовые и обратно, - материально-ответственное лицо составляет отчет о движении ГСМ, примерная форма которого приведена ниже.

Этот отчет вместе с документами по приходу и расходу в установленные сроки представляется в бухгалтерию предприятия и служит основанием для отражения в бухгалтерском учете движения ГСМ.

Материально-ответственное лицо составляет отчет в количественном выражении, а бухгалтерия ведет учет движения ГСМ по количественно-стоимостной оценке.

Следует учитывать, что согласно п.6.1 Инструкции по учету поступления и расходования горюче-смазочных материалов и единых талонов на отпуск нефтепродуктов на предприятиях, в организациях, колхозах и совхозах, утвержденной Приказом Минфина СССР от 29.03.1984 N 54, складской, а также бухгалтерский учет ГСМ в натуральном выражении на хранилище ГСМ, на складах ведется в единицах массы.

Если в пункт заправки бензин отпускается с бензохранилища в литрах, то с лицевого счета материально-ответственного лица - кладовщика ГСМ списываются исходя из оценки за килограмм.

В этой связи возникает вопрос: в каких единицах измерения должно составлять отчет о движении ГСМ материально-ответственное лицо в случае, если бензин поступает в одной единице измерения (в килограммах), а расходуется по другой единице измерения (в литрах)?

Ответ на этот вопрос содержится в п.32 Основных положений по учету материалов на предприятиях и стройках, утв. Приказом Минфина СССР от 30.04.1974 N 103, согласно которому сырье, полуфабрикаты и другие материальные ценности должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (по весу, объему, счету и т.д.). Если материал (например, листовое железо) поступает в одной единице измерения (по весу), а расходуется в другой (по счету), то его оприходование, хранение и отпуск должны отражаться в документах и аналитических регистрах одновременно в двух единицах измерения.

Если бензин приходуется на предприятии в килограммах, а отпускается в литрах, то отчет о движении ГСМ на бензохранилище составляется кладовщиком одновременно в двух единицах измерения, то есть в единицах массы (килограммах) и в единицах объема (литрах). При этом отчет материально-ответственного лица о движении ГСМ в других местах хранения может составляться только в объемных единицах учета.

Необходимо учитывать, что все вышесказанное относится только к тем случаям, когда на предприятии есть собственное бензохранилище.

На предприятиях, не имеющих собственного хранилища ГСМ, бухгалтерский и количественный учет топлива ведется только в единицах объема (в литрах).

Для наглядности рассматриваемых положений приведем пример составления отчета о движении ГСМ и порядка отражения этих операций в бухгалтерском учете для тех предприятий, у которых имеется собственное бензохранилище.

Пример. На 1 февраля 2002 г. остаток бензина марки А-80 в бензохранилище составил 746 кг при плотности этого топлива 0,735. За июнь поступило 3000 кг топлива плотностью 0,737. Оплачено поставщикам за полученный бензин этой марки 35 170 руб., включая НДС 5862 руб. Отпущено с бензохранилища в этом же месяце 3320 кг (4510,8 л) этого топлива в том числе в пункты заправки - 3200 кг (4347,8 л), водителям 120 кг (163 л).

Остаток бензина марки А-80 в пунктах заправки на 1 февраля составил 120 л. Поступило в феврале с бензохранилища 4347,8 л, отпущено водителям 4400 л.

Стоимость остатков бензина по состоянию на 1 февраля по данным бухгалтерского учета составила 7,2 руб. за 1 л, или 9,796 руб. за 1 кг.

Как уже было отмечено, отчет о движении ГСМ должен составляться кладовщиком бензохранилища в двух единицах измерения. Таким образом, примерные отчеты о движении ГСМ, составляемые материально-ответственными лицами бензохранилища и пункта заправки, будут выглядеть следующим образом.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Наименование склада: бензохранилище

Отчет N 6

о движении ГСМ за февраль 2002 г.

Материально-ответственное лицо: Степанов А.Н.

     
   ————T————————————T————T———————T————————————T———————————T—————————¬
   | N |Наименование| Ед.|Остаток|  Поступило |   Расход  | Остаток |
   |п/п|    ГСМ     |изм.|   на  | за отчетный|за отчетный| на конец|
   |   |            |    | начало|   период   |   период  |отчетного|
   |   |            |    |периода+————————————+           | периода |
   |   |            |    |       |     от     |           |         |
   |   |            |    |       | поставщиков|           |         |
   +———+————————————+————+———————+————————————+———————————+—————————+
   | 1 |Бензин А—80 |кг  |   746 |   3 000    |  3 320    |  426    |
   |   |            +————+———————+————————————+———————————+—————————+
   |   |            |л   | 1 015 |   4 070,6  |  4 510,8  |  574,8  |
   L———+————————————+————+———————+————————————+———————————+——————————
   

Материально-ответственное лицо вместе с этим отчетом представляет в бухгалтерию также необходимые первичные документы по учету ГСМ, а также документы, подтверждающие правильность пересчета количества бензина из единиц массы в единицы объема.

При этом осуществляется следующее:

1. Производится пересчет остатков бензина на начало месяца:

746 кг : 0,735 = 1015 л.

2. Производится количественный пересчет поступившего за отчетный месяц топлива:

3000 кг : 0,737 = 4070,6 л.

3. Производится количественный пересчет бензина, израсходованного за месяц:

- определяется средняя плотность бензина за месяц: (0,735 + 0,737) : 2 = 0,736;

- рассчитывается количество бензина, отпущенного с бензохранилища за месяц:

3320 кг : 0,736 = 4510,8 л.

4. Определяется количество остатков бензина на конец месяца:

1015 л + 4070,6 л - 4510,8 л = 574,8 л.

Если произвести количественный пересчет остатков бензина, учтенных в единицах массы, в единицы объема, то получится расхождение в размере 4 л, которое получилось в результате округления показателей плотности:

426 кг : 0,736 = 578,8 л;

578,8 л - 574,8 л = 4 л.

Поэтому доступный остаток ГСМ на конец месяца составит 574,8 л.

Материально-ответственное лицо, осуществляющее учет движения ГСМ в пункте заправки, при получении ГСМ из бензохранилища пересчет количества бензина, учтенного в единицах массы, в объемные единицы не производит, так как этим лицом был получен и отпущен бензин в литрах.

Отчет о движении ГСМ, составляемый лицом, ведущим учет движения ГСМ на пункте заправки, будет иметь следующий вид.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Наименование склада: пункт заправки

Отчет N 6

о движении ГСМ за февраль 2002 г.

Материально-ответственное лицо: Николаев С.Н.

     
   ————T————————————T————T———————T————————————T———————————T—————————¬
   | N |Наименование| Ед.|Остаток|  Поступило |   Расход  | Остаток |
   |п/п|    ГСМ     |изм.|   на  | за отчетный|за отчетный| на конец|
   |   |            |    | начало|   период   |   период  |отчетного|
   |   |            |    |периода+————————————+           | периода |
   |   |            |    |       |от бензохра—|           |         |
   |   |            |    |       |нилища      |           |         |
   +———+————————————+————+———————+————————————+———————————+—————————+
   | 1 |Бензин А—80 |литр|  120  |   4347,8   |    4400   |   67,8  |
   L———+————————————+————+———————+————————————+———————————+——————————
   

После составления этих отчетов материально-ответственные лица должны представить их в бухгалтерию вместе с первичными документами, а бухгалтерия на основании этих документов должна произвести соответствующие записи в бухгалтерском учете.

В этом случае бухгалтерии целесообразно открыть отдельные субсчета второго порядка к субсчету 10-3-1 "ГСМ на складах", а именно субсчета 10-3-1-1 "ГСМ на бензохранилище" и 10-3-1-2 "ГСМ на пунктах заправки". Это требование обусловлено тем, что количество бензина на бензохранилище отражается в единицах массы и в единицах объема, а количество бензина на пункте заправки отражается только в единицах массы.

Следует также учитывать, что данные складского учета должны совпадать с данными бухгалтерского учета.

То есть стоимость остатка ГСМ по состоянию на 1 февраля 2002 г. в бензохранилище, отраженная на субсчете 10-3-1-1 "ГСМ на бензохранилище", по данным бухгалтерского учета, должна составлять 7308 руб., или 746 кг x 9,796 руб., или 1015 л x 7,2 руб.

Стоимость остатка ГСМ со состоянию на 1 февраля 2002 г. в пункте заправки, отраженная на субсчете 10-3-1-2 "ГСМ в пункте заправки", по данным бухгалтерского учета, должна составлять 864 руб., или 120 л x 7,2 руб.

При получении бензина на бензохранилище производятся следующие записи:

Д 10-3-1-1 29 308 стоимость бензина, поступившего

К 60 на бензохранилище;

Д 19 К 60 5 862 сумма НДС по поступившему бензину;

Д 60 К 51 35 170 оплачено поставщику ГСМ;

Д 68 К 19 5 862 сумма НДС по приобретенным ГСМ принята

к вычету.

При передаче бензина на пункт заправки следует определить среднюю стоимость одного литра ГСМ, произведя следующий расчет:

(29 308 руб. + 7308 руб. + 864 руб.) : (1015 л + 120 л + 4070,6 л) = 37 480 руб. : 5205,6 л = 7,2 руб.

Определяем стоимость бензина, переданного на пункт заправки:

4347,8 л x 7,2 руб. = 31 304 руб.

Указанная операция отражается проводкой:

Д 10-3-1-2 31 304 стоимость бензина, отпущенного пункту

К 10-3-1-1 заправки.

Далее определяется стоимость бензина, отпущенного водителям с бензохранилища:

163 л x 7,2 руб. = 1174 руб.

Указанная операция отражается записью:

Д 10-3-3 1 174 отражена стоимость бензина, отпущенного

"Топливо в водителям.

баках"

К 10-3-1-1

Таким образом, остаток бензина на конец месяца на бензохранилище по данным бухгалтерского учета в стоимостном выражении должен составить 4138 руб. (или 7308 руб. + 29 308 руб. - 31 304 руб. - 1174 руб.).

Указанная стоимость остатков топлива на конец месяца совпадает с данными складского учета, что проверяется следующим расчетом:

574,8 л x 7,2 руб. = 4138 руб.,

где 574,8 л - количество топлива на конец месяца в бензохранилище;

7,2 руб. - средняя стоимость топлива.

Далее следует отразить отпуск ГСМ на пункте заправки водителям.

Для этого следует произвести расчет стоимости отпущенного бензина:

4400 л x 7,2 руб. = 31 680 руб.,

что отражается записью:

Д 10-3-3 31 680 отражена стоимость бензина, отпущенного

"Топливо водителям с пункта заправки.

в баках"

К 10-3-1-2

Стоимость остатков бензина на конец месяца на пункте заправки составляет 488 руб. (или 864 руб. + 31 304 руб. - 31 680 руб.).

По данным складского учета, количество бензина на конец месяца на пункте заправки составляет 67,8 л, в стоимостном выражении - 488 руб. (или 67,8 л x 7,2 руб.).

Таким образом, данные складского учета совпадают с данными бухгалтерского учета.

Списание стоимости ГСМ

в расходы для целей налогообложения

Согласно требованиям п.1 ст.252 гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При списании горюче-смазочных материалов на производство необходимо выделить следующие основные моменты:

- предприятию следует установить нормы расхода топлива на автотранспорт;

- основанием для списания бензина и дизельного топлива в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, являются накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный период, а также регистры налогового учета;

- расход топлива должен подтверждаться соответствующим образом оформленными первичными документами о производственной направленности поездки автотранспорта.

Рассмотрим указанные вопросы более подробно.

Установление норм расхода ГСМ

Понятие "норма расхода топлива или смазочного материала" применительно к автомобильному транспорту подразумевает установленное значение меры потребления данного расходного материала при работе конкретного автомобиля.

Нормы включают расход топлива, необходимый для осуществления транспортного процесса. Расход топлива на гаражные и прочие хозяйственные нужды, не связанные непосредственно с технологическим процессом перевозок пассажиров и грузов, в состав норм не включается и устанавливается отдельно.

При установлении норм расхода топлива на автотранспорт предприятия в основном пользуются нормативно-методическими материалами, приведенными в Нормах расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р3112194-0366-97), утвержденных Минтрансом России 29.04.1997. Следует отметить, что в соответствии с Решением руководителя Департамента автомобильного транспорта Минтранса России от 11.10.2001 действие указанных Норм продлено до 1 января 2003 г.

Указанным документом установлены:

1) нормы расхода топлива для автомобилей общего назначения, к которым относятся:

- легковые автомобили,

- автобусы,

- бортовые грузовые автомобили,

- тягачи,

- самосвалы,

- фургоны;

2) нормы расхода топлива на легковые автомобили и микроавтобусы зарубежного производства;

3) нормы расхода топлива для специальных автомобилей;

4) нормы расхода смазочных материалов и специальных жидкостей.

Нормы расхода топлива устанавливаются для каждой марки и модификации автомобилей. При этом можно выделить их следующие виды:

- базовая норма на 100 км пробега автомобиля;

- норма на 100 т-км транспортной работы (учитывается дополнительный расход топлива при движении автомобиля с грузом);

- норма на ездку с грузом (учитывается увеличение расхода топлива, связанное с маневрированием в пунктах погрузки и выгрузки).

Базовая норма расхода топлива в зависимости от категории автомобильного подвижного состава (легковые, автобусы, грузовые и т.д.) предполагает различное снаряженное состояние автомобиля и режим движения в эксплуатации.

Норма на транспортную работу зависит от разновидности двигателя, установленного на автомобиле (бензиновый, дизельный или газовый), и полной массы автомобиля.

Норма расхода топлива на ездку с грузом зависит только от полной массы автомобиля.

Базовые нормы расхода топлива на 100 км пробега автомобиля установлены в следующих измерениях:

- для бензиновых и дизельных автомобилей - в литрах;

- для автомобилей, работающих на сжиженном нефтяном газе, - в литрах сжиженного газа;

- для автомобилей, работающих на сжатом природном газе, - в нормальных метрах кубических (куб. м);

- для газодизельных автомобилей норма расхода сжатого природного газа указана в куб. м, а рядом указана норма расхода дизельного топлива в литрах.

Размер указанных норм может меняться - увеличиваться или уменьшаться в зависимости от различных условий, например времени года, при работе в горных местностях, при работе с большой численностью населения и т.д. Для этого применяются специальные поправочные коэффициенты к нормам.

Например, при работе автотранспорта в г. Москве нормы расхода топлива могут повышаться при следующих условиях:

- при работе в зимнее время - на 10% (срок действия зимних надбавок для этого региона - 5 месяцев);

- работе в городах с населением свыше 2,5 млн чел. - до 20%;

- при работе, требующей частых технологических остановок, связанных с погрузкой и выгрузкой, посадкой и высадкой пассажиров и т.п. (в среднем более чем 1 остановка на 1 км пробега - маршрутные автобусы, автомобили по очистке почтовых ящиков, инкассации денег, обслуживанию пенсионеров, инвалидов, больных и т.п.), - до 10%;

- перевозке крупногабаритных, взрывоопасных и тому подобных грузов, грузов в стекле и т.п., выполнении полевых работ со скоростью движения от 2 до 20 км/ч, движении в колоннах, требующем пониженных скоростей движения автомобилей (до 20 км/ч), - до 10%;

- пробеге первой тысячи километров автомобилями, вышедшими из капитального ремонта, и новыми, а также централизованном перегоне таких автомобилей своим ходом в одиночном состоянии - до 10%; перегоне в спаренном - до 15% или строенном состоянии - до 20%;

- для автомобилей, находящихся в эксплуатации более 8 лет, - до 5%;

- почасовой работе грузовых автомобилей или их постоянной работе в качестве технологического транспорта или в качестве грузовых таксомоторов - до 10%;

- работе киносъемочных и аналогичных специальных автомобилей, выполняющих транспортный процесс на пониженных скоростях, частых остановках, многократном движении задним ходом, - до 10%;

- учебной езде - до 20%.

Нормы расхода топлива при работе автотранспорта на территории г. Москвы могут понижаться при эксплуатации заказных и ведомственных автобусов, не работающих на постоянных маршрутах, - до 10%.

Следует также отметить, что в том случае, когда автомобиль эксплуатируется вне г. Москвы в зоне до 50 км от границы города, поправочные коэффициенты (повышающие или понижающие) не применяются.

При необходимости применения одновременно нескольких надбавок норма расхода топлива устанавливается с учетом суммы или разности этих надбавок.

Порядок применения норм расхода топлива подробно изложен в Нормах расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р3112194-0366-97), утвержденных Минтрансом России 29.04.1997, которые приведены в приложении к данному изданию, поэтому мы не будем останавливаться на этом вопросе. Заметим лишь, что нормы расхода топлива, установленные предприятием, в обязательном порядке должны быть закреплены приказом руководителя предприятия.

Предприятия часто приобретают новые модели и модификации автомобильного транспорта, на которые Департамент автомобильного транспорта не установил базовых норм расхода топлива. В этом случае руководитель предприятия вправе ввести в действие приказом по предприятию временную норму сроком до двух лет. Для этого предприятию следует произвести контрольный замер нормы расхода топлива, результаты которого оформить актом, примерная форма которого приведена ниже, и на основании приказа руководителя предприятия ввести в действие временную норму.

Утверждаю

директор ООО "Восток"

Иванов И.И.

27 февраля 2002 г.

АКТ

контрольного замера нормы расхода топлива

для автомобиля (марка)

Комиссия в составе: инженера по транспорту (Ф.И.О.), водителя (Ф.И.О.) и экономиста (Ф.И.О.), составила настоящий акт в том, что был произведен контрольный замер расхода топлива на автомобиль (марка) ____, городской номер ____, пробегом на расстоянии 100 км.

По маршруту:

__________________________________________________________________

Питание топлива производилось из мерного бачка N____________.

На начало контрольного замера в баке было __________________.

На конец контрольного замера в баке осталось _______________.

Показание счетчика спидометра в начале замера ______________.

Показание счетчика спидометра в конце замера _______________.

Расход топлива ____________________л.

В результате контрольного замера выявилось:

расход топлива на 100 км пробега составил ________________ л.

Подписи членов комиссии:

Некоторые специалисты утверждают, что нормы, установленные Департаментом Минтранса России, занижены и не соответствуют реальным условиям; в этой связи следует отметить, что при исчислении налогооблагаемой прибыли расходы по ГСМ учитываются в суммах фактически произведенных, документально подтвержденных расходов, то есть на основании данных путевых листов. При этом необходимо соблюдение условия экономической обоснованности произведенных расходов.

В то же время сказанное не означает, что предприятия могут списывать на себестоимость продукции (работ, услуг) любое количество ГСМ, иначе это привело бы к злоупотреблениям.

Поэтому если на эксплуатацию конкретного автомобиля фактически расходуется больше топлива, чем по нормам, установленным Минтрансом России или содержащимся в паспортных данных завода-изготовителя, то предприятию целесообразно установить собственные базовые нормы расхода топлива на автотранспорт путем контрольного замера топлива и составления вышеуказанного акта. Установленные нормы должны быть закреплены приказом руководителя предприятия.

Виды путевых листов для организаций

Основным документом, на основании которого определяется нормируемый расход топлива, является путевой лист, в котором отражается пробег автомобиля. Если автомобиль перевозит груз, то к путевым листам должны быть приложены товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом. Сведения о пробеге автомобиля и о массе перевозимого груза, указанные в путевом листе и товарно-транспортной накладной, служат расчетной базой для определения нормируемого расхода топлива по конкретному автомобилю.

В настоящее время существуют следующие виды путевых листов, формы которых утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте":

- N 3 "Путевой лист легкового автомобиля",

- N 3 спец. "Путевой лист специального автомобиля",

- N 4 "Путевой лист легкового такси",

- N 4-с "Путевой лист грузового автомобиля",

- N 4-п "Путевой лист грузового автомобиля",

- N 6 "Путевой лист автобуса",

- N 6 спец. "Путевой лист автобуса необщего пользования".

Для учета движения путевых листов предназначен "Журнал учета движения путевых листов" (форма N 8).

Путевой лист легкового автомобиля (форма N 3) является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителям.

Выписывается в одном экземпляре диспетчером или уполномоченным лицом. Путевой лист действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены).

В путевом листе обязательно должны быть проставлены порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Путевой лист специального автомобиля (форма N 3 спец.) является основным первичным документом учета работы специального автомобиля и основанием для начисления заработной платы водителю.

Форма рассчитана на выполнение задания у двух заказчиков и действительна только на один день (смену). Выписывается в одном экземпляре диспетчером или лицом, на это уполномоченным, и выдается водителю под расписку при условии сдачи предыдущего путевого листа.

В путевом листе обязательно должны быть проставлены дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Раздел "Результаты работы автомобиля" заполняется лицами, отвечающими за эту работу.

В раздел "Особые отметки" заносятся сведения об изменении задания, указанного в разделе "Задание водителю", сведения о сопровождающих лицах и т.п.

Отрывные талоны путевого листа заполняются организацией, которой принадлежит спецавтомобиль, и служат основанием для предъявления счета заказчику.

Путевой лист легкового такси (форма N 4) является первичным документом по учету работы легкового такси и основанием для начисления заработной платы водителям.

Выписывается в одном экземпляре диспетчером организации и выдается водителю. Выдаваемый водителю путевой лист должен иметь порядковый номер, дату выдачи, штамп организации, которой принадлежит легковое такси. Ежедневно перед началом рабочего дня водитель получает путевой лист, а по окончании смены возвращает его в диспетчерскую.

Путевой лист грузового автомобиля (форма N 4-с), путевой лист грузового автомобиля (форма N 4-п). Эти путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим вместе с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.

Форма N 4-с (сдельная) применяется при осуществлении перевозок грузов при условии оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам.

Форма N 4-п (повременная) применяется при условии оплаты работы автомобиля по повременному тарифу и рассчитана на одновременное выполнение перевозок грузов до двух заказчиков в течение одного рабочего дня (смены) водителя.

Отрывные талоны путевого листа заполняются заказчиком и служат основанием для предъявления организацией - владельцем автотранспорта счета заказчику.

К счету прилагают соответствующий отрывной талон.

Путевой лист остается в организации - владельце автотранспорта, в нем повторяются идентичные записи о времени работы автомобиля у заказчика и служат основанием для учета работы автомобиля в течение рабочего дня.

В случае когда при повременной оплате за работу автомобиля будут перевозиться товарно-материальные ценности, в путевой лист вписываются номера товарно-транспортных документов и прилагается один экземпляр этих товарно-транспортных документов, по итогу которых указывается количество перевезенных тонн груза и другие показатели, отражающие работу автомобиля и водителя.

Заполнение путевого листа до выдачи его водителю производится диспетчером организации или лицом, на это уполномоченным. Остальные данные заполняют работники организации - владельца автотранспорта и заказчики.

Путевые листы по формам N 4-с и N 4-п выдаются водителю под расписку уполномоченным на то лицом только на один рабочий день (смену) при условии сдачи водителем путевого листа предыдущего дня работы.

Выданный путевой лист должен обязательно иметь дату выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Ответственность за правильное заполнение путевого листа несут руководители организации, а также лица, отвечающие за эксплуатацию грузовых автомобилей и участвующие в заполнении документа.

Путевые листы хранятся в организации совместно с товарно-транспортными документами, дающими возможность их одновременной проверки.

Путевой лист автобуса (форма N 6) является первичным документом по учету работы автобуса и основанием для начисления заработной платы водителю. Выдаваемый водителю путевой лист обязательно должен иметь порядковый номер, дату выдачи и штамп организации, которой принадлежит автобус. Все сведения об автобусе, расходе топлива и задания водителям записываются в путевом листе диспетчером и механиком.

Форма применяется для учета работы автобуса на городских и пригородных маршрутах.

Путевой лист автобуса необщего пользования (форма N 6 спец.) является основным первичным документом учета работы автобуса необщего пользования по перевозке пассажиров.

Форма выписывается в одном экземпляре диспетчером и выдается водителю под расписку при условии сдачи предыдущего путевого листа.

Путевой лист действителен только на один день или на одну смену. В документе обязательно должны быть проставлены дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автобус. Путевой лист оформляется только для выполнения заказа одной организации.

Раздел "Результат работы автобуса" заполняется при обработке путевых листов лицами, отвечающими за эту работу.

Журнал учета движения путевых листов (форма N 8) применяется организацией для контроля за движением путевых листов, выданных водителю, и сдачей обработанных путевых листов в бухгалтерию.

Если транспортное средство осуществляет перевозку товарно-материальных ценностей, то к путевым листам должны быть приложены товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом. В настоящее время форма товарно-транспортной накладной (форма N 1-Т) также утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78.

Товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов:

1) товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей;

2) транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую ездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.

При централизованном вывозе грузов со станций железных дорог, портов, пристаней, аэропортов перевозка оформляется товарно-транспортными накладными, составляемыми совместно с работниками организаций - владельцев автотранспорта, станций железных дорог, пристаней, портов, аэропортов.

В условиях, когда на одном автомобиле одновременно перевозится несколько грузов в адрес одного или нескольких получателей, товарно-транспортная накладная выписывается на каждую партию грузов и каждому грузополучателю в отдельности.

Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах:

первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей;

второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю;

второй - сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза;

третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта. Третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация - владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый - прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

По грузам нетоварного характера, по которым не ведется складской учет товарно-материальных ценностей, но организован учет путем замера, взвешивания, геодезического замера, товарно-транспортная накладная выписывается в трех экземплярах:

первый и второй экземпляры передаются организации - владельцу автотранспорта. Первый экземпляр служит основанием для расчетов организации - владельца автотранспорта с грузоотправителем и прилагается к счету, а второй - прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы;

третий экземпляр остается у грузоотправителя и служит основанием для учета выполненных объемов перевозок.

Виды путевых листов для индивидуальных предпринимателей

Для индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих автотранспортные средства, формы путевых листов утверждены Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте" (зарегистрирован в Минюсте России 03.07.2000 N 2298).

Указанным документом утверждены:

- путевой лист грузового автомобиля индивидуального предпринимателя (форма N ПГ-1);

- путевой лист автобуса индивидуального предпринимателя (форма N ПА-1);

- путевой лист легкового автомобиля индивидуального предпринимателя (форма N ПЛ-1);

- журнал регистрации путевых листов автотранспортных средств индивидуальными предпринимателями.

Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 утвержден также Порядок ведения путевых листов при осуществлении перевозочной деятельности индивидуальными предпринимателями.

Согласно указанному Порядку путевой лист предпринимателя - документ, подтверждающий выполнение им перевозки грузов или пассажиров, который может быть использован для осуществления мониторинга транспортных услуг, выполняемых предпринимателем.

При применении наемного труда работников путевой лист каждому водителю оформляется предпринимателем или специально назначенным им лицом.

Путевой лист оформляется самим предпринимателем, если он непосредственно управляет автотранспортным средством.

Путевой лист действителен в течение одного дня. На более длительный срок он действителен в случае, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены) вне места постоянной стоянки автотранспортного средства.

Путевой лист должен находиться у водителя в течение всего рабочего времени и предъявляться по требованию сотрудников милиции и работников Российской транспортной инспекции.

Путевые листы предприниматели обязаны хранить в течение 5 лет.

Заполнение реквизитов путевого листа производится в соответствии с Порядком, утв. Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68.

Использование данных путевых листов

Одним из основных показателей, по которому определяется нормируемое количество топлива, является пробег автомобиля. Пробег определяется на основании показаний спидометра, которые в обязательном порядке отражаются в путевом листе. Поэтому материально ответственное лицо - диспетчер или механик КПП - должно ежедневно снимать показания спидометра при выезде автотранспорта из гаража и возвращении в гараж и заносить эти сведения в путевой лист. Кроме того, материально-ответственному лицу в целях учета этих данных целесообразно вести журнал снятия показаний спидометра. В этом журнале на каждую конкретную автомашину открывается отдельный раздел журнала, то есть отводится несколько страниц, что позволяет заносить записи в журнал в течение всего года. В конце года журнал закрывается, а сведения о показаниях спидометра на 31 декабря переносятся в новый журнал. Примерная форма этого журнала приведена ниже.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Наименование подразделения - автотранспортный цех

Журнал снятия показания спидометра

(и объема выполненной транспортной работы )

за февраль 2002 г.

Марка автомобиля ГАЗ-31029. Гос. номер Р 534 МП

     
   ———————————T————————T————————————————————T————————T——————————————¬
   |   Дата   |    N   |Показания спидометра|  Общий |    Подпись   |
   |          |путевого+——————————T—————————+ пробег |              |
   |          |  листа | на начало| на конец|за день,|              |
   |          |        |    дня   |   дня   |   км   |              |
   +——————————+————————+——————————+—————————+————————+——————————————+
   |01.02.2002|   534  |  10 659  |  10 814 |   155  |              |
   +——————————+————————+——————————+—————————+————————+——————————————+
   |"—"       |        |          |         |        |              |
   +——————————+————————+——————————+—————————+————————+——————————————+
   |28.02.2002|   755  |  11 946  |  12 076 |   130  |              |
   +——————————+————————+——————————+—————————+————————+——————————————+
   |               Итого за февраль         | 1 417  |              |
   L————————————————————————————————————————+————————+———————————————
   

Если на предприятии имеется автотранспорт, при определении нормируемого расхода топлива на который используются только базовые нормы, то материально-ответственному лицу достаточно составить справку о пробеге автотранспортных средств по следующей форме и передать ее в установленные сроки в бухгалтерию предприятия.

ООО "Восток"

__________________________

(наименование организации)

Наименование подразделения - автотранспортный цех

Справка о пробеге автотранспортных средств

за февраль 2002 г.

     
   ————T——————————T—————T———————T—————————————T———————T————————————¬
   | N |Автомобиль| Гос.| Общий |Нормировочный| Расход| Поправочный|
   |п/п|          |номер|пробег,| коэффициент |   по  | коэффициент|
   |   |          |     |   км  |             |базовой|            |
   |   |          |     |       |             | норме |            |
   +———+——————————+—————+———————+—————————————+———————+————————————+
   | 1 |ГАЗ—31029 |Р 534| 1 417 |    0,135    | 191,3 |    10%     |
   |   |          |МП   |       |             |       |            |
   +———+——————————+—————+———————+—————————————+———————+————————————+
   | 2 |ГАЗ—24—10 |М 778|   244 |    0,13     |  31,7 |     5%     |
   |   |          |НК   |       |             |       |            |
   L———+——————————+—————+———————+—————————————+———————+—————————————
   

На основании справки бухгалтер определяет нормируемый расход топлива по каждому автомобилю и сравнивает полученные результаты с фактическим расходом топлива по данным путевых листов с целью избежания необоснованного списания топлива.

В то же время, отметим еще раз, такую справку могут применять только те предприятия, на которых при расчете нормируемого расхода топлива используются только базовые нормы.

На предприятиях, на которых имеются грузовые бортовые автомобили, тягачи и т.д., то есть там, где применяются специальные нормы расхода топлива, с учетом объема транспортной работы, массы прицепов и т.п., нормируемый расход топлива должен определяться по каждому путевому листу индивидуально.

Данные путевых листов должны сверяться с ведомостями учета выдачи или возврата топлива. Если указанные данные совпадают, то бухгалтером предприятия, ведущим учет ГСМ, составляется карточка учета расхода топлива автомобилем по следующей форме (см. с. 78).

В случае установления фактов перерасхода бензина или дизельного топлива выявляются причины этого перерасхода. Если будет доказано, что перерасход ГСМ сверх утвержденных норм произведен водителями транспортных средств необоснованно, то составляется ведомость с указанием количества и стоимости перерасходованного топлива, которая представляется руководителю предприятия для принятия решения о возмещении стоимости этого перерасхода.

В этом случае стоимость перерасходованного топлива относится на счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Одновременно восстанавливается сумма НДС, который ранее был вычтен, в части перерасходованной стоимости топлива, что отражается записями:

Д 73-3, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" K 68 "Расчеты по НДС".

Если причина перерасхода топлива возникла по иным, независящим от водителя причинам, например вследствие неправильного установления норм расхода топлива, то предприятию следует пересмотреть указанные нормы, а сумму перерасходованного бензина отнести на расходы по статье "Материальные затраты". При этом решение о взыскании с водителей стоимости перерасходованного топлива или об отнесении его стоимости за счет других источников должен принимать руководитель предприятия.

__________________________

(наименование предприятия,

организации)

Карточка N

учета расхода ______________________ автомобилем Код топлива

(наименование топлива)

Марка Государственный Гаражный

автомобиля номер номер

__________ _______________ ________

за ________________ 2002 г.

(месяц)

     
   ———————T————————T————————T—————————T———————T—————————T———————T—————————T———————————T—————————T————————————————T———————————————————¬
   | Число|    N   | Фамилия|Табельный|Пробег,|Выполнено|Остаток|Получено,|Возвращено,| Остаток |      Расход    |     Результат     |
   |месяца|путевого|водителя|  номер  |   км  |   т—км  |топлива|    л    |     л     | топлива +—————T——————————+       работы      |
   |      |  листа |        | водителя|       | (ездок) |  при  |         |           |   при   |  по |фактически+————————T——————————+
   |      |        |        |         |       |         |выезде,|         |           |возврате,|норме|          |экономия|перерасход|
   |      |        |        |         |       |         |   л   |         |           |    л    |     |          |        |          |
   +——————+————————+————————+—————————+———————+—————————+———————+—————————+———————————+—————————+—————+——————————+————————+——————————+
   |  1   |    2   |    3   |    4    |   5   |    6    |   7   |    8    |     9     |    10   |  11 |    12    |   13   |    14    |
   L——————+————————+————————+—————————+———————+—————————+———————+—————————+———————————+—————————+—————+——————————+————————+———————————
   

(Печатается с оборотом без титульной части.)

Итого за месяц

На обороте внизу печатается:

Составил ___________________________ _________

(должность, фамилия и., о.) (подпись)

Проверил ___________________________ _________

(должность, фамилия и., о.) (подпись)

Наряду с карточкой учета расхода топлива автомобилем ведутся накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе топлива за отчетный месяц. Указанные ведомости принимаются работниками бухгалтерии после сверки записей в них с путевыми листами, о чем на ведомости работника предприятия, ведущего оперативный учет топлива, делается соответствующая отметка.

Для удобства сведения, содержащиеся в накопительной ведомости данных путевых листов, обобщаются по каждому отдельному автомобилю в справке об учете расхода топлива. Примерная форма этой справки приведена ниже.

Справка об учете расхода топлива за февраль 2002 г.

     
   ————T———————————T—————T———————T———————————T————————T——————————T———————¬
   | N |Автомобиль,| Гос.| Расход|Фактический|Экономия|Перерасход|Остаток|
   |п/п|   марка,  |номер|топлива|   расход  |        |          |бензина|
   |   |   модель  |     |   по  |  топлива  |        |          | в баке|
   |   |           |     | норме |           |        |          |   на  |
   |   |           |     |       |           |        |          | конец |
   |   |           |     |       |           |        |          | месяца|
   +———+———————————+—————+———————+———————————+————————+——————————+———————+
   | 1 |ГАЗ—31029  |Р 534|  193  |    191    |    2   |          |   15  |
   |   |           |МП   |       |           |        |          |       |
   +———+———————————+—————+———————+———————————+————————+——————————+———————+
   | 2 |ГАЗ—24—10  |М 778|   33  |     32    |    1   |          |   20  |
   |   |           |НК   |       |           |        |          |       |
   +———+———————————+—————+———————+———————————+————————+——————————+———————+
   | 3 |ЗИЛ—43410  |Р 676|   88  |     90    |        |     2    |    9  |
   |   |           |РП   |       |           |        |          |       |
   +———+———————————+—————+———————+———————————+————————+——————————+———————+
   |   |И т.д.     |     |  —"—  |    —"—    |   —"—  |          |  —"—  |
   +———+———————————+—————+———————+———————————+————————+——————————+———————+
   |        Итого        |       |           |        |          |       |
   L—————————————————————+———————+———————————+————————+——————————+————————
   

На основании итоговых данных справки об учете расхода топлива за соответствующий месяц фактическая стоимость израсходованных ГСМ списывается на затраты производства.

В бухгалтерском учете производится запись:

Д 20, 23, 26, 44 стоимость ГСМ списана на

и т.д. К 10-3-3 производственные счета учета затрат.

При этом остаток топлива в баках транспортных средств, учтенный на субсчете 10-3-3, должен соответствовать наличию бензина и дизельного топлива в баках. Данные о наличии топлива в баках у водителей ежемесячно подтверждаются актом снятия остатков.

Методы списания стоимости ГСМ на производственные счета учета затрат (расходы на продажу) будут рассмотрены ниже.

Подтверждение производственной направленности

эксплуатации автомобиля

Как уже отмечалось выше, основанием для списания стоимости топлива на производственные затраты являются данные путевых листов. Поэтому следует обратить особое внимание на правильность их оформления. Ответственным работникам (диспетчерам) необходимо контролировать, чтобы в путевых листах были заполнены все необходимые реквизиты. В обязательном порядке в путевых листах должны быть отражены следующие данные:

- номер и дата путевого листа;

- марка и номер автотранспорта;

- в распоряжение какого подразделения или лица передан автомобиль;

- время выезда и возвращения в гараж;

- показания спидометра при возвращении в гараж;

- остаток топлива в баке на начало и на конец дня;

- количество заправленного в автомобиль топлива;

- расход топлива по путевому листу.

Выезд автотранспорта из гаража должен быть подтвержден подписью диспетчера или механика. Если автотранспорт доставляет груз, то в путевом листе должна стоять отметка о его получении.

Особое внимание следует обратить на указание в путевых листах производственной направленности маршрута автотранспорта. На многих предприятиях в реквизитах, определяющих маршрут автотранспорта, указывается "езда по городу".

При формальном заполнении путевого листа предприятиям, при проверке их налоговыми органами будет сложно доказать производственную необходимость такой поездки. Следовательно, такие расходы нельзя признать экономически обоснованными.

На крупных предприятиях, имеющих несколько подразделений, выезд автотранспорта обычно осуществляется на основании заявок, полученных от подразделений. Поэтому таким предприятиям желательно вести книгу регистрации заявок, которая поможет подтвердить производственную цель пробега автотранспорта, то есть подтвердить экономическую обоснованность списания топлива.

Примерная форма книги регистрации заявок на выезд автотранспорта приведена ниже.

     
   ————T————————————————T—————————————————T——————————T——————————————¬
   | N |От кого получена|  Цель маршрута  |  N и дата|    Подпись   |
   |п/п|     заявка     |                 | путевого |ответственного|
   |   |  (наименование |                 |   листа  |     листа    |
   |   | подразделения) |                 |          |              |
   +———+————————————————+—————————————————+——————————+——————————————+
   | 1 |Ремонтный цех   |Доставка запасных|0111 от   |              |
   |   |                |частей           |22.02.2002|              |
   +———+————————————————+—————————————————+——————————+——————————————+
   | 2 |АХО             |Вывоз металлолома|0112 от   |              |
   |   |                |                 |22.02.2002|              |
   L———+————————————————+—————————————————+——————————+———————————————
   

Если на предприятии имеется небольшой парк автотранспорта, то этому предприятию следует вести маршрутную книгу, в которой должны отражаться следующие реквизиты:

- маршрут;

- показания спидометра до и после поездки;

- время поездки;

- цель поездки.

Отдельно хотелось бы остановиться на вопросе учета расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Некоторые предприятия, имеющие собственные транспортные средства, оказывают услуги работникам по их доставке к месту работы и обратно.

Согласно п.26 ст.270 НК РФ в расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, не включаются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами.

Таким образом, стоимость ГСМ, израсходованных при перевозке сотрудников к месту работы и обратно автотранспортом организации, можно быть принята в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль только в следующих случаях:

1) указанные перевозки работников осуществляются в силу технологических особенностей производства. Например, это может происходить в ночное время, когда не работает транспорт общего пользования или транспортировка работников осуществляется в местах, не обслуживаемых общественным транспортом общего пользования;

2) когда расходы по оплате проезда работников к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами.

В остальных случаях стоимость ГСМ, списанных на указанные цели, не должна уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Использование регистров налогового учета

Статьей 315 НК РФ предусмотрено, что расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с нормами, установленными гл.25 НК РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Налоговый учет представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном положениями Кодекса порядке при исчислении налоговой базы текущего или будущих периодов.

Основными задачами налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в порядке, установленном гл.25 НК РФ, а также обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

наименование регистра;

период (дату) составления;

измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

наименования хозяйственных операций;

подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

В то же время в соответствии со ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если статьями гл.25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций, установленный правилами бухгалтерского учета, не отличается от порядка группировки и учета объектов и хозяйственных операций, установленного для целей налогообложения, то при исчислении налогооблагаемой прибыли используются данные бухгалтерского учета.

В этой связи можно сделать вывод, что рекомендованные для использования в настоящей книге регистры учета движения ГСМ могут являться основанием для списания топлива в состав расходов как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета, если порядок учета и списания ГСМ, установленный учетной политикой для целей бухгалтерского учета, не отличается от указанного порядка для целей налогообложения.

В случае если указанные различия имеют место, то учет списания ГСМ для целей налогообложения должен осуществляться на основании налоговых регистров, разработанных налогоплательщиком самостоятельно. При этом указанные регистры налогового учета должны содержать вышеуказанные реквизиты. Кроме того, в качестве форм регистров налогового учета налогоплательщики могут использовать формы налогового учета, рекомендованные МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами гл.25 НК РФ.

Методы списания ГСМ в производство

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов:

по себестоимости единицы запасов;

средней себестоимости;

себестоимости первых по времени закупок (ФИФО);

себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).

Метод, выбранный предприятием, должен быть определен его учетной политикой.

Однако при списании ГСМ в состав расходов не может быть применим метод списания по себестоимости единицы запасов, так как согласно п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 указанный метод может применяться только по материально-производственным запасам, используемым организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасам, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Поэтому организации могут применять только остальные три метода оценки запасов, списываемых в производство.

Самый простой и наиболее распространенный из них - это метод списания по средней себестоимости. При использовании этого метода оценка ГСМ производится по каждой марке топлива путем деления общей себестоимости определенной марки ГСМ на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ГСМ в течение данного месяца.

Автор рекомендует предусмотреть учетной политикой для целей бухгалтерского учета и налогообложения именно этот метод списания ГСМ на производство.

По другим видам (группам) материальных ресурсов предприятия могут применять иные методы оценки материально-производственных запасов, исходя из требований ПБУ 5/01.

Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Оценка по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Пример. Остаток бензина марки А-80 на начало июня составил 300 л, стоимостью 6 руб. за 1 л. За месяц поступило бензина этой марки:

04.06.2002 - 1000 л стоимостью 6,2 руб. за 1 л;

09.06.2002 - 2000 л -"- 6,1 руб. за 1 л;

21.06.2002 - 3000 л -"- 6,3 руб. за 1 л;

24.06.2002 - 4000 л -"- 6,5 руб. за 1 л;

28.06.2002 - 5000 л -"- 6,4 руб. за 1 л.

Фактически израсходовано ГСМ за месяц 10 000 л.

     
   —————————————————————————————T——————————T————————————T———————————¬
   |                            |Количество|Цена за 1 л,|Сумма, руб.|
   |                            |бензина, л|    руб.    |           |
   +————————————————————————————+——————————+————————————+———————————+
   |Остаток на 01.06.2002       |   3 000  |     6      |   18 000  |
   +————————————————————————————+——————————+————————————+———————————+
   |Поступило материалов:       |          |            |           |
   |04.06.2002                  |   1 000  |     6,2    |    6 200  |
   |09.06.2002                  |   2 000  |     6,1    |   12 200  |
   |21.06.2002                  |   3 000  |     6,3    |   18 900  |
   |24.06.2002                  |   4 000  |     6,5    |   26 000  |
   |28.06.2002                  |   5 000  |     6,4    |   32 000  |
   |                            |          |            |           |
   |Итого                       |  15 000  |            |   95 300  |
   +————————————————————————————+——————————+————————————+———————————+
   |Фактически израсходовано    |  10 000  |            |           |
   +————————————————————————————+——————————+————————————+———————————+
   |Остаток на 01.07.2002       |   8 000  |            |           |
   L————————————————————————————+——————————+————————————+————————————
   

Списано на производство:

по средней себестоимости:

(18 000 + 95 300)

     
        ————————————————— x 10 000 = 64 944,4 руб.;
        (3000 + 15 000)
   
   по методу ФИФО:
   18 000 + 6200 + 12 200 + 18 900 + 1000 x 6,5 = 61 800 руб.;
   по методу ЛИФО:
   32 000 + 26 000 + 1000 x 6,3 = 64 300 руб.
   
   Списание ГСМ по арендованному автотранспорту
   
   Иногда предприятия, не имеющие собственного автотранспорта, арендуют его у других предприятий, индивидуальных предпринимателей или у физических лиц, не являющихся предпринимателями, в связи с чем возникает вопрос о правомерности списания в расходы, принимаемые в целях налогообложения, стоимости израсходованного на арендованные автомашины топлива.
   В этой связи следует отметить, что гражданским законодательством предусмотрены следующие формы аренды автотранспортных средств:
   — аренда транспортного средства с экипажем;
   — аренда транспортного средства без экипажа.
   Статьей 636 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем, арендатор несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов.
   Таким образом, если из условий договора аренды транспортного средства с экипажем вытекает, что расходы по технической эксплуатации транспорта несет арендатор, то стоимость израсходованных ГСМ по автотранспорту, обслуживающему производственный процесс, включаются у арендатора в расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли, как материальные расходы.
   Если договором аренды транспортного средства с экипажем предусмотрено, что расходы по технической эксплуатации транспорта несет арендодатель, но фактически ГСМ приобретает арендатор, имеет место бартерная операция, при которой арендодатель оказывает услуги по аренде, техническому и коммерческому обслуживанию, а арендатор оказывает услугу арендодателю по приобретению ГСМ.
   В данном случае у арендатора возникает выручка от оказания услуг по приобретению ГСМ, сумма реализации которых должна отражаться на счете 90 "Продажи", а стоимость приобретенных ГСМ должна списываться на расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли.
   Что касается списания стоимости израсходованных ГСМ по арендованному автотранспорту без экипажа, то исходя из требований ст.645 ГК РФ арендатор своими силами осуществляет управление транспортным средством и его эксплуатацию, как коммерческую, так и техническую.
   Поэтому стоимость ГСМ, израсходованных по арендованному у предприятий, индивидуальных предпринимателей и физических лиц автотранспорту, должна списываться на производственные счета учета затрат в общеустановленном порядке. Указанные расходы принимаются в уменьшение налогооблагаемой прибыли в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ.
   
   Выплата компенсации за использование для служебных
   поездок личных легковых автомобилей
   
   Следует различать арендную плату за аренду автомобиля у физического лица, зарегистрированного в качестве предпринимателя, и суммы компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей.
   Так, компенсация выплачивается работникам предприятий, организаций и учреждений за использование ими для служебных поездок личных легковых автомобилей. Выплата производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.
   Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации, учреждения, в котором предусматриваются размеры этой компенсации. Плата же за аренду автомобиля выплачивается в соответствии с договором аренды.
   Причем в размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче—смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).
   Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке.
   Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок по доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в том же порядке.
   За время нахождения работника в отпуске, командировке, в случае невыхода его на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по другим причинам, когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается.
   Согласно п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством РФ.
   С 1 января 2002 г. применяются вышеуказанные Нормы, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
     
   ———————————————————————————————————T—————————————————————————————¬
   |        Личные автомобили         |        (руб. в месяц)       |
   |   с рабочим объемом двигателя    |                             |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |До 2000 куб. см включительно      |            1200             |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Свыше 2000 куб. см                |            1500             |
   L——————————————————————————————————+——————————————————————————————
   

Следует также отметить, что Постановление Правительства РФ N 92 утверждено только 9 февраля 2002 г. При этом действие этого документа распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. Поэтому если работнику, использующему личный автомобиль для служебных поездок, была выплачена компенсация в январе 2002 г. в меньшем размере, чем это предусмотрено указанным Постановлением, то данному работнику должна быть произведена соответствующая доплата за январь 2002 г., которая также учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

РЕАЛИЗАЦИЯ ИЗЛИШКОВ ГСМ

Некоторые предприятия приобретают ГСМ для собственных нужд в большем количестве, чем это требуется для производственного процесса. Поэтому такие предприятия иногда реализуют излишки ГСМ.

Следует отметить, что на субсчете 10-3 "Топливо" отражаются горюче-смазочные материалы, приобретенные для собственных нужд. Топливо, приобретенное для дальнейшей перепродажи, должно учитываться на счете 41 "Товары", а его реализация - осуществляться с использованием счета 90 "Продажи". Однако при реализации горюче-смазочных материалов, первоначально приобретенных для собственных нужд, допускается использование счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример. Предприятием для собственных нужд приобретены горюче-смазочные материалы на сумму 240 тыс. руб., в том числе НДС 40 тыс. руб. Впоследствии часть топлива на сумму 50 тыс. руб. (без НДС) реализована сторонней организации с 20-процентной наценкой. Отражение в бухгалтерском учете:

Д 10-3-1 200 000 отражена стоимость поступившего

К 60 топлива;

Д 19 К 60 40 000 сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Д 60 К 51 240 000 произведена оплата за ГСМ;

Д 68 К 19 40 000 сумма НДС по оприходованному и

оплаченному топливу принята к вычету;

Д 62, 76 К 91 72 000 отражена выручка от реализации ГСМ;

Д 91 К 10-3-1 50 000 списана себестоимость топлива;

Д 91 К 68 12 000 начислен НДС;

Д 91 К 99 10 000 определен финансовый результат.

В данной ситуации возникает вопрос: следует ли начислять налог на пользователей автодорог на стоимость реализованных излишков топлива?

По мнению специалистов налоговой службы РФ (база данных КонсультантПлюс:ВопросыОтветы, ответ советника налоговой службы II ранга О.Б. Ивановой от 29.05.2000), реализация излишков горюче-смазочных материалов не облагается налогом на пользователей автомобильных дорог, так как продажа основных средств и прочих активов, находящихся на балансе организации, по своей природе не относится к производственному или торговому виду деятельности этой организации (то есть это не связано с производством и реализацией продукции, выполнением работ, оказанием услуг, перепродажей ранее приобретенных товаров), а следовательно, доходы от их реализации не подпадают под норму закона, согласно которому налог на пользователей автомобильных дорог уплачивается от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг), и от суммы разницы между продажной и покупной ценой товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Подписано в печать

18.02.2002

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——